Мудрый Экономист

Дарение имущества: особенности учета

"Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", 2015, N 4

Нередко в образовательных учреждениях встречаются случаи дарения и пожертвования имущества различными юридическими и физическими лицами. В качестве такого имущества могут выступать как объекты нефинансовых активов (основные средства, материалы), так и денежные средства. О порядке бухгалтерского и налогового учета имущества, поступившего по договору дарения (пожертвования), расскажем в данной статье.

Правовые основы дарения

Основополагающие нормы, регулирующие взаимоотношения сторон по договору дарения, содержатся в гл. 32 "Дарение" ГК РФ.

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Дарение, сопровождаемое передачей дара одаряемому, может быть совершено устно, за исключением случаев, в которых письменная форма договора является обязательной, а именно:

Передача дара осуществляется посредством его вручения, символической передачи либо вручения правоустанавливающих документов.

Обратите внимание! При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Пожертвование как частный случай дарения. В силу ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным организациям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 ГК РФ.

На принятие пожертвования не требуется чьего-либо разрешения или согласия.

Пожертвование имущества юридическим лицам может быть обусловлено жертвователем использованием этого имущества по определенному назначению. При отсутствии такого условия пожертвованное имущество используется одаряемым в соответствии с назначением имущества. Юридическое лицо, принимающее пожертвование, для использования которого установлено определенное назначение, должно вести обособленный учет всех операций по использованию пожертвованного имущества (п. 3 ст. 582 ГК РФ).

Стоит отметить, что если законом не установлен иной порядок, то при невозможности использования пожертвованного имущества в соответствии с указанным жертвователем назначением вследствие изменившихся обстоятельств оно может быть использовано по другому назначению лишь с согласия жертвователя, а в случае смерти гражданина-жертвователя или ликвидации юридического лица - жертвователя - по решению суда.

Использование пожертвованного имущества не в соответствии с указанным жертвователем назначением или изменение этого назначения с нарушением правил, предусмотренных п. 4 ст. 582 ГК РФ, дает право жертвователю, его наследникам или иному правопреемнику требовать отмены пожертвования (п. 5 ст. 582 ГК РФ). Кроме того, к пожертвованиям не применяются ст. ст. 578 "Отмена дарения" и 581 "Правопреемство при обещании дарения" ГК РФ.

Учет подаренного имущества

В соответствии с п. 23 Инструкции N 157н <1> объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной (фактической) стоимости.

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Первоначальной (фактической) стоимостью объектов нефинансовых активов, полученных учреждением по договору дарения, признается их текущая оценочная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенная на стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования (п. 25 Инструкции N 157н).

При этом под текущей оценочной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету.

Определение текущей оценочной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива производится на основе цены, действующей на дату принятия к учету (оприходования) имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Сведения о действующей цене должны быть подтверждены документально, а в случаях невозможности документального подтверждения - экспертным путем.

При определении текущей оценочной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении на постоянной основе, используются:

При поступлении подаренного имущества комиссия оформляет акт приема-передачи объекта основных средств (ф. 0306001) или акт о приемке материалов (ф. 0315004). На основании таких документов, а также договора дарения (пожертвования), подтверждающих безвозмездность передачи благотворителем имущества и факт получения объектов учреждением, поступившие предметы принимаются к бухгалтерскому учету. При этом производятся следующие бухгалтерские записи:

  1. бюджетными (автономными) учреждениями (п. 150 Инструкции N 174н <2>, п. 178 Инструкции N 183н <3>):

Дебет счета 2 100 00 000 "Нефинансовые активы"

Кредит счета 2 401 10 180 "Прочие доходы";

  1. казенными учреждениями (п. п. 7, 23 Инструкции N 162н <4>):

Дебет счета 1 100 00 000 "Нефинансовые активы"

Кредит счета 1 401 10 180 "Прочие доходы".

<2> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н.
<3> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.
<4> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.

Пример 1. Индивидуальный предприниматель подарил школе (бюджетному учреждению) компьютерную технику. Оценка ее стоимости проведена независимой организацией. По результатам такой оценки стоимость компьютерной техники составила 30 000 руб. Услуги по оценке оплачены за счет собственных доходов учреждения в сумме 3000 руб. Подаренные объекты отнесены к иному движимому имуществу учреждения.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Поступила техника по договору дарения

2 106 31 310

2 401 10 180

30 000

Отражены расходы по оплате услуг оценщика

2 106 31 310

2 302 26 730

3000

Принята к учету компьютерная техника

(30 000 + 3000) руб.

2 101 34 310

2 106 31 310

33 000

Пример 2. Коммерческая фирма, занимающаяся продажей детских товаров, пожертвовала детскому саду (автономному учреждению) различные канцтовары для художественного творчества (краски, альбомы, кисти и т.д.). По договору пожертвования стоимость товаров составила 7000 руб.

В бухгалтерском учете для отражения указанной операции будет сделана следующая бухгалтерская запись:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Поступили канцтовары по договору пожертвования

2 105 36 000

2 401 10 180

7000

Пожертвование денежных средств. Зачастую пожертвования осуществляются в виде денежных средств. Такие средства, поступившие бюджетному (автономному) учреждению, признаются его собственными доходами.

Что касается казенных учреждений, средства, поступившие им в виде пожертвования, должны быть перечислены в бюджет. При поступлении в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ таких средств на сумму указанных поступлений могут быть увеличены бюджетные ассигнования соответствующему главному распорядителю бюджетных средств для последующего доведения в установленном порядке до конкретного казенного учреждения лимитов бюджетных обязательств с целью осуществления целевых расходов в порядке, установленном соответствующим финансовым органом, в случае если законом (решением) о бюджете предусмотрена увязка названных расходов и доходов (Письмо Минфина России от 17.05.2011 N 02-03-09/2016 "О порядке осуществления казенными учреждениями расходов, соответствующих целям, на достижение которых физическими и юридическими лицами предоставляются добровольные взносы и пожертвования").

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н, пожертвования и иные безвозмездные перечисления следует относить на статью 180 "Прочие доходы" КОСГУ.

Денежные средства, поступившие в виде пожертвования, принимаются к учету на основании договора и документа благотворителя, подтверждающих безвозмездность их передачи.

Расчеты по поступлению пожертвованных денежных средств, по мнению автора, следует отражать на счете 0 205 81 000 "Расчеты с плательщиками прочих доходов" (п. 199 Инструкции N 157н).

В бухгалтерском учете бюджетных (автономных) учреждений поступление денежных средств в виде пожертвования отразится следующими бухгалтерскими записями:

Бюджетное учреждение

Автономное учреждение

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Начисление доходов на сумму пожертвованных денежных средств

2 205 81 560

2 401 10 180

2 205 81 000

2 401 10 180

Поступление денежных средств от жертвователя

2 201 34 510

2 201 11 510

2 205 81 660

2 201 34 000

2 201 11 000

2 201 21 000

2 205 81 000

В бухгалтерском учете казенных учреждений поступление денежных средств в виде пожертвования отразится следующими бухгалтерскими проводками:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Казенное учреждение является администратором поступлений в бюджет

Начислены доходы в виде пожертвования денежных средств

1 205 81 560

1 401 10 180

Поступили доходы в виде пожертвования в бюджет

1 210 02 180

1 205 81 660

Казенное учреждение осуществляет отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет

Начислены доходы в виде пожертвования денежных средств

1 205 81 560

1 401 10 180

Отражена задолженность перед бюджетом в сумме пожертвования

1 304 04 180

1 303 05 730

Поступила сумма пожертвования в бюджет

1 303 05 830

1 205 81 660

Пример 3. Детскому дому (казенному учреждению) перечислены от коммерческой фирмы денежные средства по договору пожертвования в сумме 50 000 руб. Учреждение осуществляет отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет.

В бюджетном учете данная операция отразится следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Начислены доходы по договору пожертвования

1 205 81 560

1 401 10 180



50 000

Отражена задолженность по перечислению в бюджет суммы пожертвования

1 304 04 180

1 303 05 730

50 000

Погашена задолженность перед бюджетом в сумме перечисленного пожертвования

1 303 05 830



1 205 81 660

50 000

Налогообложение подаренного имущества

По общему правилу при исчислении налога на прибыль в состав внереализационных доходов включается стоимость имущества, полученного безвозмездно, в том числе подаренного (п. 8 ст. 250 НК РФ). В целях налогообложения имущество, полученное в виде дара, принимается к учету по рыночной цене. Причем информация о такой цене должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки.

Такой внереализационный доход подлежит признанию на дату получения недвижимого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче (подтверждающему передачу) недвижимого имущества, на дату перехода имущественного права на иное имущество (пп. 2.1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Вместе с тем на основании пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ имущество, безвозмездно полученное на ведение уставной деятельности государственными (муниципальными) образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Также не включается в налоговую базу стоимость имущества, которое получено учреждением по договору пожертвования, при условии, что полученное имущество использовано в соответствии с его целевым назначением, которое определяет жертвователь. Имущество в виде пожертвования относится к средствам целевого финансирования на основании пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ (Письма ФНС России от 07.06.2013 N ЕД-4-3/10452@, УФНС России по г. Москве от 19.10.2011 N 16-15/101183@).

Заключение

В случае если дарение осуществляется юридическим лицом и стоимость подарка составляет более 3000 руб., договор дарения должен быть оформлен в письменном виде. Аналогичные правила применяются к договору пожертвования, поскольку пожертвование является частным случаем дарения. Любое имущество (в том числе денежные средства), поступившее по договору дарения (пожертвования) бюджетному (автономному) учреждению, относится к его собственным доходам. Предметы, подаренные (пожертвованные) казенному учреждению, принимаются к учету в рамках бюджетной деятельности, а перечисленные безвозмездно денежные средства подлежат зачислению в бюджет. Имущество, полученное образовательными учреждениями безвозмездно (в том числе по договору дарения или пожертвования), не включается в налоговую базу по налогу на прибыль.



Л.Ларцева

Эксперт журнала

"Учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение"