Мудрый Экономист

Служебные изобретения

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2016, N 10

На страницах бухгалтерских изданий не так часто освещаются вопросы, связанные с упомянутым в названии статьи результатом интеллектуальной деятельности. Ведь предприятий и отраслей, где изобретения могут совершаться, не так много. Предприятия машиностроения, химической отрасли могут иметь в штате авторов таких изобретений. Каковы права изобретателей? Какое вознаграждение им полагается? Как отражать служебное изобретение в учете и что нужно знать о налогообложении?

Что такое служебное изобретение?

За ответом на этот вопрос обратимся к нормам гражданского права. Согласно п. 1 ст. 1370 ГК РФ изобретение, полезная модель или промышленный образец, созданные работником в связи с выполнением трудовых обязанностей или конкретного задания работодателя, признаются соответственно служебным изобретением, служебной полезной моделью или служебным промышленным образцом.

Право авторства на такое изобретение принадлежит работнику (автору). Исключительное право и право на получение патента принадлежат работодателю, если трудовым или гражданско-правовым договором между работником и работодателем не предусмотрено иное (п. п. 2, 3 ст. 1370 ГК РФ). При отсутствии в договоре между работодателем и работником соглашения об ином работник должен письменно уведомить работодателя о создании в связи с выполнением своих трудовых обязанностей или конкретного задания работодателя такого результата, в отношении которого возможна правовая охрана (п. 4 ст. 1370).

При получении работодателем патента на служебное изобретение, служебную полезную модель или служебный промышленный образец либо при принятии решения о сохранении информации о таких изобретении, полезной модели или промышленном образце в тайне работник имеет право на вознаграждение. Его размер, условия и порядок выплаты работодателем определяются договором с работником, а в случае спора - судом.

На заметку. Право на вознаграждение за служебное изобретение, служебную полезную модель или служебный промышленный образец неотчуждаемо, но переходит к наследникам автора на оставшийся срок действия исключительного права.

Важно понимать, что изобретение, полезная модель или промышленный образец, созданные работником с использованием денежных, технических или иных материальных средств работодателя, но не в связи с выполнением своих трудовых обязанностей или конкретного задания работодателя, не являются служебными. Исключительное право на такие изобретение, модель или образец принадлежит работнику. Работодатель может по своему выбору потребовать предоставления ему безвозмездной простой (неисключительной) лицензии на использование созданного результата интеллектуальной деятельности для собственных нужд на весь срок действия исключительного права либо возмещения расходов, понесенных им в связи с созданием таких изобретения, полезной модели или промышленного образца.

Как гарантируется соблюдение прав автора служебного изобретения?

Оказывается, отношения в сфере интеллектуальной собственности подпадают под государственное регулирование. Правительство РФ вправе устанавливать ставки, порядок и сроки выплаты вознаграждения за служебные изобретения, полезные модели, промышленные образцы. В частности, Постановлением от 04.06.2014 N 512 утверждены Правила выплаты вознаграждения за них. Данный документ выделяет два вида вознаграждения - за создание и использование служебного изобретения. Правила их начисления сравним, составив схему.

                      ------------------------------¬
¦Виды вознаграждений работника¦
L---T---------------------T----
----------- L----------¬
----------------+-------------------¬ -------------------+--------------¬
¦ За создание служебного изобретения¦ ¦ За использование служебного ¦
¦ ¦ ¦ изобретения ¦
L---------------T-------------------- L------------------T---------------
----------------+-------------------¬ -------------------+--------------¬
¦Вознаграждение должно составлять ¦ ¦Вознаграждение в размере средней ¦
¦30% средней зарплаты работника, ¦ ¦заработной платы за последние 12 ¦
¦являющегося автором служебного ¦ ¦календарных месяцев, в которых ¦
¦изобретения, за последние 12 ¦ ¦такое изобретение было ¦
¦календарных месяцев, которая ¦ ¦использовано. Вознаграждение ¦
¦исчисляется на дату подачи ¦ ¦выплачивается за каждые 12 ¦
¦работодателем заявки на получение ¦ ¦месяцев, в течение которых было ¦
¦патента на изобретение ¦ ¦использовано изобретение ¦
L------------------------------------ L----------------------------------

Работнику - автору изобретения полагаются еще две дополнительные выплаты.

                         -------------------------¬
¦ Виды дополнительных ¦
¦вознаграждений работника¦
L-----T------------T------
--------------- L------------¬
-----------------+-----------------¬ --------------------+----------------¬
¦ При предоставлении работодателем ¦ ¦ При предоставлении работодателем ¦
¦ права использования изобретения ¦ ¦исключительного права на изобретение¦
L----------------T------------------ L-------------------T-----------------
-----------------+-----------------¬ --------------------+----------------¬
¦Вознаграждение в размере 10% ¦ ¦Вознаграждение в размере 15% ¦
¦суммы обусловленного лицензионным ¦ ¦предусмотренного договором об ¦
¦договором вознаграждения. ¦ ¦отчуждении исключительного права на ¦
¦Работодатель выплачивает ¦ ¦использование служебного изобретения¦
¦вознаграждение работнику в ¦ ¦вознаграждения в течение месяца со ¦
¦течение месяца со дня получения ¦ ¦дня получения работодателем ¦
¦им вознаграждения, обусловленного ¦ ¦указанного вознаграждения. При ¦
¦лицензионным договором, или части ¦ ¦прекращении трудовых отношений между¦
¦такого вознаграждения, если ¦ ¦работником, являющимся автором ¦
¦лицензионным договором ¦ ¦служебного изобретения, и ¦
¦предусмотрена выплата в форме ¦ ¦работодателем обязанность последнего¦
¦фиксированных разовых или ¦ ¦осуществлять выплату вознаграждения ¦
¦периодических платежей, процентных¦ ¦сохраняется ¦
¦отчислений с дохода (выручки), ¦ ¦ ¦
¦в иной форме ¦ ¦ ¦
L----------------------------------- L-------------------------------------

Если служебное изобретение, модель, образец были созданы совместным творческим трудом нескольких работников, являющихся соавторами, указанное дополнительное вознаграждение распределяется между ними поровну (если соглашением между такими работниками не предусмотрено иное). Указанный порядок применяется, если работодатель и работник не заключили договор, устанавливающий размер, условия и порядок выплаты вознаграждения за служебное изобретение.

Как служебное изобретение отражать в учете?

Ответ зависит от того, приносит ли служебное изобретение работодателю экономические выгоды и есть ли над ним контроль, позволяющий говорить о том, что имущество должно быть отражено на балансе как актив, приносящий доходы.

В общем случае изобретение может отражаться в составе нематериальных активов. На это указывает п. 4 ПБУ 14/2007 "Учет НМА", который обязывает выполнить общие условия признания таких активов, сформулированные в п. 3 ПБУ 14/2007:

Способность служебного изобретения приносить экономические выгоды определяется тем, может ли он быть использован в деятельности организации, изначально направленной на получение доходов. Такой вывод следует из критериев признания любых активов, учитываемых на балансе организации (см. ПБУ 6/01 "Учет основных средств" и ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов").

Условие, предполагающее контроль над активом, может выполняться, если есть ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам от актива. Заключенный договор и охрана законодательством прав на изобретения говорят сами за себя - работодатель может получить право, в том числе исключительное, на использование служебного изобретения, оформив это право соответствующим патентом.

Возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов, а также отсутствие у объекта материально-вещественной формы - данные условия по отношению к служебному изобретению выполняются, если оно идентифицировано именно как индивидуальная разработка, которая как результат интеллектуальной деятельности может применяться организацией-работодателем для выпуска продукции (выполнения работ).

Далее рассмотрим условие о длительности использования объекта. Его выполнение зависит от самого служебного изобретения и от того, насколько долго оно сможет приносить пользу и не устаревать в условиях постоянного совершенствования и обновления технологий. При этом срок действия исключительного права на изобретение составляет не менее 20 лет (п. 27 Приложения N 26 к Договору о Евразийском экономическом союзе <1>).

<1> Подписан в г. Астане 29.05.2014.

Если работодатель использует служебное изобретение в собственной деятельности (при производстве продукции), то ни о какой продаже объекта не может идти речи. Предоставление права на использование изобретения также не означает, что оно продается, сам результат интеллектуальной деятельности остается в распоряжении работодателя, который получает выгоды от предоставления изобретения в пользование.

Остается разобраться со стоимостной оценкой служебного изобретения. Если заранее считать его НМА, то фактической (первоначальной) стоимостью признается сумма, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях. Если говорить о служебном изобретении, это материальные и иные ресурсы, задействованные работником для достижения результата, а также сумма выплаченного ему вознаграждения за создание служебного изобретения. Плата за использование данного произведения относится к текущим расходам и не формирует стоимость изобретения как объекта бухгалтерского учета - нематериального актива. В его стоимость также нужно включить затраты на правовую охрану изобретения (получение патента).

Пример 1. Работнику в рамках исполнения обязательств поручено усовершенствовать один из технологических узлов, используемых при производстве выпускаемой предприятием готовой продукции. Стоимость израсходованных сырья и материалов составила 70 тыс. руб., средняя заработная плата за последние 12 календарных месяцев - 50 тыс. руб. Согласно заключенному соглашению между работодателем и работником вознаграждение выплачивается за создание (в размере 30% средней зарплаты) и за использование служебного изобретения (в размере средней зарплаты). Расходы работодателя на получение патента, удостоверяющего получение исключительного права на служебное изобретение, составили 60,5 тыс. руб.

В бухгалтерском учете предприятия будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

При создании изобретения

Отражены материальные затраты, связанные с созданием работником служебного изобретения

08

10

70 000

Показаны затраты работодателя на получение патента, подтверждающего наличие исключительного права

08

60, 76

60 500

Отражено вознаграждение за создание изобретения

(50 тыс. руб. x 30%)

08

70

15 000

Показаны страховые взносы с вознаграждения

(15 тыс. руб. x 30%)

08

69

4500

Отражено в составе НМА служебное изобретение

04

08

150 000

При использовании изобретения

Начислена за месяц амортизация по изобретению <*>

25

05

2500

Отражено вознаграждение за использование изобретения

25

70

50 000

Показаны страховые взносы с вознаграждения

25

69

15 000

<*> Амортизация начисляется исходя из предположения, что срок полезного использования изобретения составляет 5 лет. Тогда ежемесячная сумма амортизации составит 2500 руб. (150 000 руб. / 60 мес.).

Пример 2. Изменим условия примера 1. Получение изобретения как некоего результата не закладывается в трудовые функции работника и не носит запланированный характер. Работодатель заключил с работником договор о передаче исключительного права на изобретение, согласно которому автору выплачивается вознаграждение в размере 10 тыс. руб. единовременно и ежемесячно в размере 15 тыс. руб. за использование. Расходы работодателя на получение патента, удостоверяющего получение исключительного права на изобретение, составили 50 тыс. руб. Материальные затраты несущественны.

В бухгалтерском учете предприятия будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

При создании изобретения

Показаны затраты работодателя на получение патента, подтверждающего наличие исключительного права

08

60, 76

50 000

Отражено вознаграждение за отчуждение изобретения

08

70

10 000

Отражено в составе НМА служебное изобретение

04

08

60 000

При использовании изобретения

Начислена за месяц амортизация по изобретению <*>

25

05

1000

Отражено вознаграждение за использование изобретения

25

70

15 000

<*> Амортизация начисляется исходя из предположения, что срок полезного использования изобретения составляет 5 лет. Тогда ежемесячная сумма амортизации составит 1000 руб. (60 000 руб. / 60 мес.).

Как видим, в примере стоимость служебного изобретения как объекта НМА меньше, к тому же вознаграждение работника, выплаченное в рамках договора об отчуждении исключительного права на изобретение, выведено из-под страхового обложения. Почему? Об этом читатель узнает чуть позже, когда мы остановимся на страховых взносах.

Что нужно знать о налоговых обязательствах?

При расчете НДФЛ по отношению к работнику работодатель выступает налоговым агентом, начисляющим, удерживающим и перечисляющим в бюджет налог. Согласно п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у него и уплатить сумму НДФЛ. Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с названной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых стал налоговый агент.

Применительно к рассматриваемой в статье ситуации договор между работником и работодателем не является договором о передаче работодателю исключительного права. Такой договор представляет собой соглашение о размере, условиях и порядке выплаты работодателем вознаграждения работнику. Раз так, организация, производящая выплаты работнику за служебные изобретения, служебные полезные модели, служебные промышленные образцы, будет налоговым агентом в отношении этих выплат (Письмо Минфина России от 23.06.2016 N 03-04-06/36518).

Что нужно знать о внебюджетных обязательствах?

Как догадался читатель, речь пойдет об исчислении страховых взносов, что регулируется положениями пока еще действующего Закона о страховых взносах <2>. Им предусмотрено, что объектом обложения такими взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, по договорам авторского заказа, в пользу авторов произведений по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам.

<2> Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ.

Не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей их в пользование, за исключением договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства (ч. 3 ст. 7 Закона о страховых взносах). К чему все эти нормы действующего "страхового" законодательства?



К тому, что изобретения не относятся к произведениям науки, литературы и искусства, а являются отдельными результатами интеллектуальной деятельности (п. 1 ст. 1225 ГК РФ). Исходя из норм ст. 1226 ГК РФ исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности - имущественное право.

Исключительное право на служебное изобретение может принадлежать работнику, если это предусмотрено трудовым или гражданско-правовым договором между работником и работодателем. По договору об отчуждении исключительного права на изобретение, полезную модель или промышленный образец (договору об отчуждении патента) одна сторона (патентообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на соответствующий результат интеллектуальной деятельности в полном объеме другой стороне (ст. 1365 ГК РФ).

В итоге вознаграждение, выплачиваемое организацией физическому лицу, в том числе являющемуся работником, по договору отчуждения исключительного права на изобретение, не облагается страховыми взносами (Письмо Минтруда России от 04.05.2016 N 17-3/В-181). Жаль, что чиновники не рассмотрели другой договор между работником и работодателем, не являющийся договором о передаче работодателю исключительного права. Это соглашение о размере, условиях и порядке выплаты работодателем вознаграждения работнику за создание и использование полезного изобретения. Это выплаты, производимые в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. А значит, они подпадают под страховое обременение. Отчасти сказанное подтверждается Письмом Минтруда России от 04.09.2014 N 17-3/В-421, в котором обращено внимание на следующее.

Если выплата организацией вознаграждений работнику как автору служебного изобретения, в том числе за использование изобретения, предусмотрена трудовым договором с этим работником, коллективным договором, такие выплаты подлежат обложению страховыми взносами. Если же вознаграждения работнику как автору изобретения выплачиваются в рамках гражданско-правового договора, то возможны две ситуации.

Первая - в трудовом договоре с работником определено, что в его трудовую функцию входит творческая работа, результатом которой является, в частности, создание объекта патентного права - служебного изобретения. Тогда вознаграждения, выплачиваемые организацией работнику, являющемуся его автором, по договору о выплате вознаграждения, в том числе за использование служебного изобретения, облагаются страховыми взносами.

Вторая ситуация - получение изобретения как некоего результата не закладывается в трудовые функции работника и не носит запланированный характер. Тогда вознаграждения, выплачиваемые работнику - автору служебного изобретения по договору о выплате вознаграждения, в том числе за использование изобретения, не облагаются страховыми взносами, поскольку не относятся к выплатам за выполнение трудовых обязанностей и выплатам на основании отдельных гражданско-правовых договоров.

Соглашаться с мнением чиновников или нет - решать читателю.

* * *



В заключение скажем, что тема отношений работодателя и работника, связанных с созданием последним служебного изобретения, достаточно интересна. В статье рассмотрена лишь часть вопросов, включая методологию учета и налогообложения. Причем остались за кадром "прибыльное" и косвенное налогообложение расходов на создание служебного изобретения - будем надеяться, это станет предметом отдельной статьи.

И.И.Дубовик

Эксперт журнала

"Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"