Мудрый Экономист

Разъяснения Минфина по отражению в учете отдельных операций, связанных с расчетами с работниками учреждения

"Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", 2015, N 8

В статье приведены последние разъяснения Минфина по отражению в учете операций, связанных с перечислением заработной платы на банковские карты сотрудников, а также рассмотрен порядок формирования резервов предстоящих расходов на оплату отпусков.

Перечисление заработной платы на пластиковые карты сотрудников

В Письме от 08.07.2015 N 02-07-07/39464 Минфин России ответил на вопрос, касающийся отражения в учете операций по перечислению заработной платы сотрудникам учреждений на их банковские счета, в том числе на счета, к которым привязаны банковские карты.

В частности, чиновники финансового ведомства заметили, что в соответствии со ст. 136 ТК РФ заработная плата, как правило, выплачивается работнику в месте выполнения им работы либо переводится в кредитную организацию, указанную в заявлении работника, на условиях, определенных коллективным или трудовым договором.

В настоящее время инструкции по бухгалтерскому учету (в частности, Инструкция N 162н <1>) не содержат прямых указаний по отражению в учете операций по перечислению заработной платы работникам (сотрудникам) учреждения на банковские счета, к которым привязаны их банковские карты.

<1> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.

Вместе с тем согласно п. 2 Инструкции N 162н при отсутствии в перечне типовых корреспонденций счетов бюджетного учета органы, осуществляющие кассовое обслуживание, финансовые органы, главные распорядители бюджетных средств имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов. Аналогичные положения содержатся в п. 4 Инструкции N 174н <2> и п. 5 Инструкции N 183н <3>.

<2> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н.
<3> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.

Далее необходимо отметить, что в силу приведенных выше положений учреждения, утверждая корреспонденцию счетов по отражению операций по перечислению заработной платы на пластиковые карты работников, использовали транзитный счет 304 03 "Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда". Бухгалтерские записи по отражению в учете данной операции были следующими:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Начислена заработная плата работникам

0 401 20 211

0 109 00 211

0 302 11 730

Удержана заработная плата для перечисления ее на банковские карты работников

0 302 11 830

0 304 03 730

Перечислена заработная плата на банковские карты работников

0 304 03 830

0 304 05 211

0 201 11 610

Минфин России, приведя разъяснения по данному вопросу в Письме N 02-07-07/39464, обратил внимание, что в силу п. 273 Инструкции N 157н <4> счет 304 03 "Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда" предназначен для учета расчетов по удержаниям из заработной платы и денежного довольствия, стипендий или иных периодических платежей. При этом удержания производятся на основании соответствующих документов: письменных заявлений сотрудников или исполнительных листов.

<4> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

В случае если в соответствии с коллективным или трудовым договором в учреждении предусмотрено перечисление заработной платы работникам учреждения на банковские счета, в том числе на счета, к которым привязаны банковские карты работников, указанные операции следует отражать бухгалтерскими записями без использования данного счета.

В Письме Минфина России N 02-07-07/39464 приведена следующая корреспонденция счетов:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Начислена заработная плата работникам

0 401 20 211

0 302 11 730

Перечислена заработная плата на банковские карты работников

0 302 11 830

0 304 05 211

Чиновники финансового ведомства отметили, что указанный порядок отражения в бухгалтерском учете перечисления заработной платы сотрудников учреждения на счета работников в банке, в том числе на банковские карты, необходимо отразить в учетной политике учреждения.

Далее предлагаем рассмотреть пример по отражению в учете операции по перечислению заработной платы на банковские карты работников организации.

Пример 1. В казенном образовательном учреждении выплата заработной платы осуществляется путем перечисления денежных средств на банковские карты сотрудников. В августе 2015 г. сотрудникам была начислена заработная плата в сумме 250 000 руб. Размер удержанного НДФЛ составил 32 500 руб., сумма страховых взносов - 75 500 руб. (цифры условные).

В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией N 162н были сделаны следующие записи:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Начислена заработная плата сотрудникам учреждения

1 401 20 211

1 302 11 730

250 000

Удержан НДФЛ с заработной платы

1 302 11 830

1 303 01 730

32 500

Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды <*>

1 401 20 213

1 303 02 730

1 303 06 730

1 303 07 730

1 303 10 730

75 500

Перечислена сумма страховых взносов во внебюджетные фонды

1 303 02 830

1 303 06 830

1 303 07 830

1 303 10 830

1 304 05 213

75 500

Перечислен НДФЛ в бюджет

1 303 01 830

1 304 05 211

32 500

Перечислена заработная плата на банковские карты работников <**>

(250 000 - 32 500) руб.

1 302 11 830

1 305 05 211

217 500

<*> Размер тарифов страховых взносов при их расчете зависит от того, превышает ли сумма произведенных работнику выплат и иных вознаграждений (нарастающим итогом с начала календарного года) предельную величину базы для начисления страховых взносов.

В 2015 г. она составляет: в ПФР - 711 000 руб., в ФСС - 670 000 руб. Предположим, что доходы работников не превысили размеры такой базы, поэтому учреждение применяет следующие общеустановленные тарифы страховых взносов: в ПФР - 22%, в ФСС - 2,9%, в ФФОМС - 5,1%. Тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составляет 0,2%. Общий размер тарифа - 30,2%.

<**> В соответствии со ст. 136 ТК РФ заработная плата выплачивается учреждением не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным и трудовым договорами. В таблице проводок для сокращения числа записей начисление и выплата заработной платы показаны упрощенно, общей суммой за месяц.

Формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков

Разъяснения по формированию резерва предстоящих расходов на оплату отпусков приведены Минфином России в Письме от 20.05.2015 N 02-07-07/28998. В частности, чиновники обратили внимание:

Детализация резервов предстоящих расходов

В соответствии с п. 302.1 Инструкции N 157н для отражения резервов предстоящих расходов введен одноименный счет 401 60 000. Минфин России в Письме N 02-07-07/28998 предлагает ввести к данному счету детализацию по видам резервов. Например, формирование резерва расходов на оплату отпусков осуществляется на счете 401 61 210, формирование резерва расходов на оплату обязательств, по которым не поступили расчетные документы, - на счете 401 62 200 и т.д. Данную детализацию следует утвердить в учетной политике учреждения.

Корреспонденция счетов по резервам предстоящих расходов

Как уже было отмечено, все операции, связанные с резервами предстоящих расходов, осуществляются с использованием счета 401 60 000. В Письме N 02-07-07/28998 финансисты привели бухгалтерские записи по отражению в учете операций по формированию и использованию резервов расходов, связанных с выплатой отпускных. Поскольку в настоящее время данная корреспонденция счетов не содержится в инструкциях по бухгалтерскому учету для государственных (муниципальных) учреждений, ее рекомендовано согласовать с главным распорядителем (учредителем) учреждения и до внесения изменений в действующие инструкции утвердить в отдельном приложении к учетной политике.

Приведем рекомендованную корреспонденцию счетов в таблице.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сформирована сумма резерва расходов на оплату отпусков (отложенных обязательств по оплате отпусков за фактически отработанное время)

0 109 61 211

0 401 20 211

0 401 61 211

Сформирована сумма резерва расходов на оплату отпусков в части страховых взносов (отложенных обязательств по перечислению страховых взносов)

0 109 61 213

0 401 20 213

0 401 61 213

Отражены в учете расходные обязательства по формированию резервов расходов на оплату отпусков по выплатам сотрудникам

1 501 93 211

0 506 90 211

1 502 99 211

0 502 99 211

Отражены в учете расходные обязательства по формированию резервов расходов на оплату отпусков по страховым взносам



1 501 93 213

0 506 90 213

1 502 99 213

0 502 99 213

Начислена сумма отпускных, компенсаций за счет резерва

0 401 61 211

0 302 11 730



Начислены страховые взносы на суммы отпускных за счет резерва

0 401 61 213

0 303 00 730

Отражены в учете расходные обязательства по выплатам начисленных отпускных, производимым за счет ранее созданного резерва.

Одновременно произведено уменьшение ранее отраженных обязательств методом "красное сторно"

1 501 13 211

0 506 10 211



1 501 13 213

0 506 10 213

1 502 11 211

0 502 11 211

1 502 11 213

0 502 11 213

Порядок и методы формирования оценочного значения



В соответствии с рекомендациями Минфина России, приведенными в Письме N 02-07-07/28998, оценочное обязательство в виде резерва расходов на оплату отпусков за фактически отработанное время может определяться ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) на последний день месяца (квартала или года). При этом учитываются данные о количестве дней неиспользованного отпуска по всем сотрудникам на указанную дату, предоставленные кадровой службой.

Резерв расходов рассчитывается ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) как сумма:

Далее чиновники предлагают использовать одну из трех методик, которые приведены в Приложении 3 к данному Письму.

Вариант 1. Расчет резерва расходов на оплату отпусков производится персонифицированно по каждому сотруднику:

Резерв расходов на оплату отпусков = К x ЗП,

где К - количество не использованных сотрудником дней отпуска за период с начала работы по дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);

ЗП - среднедневной заработок сотрудника, исчисленный по правилам расчета среднего заработка для оплаты отпусков на дату расчета резерва.



Вариант 2. Расчет резерва расходов на оплату отпусков осуществляется исходя из средней заработной платы, определяемой в целом по учреждению:

Резерв расходов на оплату отпусков = К x ЗПср,

где К - общее количество не использованных всеми сотрудниками дней отпуска за период с начала работы по дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);

ЗПср - средняя заработная плата по всем сотрудникам учреждения в целом.

Вариант 3. Расчет резерва расходов на оплату отпусков производится исходя из средней заработной платы, определяемой по отдельным категориям сотрудников (группам персонала):

Резерв расходов на оплату отпусков = К1 x ЗПср1 + К2 x ЗПср2 + К3 x ЗПср3,

где К1, К2, К3 - количество всех дней неиспользованного отпуска каждой категории работников (группы персонала);

ЗПср1, ЗПср2, ЗПср3 - средняя заработная плата, рассчитанная по каждой категории работников (группе персонала).

Что касается резерва расходов на уплату страховых взносов, он определяется с учетом методики, выбранной учреждением для расчета резерва расходов на оплату отпусков. Таким образом, сумма страховых взносов при формировании резерва может быть рассчитана:

Вариант 1. Резерв расходов на уплату страховых взносов рассчитывается по каждому работнику индивидуально:

Резерв расходов на уплату страховых взносов = К x ЗП x С.

Вариант 2. Расчет резерва расходов на уплату страховых взносов производится в среднем по учреждению:

Резерв расходов на уплату страховых взносов = К x ЗПср x С.

Вариант 3. Расчет резерва расходов на уплату страховых взносов осуществляется по каждой категории работников (группе персонала):

Резерв расходов на уплату страховых взносов = (К1 x ЗПср1 + К2 x ЗПср2 + К3 x ЗПсрЗ) x С.

Отметим, что показатель С в вышеприведенных формулах обозначает ставку страховых взносов.

Также финансисты в Письме N 02-07-07/28998 допускают, что сумма страховых взносов может быть рассчитана с учетом предельной величины базы для начисления страховых взносов на основании информации за предшествующий период, а также применяемого повышающего коэффициента.

Какую из рекомендованных Минфином методик выбрать, учреждение решает самостоятельно. При этом следует учитывать численность персонала организации, трудоемкость процедуры, наличие компьютерных программ, в которых можно произвести необходимые расчеты.

Ниже предлагаем рассмотреть пример по отражению в учете операций, связанных с формированием резервов расходов на оплату отпусков.

Пример 2. Предположим, что автономным учреждением на 30.06.2015 были начислены резервы предстоящих расходов за счет средств, полученных от оказания платных услуг:

В августе 2015 г. пяти работникам были начислены отпускные в сумме 60 000 руб., сумма страховых взносов равна 18 120 руб.

В бухгалтерском учете будут составлены следующие проводки:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

30.06.2015

Отражены затраты по созданию резерва расходов на оплату отпусков

2 109 61 211

2 401 61 211

500 000

2 109 60 213

2 401 61 213

151 000

Отражены в учете обязательства по формированию резервов расходов на оплату отпусков по выплатам, производимым сотрудникам, и страховым взносам

2 506 90 211

2 502 99 211

500 000

2 506 90 213

2 502 99 213

151 000

Август 2015 г.

Начислены отпускные работникам

2 401 61 211

2 302 11 000

60 000

Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды

2 401 61 213

2 303 02 000

2 303 06 000

2 303 07 000

2 303 10 000

18 120

Приняты обязательства текущего года по выплате работникам отпускных

2 506 10 211

2 502 11 211

60 000

2 506 10 213

2 502 11 213

18 120

Уменьшено отложенное обязательство по оплате отпуска за фактически отработанное время методом "красное сторно"

2 506 90 211

2 502 99 211

(60 000)

2 506 90 213

2 502 99 213

(18 120)

Как видим, процедура формирования резервов расходов достаточно трудоемкая операция, которая требует значительных временных затрат. Поэтому бухгалтеру государственного (муниципального) учреждения необходимо проанализировать целесообразность применения счета 401 60 000 "Резервы предстоящих расходов" и отразить принятое решение в учетной политике организации.

Заключение

Кратко сформулируем основные выводы.

В соответствии с разъяснениями Минфина, перечисление заработной платы на банковские карты сотрудников следует отражать без применения транзитного счета 304 03.

При формировании резерва расходов на оплату отпусков учреждению необходимо отразить в учетной политике виды резервов с приведенной детализацией на счетах бухгалтерского учета, корреспонденцию счетов по формированию и расходованию резервов предстоящих расходов, порядок и методы формирования оценочного значения.

С.Р.Валова

Эксперт журнала

"Оплата труда в государственном

(муниципальном) учреждении:

бухгалтерский учет и налогообложение"