Мудрый Экономист

Выплаты сторонним артистам по договорам гпх

"Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2015, N 5

Учреждения культуры для проведения различных массовых развлекательных и праздничных мероприятий привлекают сторонних артистов, с которыми заключаются договоры гражданско-правового характера. Как осуществляются и отражаются в учете расчеты с такими артистами, облагаются ли положенные им выплаты НДФЛ и страховыми взносами, рассмотрим в статье.

Оформление договора с артистом

Оформление договоров оказания услуг с артистами регулируется Гражданским кодексом, а именно гл. 39 "Возмездное оказание услуг" ГК РФ. Это один из разновидностей гражданско-правовых договоров. Согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Такой договор может быть заключен с артистом как с физическим лицом либо как с индивидуальным предпринимателем, если он зарегистрирован в качестве такового. По данному договору артист оказывает услуги лично (ст. 780 ГК РФ).

При выборе артистов и заключении с ними договоров следует руководствоваться Федеральным законом N 44-ФЗ <1>. Подпункт 17 п. 1 ст. 93 данного Закона допускает закупку у единственного поставщика путем заключения контракта с конкретным физическим лицом или конкретным юридическим лицом, осуществляющими концертную или театральную деятельность, на исполнение.

<1> Федеральный закон от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд".

При составлении договора в нем необходимо предусмотреть следующие существенные условия:

НДФЛ и страховые взносы с выплат артистам

Прежде чем рассмотреть особенности удержания НДФЛ и страховых взносов с вознаграждений артистам, отметим, что если договор на исполнение заключается с артистом - индивидуальным предпринимателем, то всю нагрузку по расчету и учету налогов и страховых взносов будет нести сам артист.

Обязанность по удержанию НДФЛ и начислению страховых взносов возлагается на учреждение культуры, если договор с артистом заключается как с физическим лицом.

НДФЛ. Согласно ст. 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход налогоплательщика. Доходом является экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ).

Доходами, полученными от источников в Российской Федерации, считаются вознаграждения за выполненную работу, оказанную услугу (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).

В соответствии со ст. 226 НК РФ налоговый агент (в нашем случае - учреждение культуры) обязан исчислить, удержать и перечислить НДФЛ в бюджет. В Постановлении ФАС ВВО от 24.01.2014 N А43-14779/2009 также указано, что, выплачивая физическому лицу, не зарегистрированному в качестве предпринимателя, вознаграждение (в том числе аванс) по любому гражданско-правовому договору (кроме купли-продажи), организация становится налоговым агентом по НДФЛ (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Так как чаще всего при приглашении артистов им предварительно выплачивается аванс, может возникнуть вопрос: удерживать ли НДФЛ с аванса?

Разъяснения по данному вопросу даны в Письме Минфина России от 26.05.2014 N 03-04-06/24982. В нем сказано, что авансы, полученные лицом по гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг) в налоговом периоде, включаются в доход за данный период независимо от того, когда эти работы (услуги) выполнены (оказаны). Организация - источник выплаты дохода признается налоговым агентом. Она должна исчислить налог, удержать его с физического лица и перечислить в бюджет в установленном порядке.

Существует и другая точка зрения: с аванса, выданного физическому лицу по гражданско-правовому договору, удерживать НДФЛ не нужно. Такой вывод содержится в Постановлении ФАС УО от 14.11.2011 N Ф09-7355/11. По мнению суда, оценить выгоду физического лица в такой ситуации можно только после приемки результата работ (услуг). Следовательно, аванс не признается доходом до тех пор, пока не подписан акт приемки-сдачи работ (услуг).

Какую из этих позиций выбрать - решать самому учреждению.

Страховые взносы. Уплата страховых взносов на обязательное пенсионное и медицинское страхование, страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством регулируется Федеральным законом N 212-ФЗ <2>. Согласно данному документу выплаты по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, признаются объектом обложения страховыми взносами в ПФР и ФФОМС (ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ).

<2> Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

Однако если предметом гражданско-правовых договоров является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права) и договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), то выплаты и вознаграждения по таким договорам страховыми взносами не облагаются (ч. 3 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ).

Как установлено п. 2 ч. 3 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, страховые взносы в ФСС на случай нетрудоспособности и в связи с материнством с вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, не начисляются.

Что касается страховых взносов на травматизм, то они начисляются на выплаты и вознаграждения, выплачиваемые застрахованным лицам в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, если по гражданско-правовому договору страхователь обязан уплачивать страховщику такие страховые взносы (п. 1 ст. 20.1 Федерального закона N 125-ФЗ <3>).

<3> Федеральный закон от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Бухгалтерский учет расчетов с приглашенными артистами

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н, оплата услуг приглашенных артистов, как имеющих статус ИП, так и физических лиц, должна осуществляться по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.

Типовые корреспонденции счетов для различных типов учреждений будут выглядеть следующим образом.

Казенное учреждение Инструкция N 162н <*>

Бюджетное учреждение Инструкция N 174н <**>

Автономное учреждение Инструкция N 183н <***>

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Заключен договор на оказание услуг с артистом (начислено вознаграждение)

1 401 20 226

1 302 26 730

0 401 20 226

0 109 00 226

0 302 26 730

0 401 20 226

0 109 00 226

0 302 26 000

Уплачен аванс артисту по договору

1 206 26 560

1 304 05 226

0 206 26 560

0 201 11 610

0 206 26 000

0 201 11 000

Удержан НДФЛ с вознаграждения артисту

1 302 26 830

1 303 01 730

0 302 26 830

0 303 01 730

0 302 26 000

0 303 01 000

Начислены страховые взносы в ПФР

1 401 20 226

1 303 10 730

0 401 20 226

0 109 00 226

0 303 10 730

0 401 20 226

0 109 00 226

0 303 10 000

Начислены страховые взносы в ФФОМС

1 401 20 226

1 303 07 730

0 401 20 226

0 109 00 226

0 303 07 730

0 401 20 226

0 109 00 226

0 303 07 000

Перечислены в бюджет НДФЛ и страховые взносы

1 303 01 830

1 303 10 830

1 303 07 830

1 304 05 226

0 303 01 830

0 303 10 830

0 303 07 830

0 201 11 610

0 303 01 000

0 303 10 000

0 303 07 000

0 201 11 000

Перечислено вознаграждение по договору артисту

1 302 26 830

1 304 05 226

0 302 26 830

0 201 11 610

0 302 26 000

0 201 11 000

Выдано вознаграждение по договору артисту наличными

1 302 26 830

1 201 34 610

0 302 26 830

0 201 34 610

0 302 26 000

0 201 34 000

<*> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденная Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.
<**> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н.
<***> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.


Рассмотрим примеры отражения в бухгалтерском учете расчетов с приглашенными артистами по договорам гражданско-правового характера.

Пример 1. Автономное учреждение культуры заключило договор с артистом на исполнение нескольких музыкальных произведений. Артист зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя. Стоимость оказываемых услуг составляет 15 000 руб. Договором предусмотрена 30%-ная предоплата. Расходы произведены в рамках приносящей доход деятельности по безналичному расчету.

Данные факты хозяйственной жизни в учете автономного учреждения будут отражены в соответствии с Инструкцией N 183н следующим образом.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Произведена предоплата по договору артисту

(15 000 руб. x 30%)

2 206 26 000

2 201 11 000



4500

Начислена задолженность по оплате услуг по договору артисту

2 109 60 226

2 302 26 000

15 000

Произведен зачет уплаченного аванса по договору

2 302 26 000



2 206 26 000

4500

Произведен окончательный расчет с артистом после оказания услуг

2 302 26 000

2 201 11 000

10 500



Пример 2. Бюджетное учреждение культуры заключило гражданско-правовой договор с музыкантом (физическим лицом). Стоимость его услуг составила 10 000 руб. Договором предусмотрена 30%-ная предоплата. С данной суммы удержан НДФЛ в размере 1300 руб. (10 000 руб. x 13%). Услуги по договору оплачены наличными денежными средствами через кассу учреждения. Кроме этого, начислены и уплачены страховые взносы:

Расходы учреждения произведены в рамках государственного задания.

В учете бюджетного учреждения данные операции будут отражены следующим образом.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Произведена предоплата по договору артисту

(10 000 руб. x 30%)

4 206 26 000

4 201 11 610



3000

Начислено вознаграждение по договору артисту

4 109 60 226

4 302 26 730

10 000

Произведен зачет уплаченного аванса по договору

4 302 26 830

4 206 26 660

3000

Удержан НДФЛ с суммы вознаграждения

4 302 26 830

4 303 01 730

1300

Начислены страховые взносы:

в ПФР;

4 109 60 226

4 303 10 730

2200

в ФФОМС

4 303 07 730

510

Перечислены в бюджет:

НДФЛ;

4 303 01 830

4 201 11 610

1300

в ПФР;

4 303 10 830

2200

в ФФОМС

4 303 07 830

510

Произведен окончательный расчет с артистом после оказания услуг

(10 000 - 1300 - 3000) руб.

4 302 26 830

4 201 34 610

5700

Возмещение расходов на проезд и проживание артиста

Отдельно рассмотрим ситуацию, когда кроме оплаты услуг по исполнению (демонстрации) номеров артисту возмещаются расходы на проезд и проживание.

Возмещение таких расходов может быть предусмотрено непосредственно в едином договоре с артистом и включено в его цену. Все расходы в этом случае отражаются по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.

Если же договор составлен таким образом, что его цена не включает затраты на проезд и проживание привлекаемого физического лица, но к обязанностям заказчика относится организация проезда и проживания (в связи с чем заключены соответствующие договоры), расходы при организации такого мероприятия должны быть отражены в следующем порядке:

Сразу стоит обратить внимание, что такие расходы не могут считаться командировочными, так как приглашенные артисты не состоят в трудовых отношениях с учреждением. Согласно ст. 166 ТК РФ командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Из этого можно сделать вывод, что с возмещенных расходов следует удерживать НДФЛ, поскольку не имеется достаточных оснований для применения положений п. 3 ст. 217 НК РФ. Аналогичной позиции по данному вопросу придерживается в своих разъяснениях финансовое ведомство (Письма Минфина России от 29.01.2014 N 03-04-06/3282, от 08.11.2013 N 03-03-06/1/47692). Кроме этого, в данных Письмах указано, что оплата организацией за физических лиц - исполнителей по гражданско-правовым договорам стоимости проезда и проживания в месте исполнения услуг является их доходом, полученным в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Такие суммы облагаются НДФЛ.

Существует и другая точка зрения: если оплата услуг физическому лицу, в том числе проживания в гостинице и проезда, производится в интересах пригласившей его организации, то она не приводит к образованию дохода в натуральной форме, подлежащего налогообложению, то есть НДФЛ удерживать не нужно (Письма ФНС России от 03.09.2012 N ОА-4-13/14633, от 25.03.2011 N КЕ-3-3/926). По нашему мнению, четко определить и доказать, в чьих интересах производятся данные выплаты, не всегда возможно, поэтому в случае налоговых споров надо быть готовым доказывать свою позицию в суде.

Еще одна позиция по данному вопросу (которую разделяет и автор) сводится к следующему. В силу положений пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ, Письма Минфина России от 05.09.2011 N 03-04-05/8-633 сумма вознаграждения физического лица по договору возмездного оказания услуг и сумма компенсации стоимости проезда и проживания облагаются НДФЛ.

Вместе с тем в соответствии с п. 2 ст. 221 НК РФ физическое лицо имеет право на профессиональный налоговый вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на проезд и проживание. Для получения таких вычетов налогоплательщику необходимо подать письменное заявление налоговому агенту (учреждению) (п. 3 ст. 221 НК РФ, Письмо Минфина России от 05.08.2011 N 03-04-06/3-178).

Пример 3. Учреждение культуры заключило договор на оказание услуг по демонстрации танцевальных номеров артистом (физическим лицом). Согласно договору стоимость услуг составляет 20 000 руб. Кроме этого, договором предусмотрено возмещение артисту расходов на проезд (2500 руб.) и проживание в гостинице (1500 руб.). Таким образом, общая сумма расходов по договору составит 24 000 руб. (20 000 + 2500 + 1500). Исполнитель представил в учреждение заявление о предоставлении профессиональных налоговых вычетов в сумме документально подтвержденных расходов.

Расчет суммы НДФЛ согласно данному примеру будет произведен следующим образом: НДФЛ равен 2600 руб. ((24 000 - 2500 - 1500) руб. x 13%).

По вопросу обложения страховыми взносами рассматриваемых компенсационных выплат таких разночтений, как относительно НДФЛ, нет. Согласно пп. "ж" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ, п. 6 Письма Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 N 2538-19 сумма компенсации расходов физического лица, связанных с оказанием услуг по договору гражданско-правового характера, страховыми взносами не облагается.

Заключение

Для участия в развлекательных мероприятиях и концертах можно пригласить сторонних артистов. При заключении с ними договоров следует предусмотреть ряд существенных условий, в том числе возможность возмещения расходов на проезд и проживание. Если исполнителем по договору является артист, не зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, то на учреждение ложится обязанность по исчислению и уплате НДФЛ и страховых взносов с вознаграждения по договору. При этом, удерживать ли НДФЛ с компенсации проезда и проживания, учреждение должно определить самостоятельно. Страховыми взносами данные компенсации не облагаются.

О.Лунина

Эксперт журнала

"Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"