Мудрый Экономист

Торговля со склада и ЕНВД

"Бухгалтер Крыма", 2017, N 2

Нередко бывает, что налогоплательщик ведет розничную торговлю не в специализированном помещении, каким можно назвать магазин, павильон и т.п., а со склада, где хранится реализуемая продукция. При этом налогоплательщик хочет перевести такую деятельность на спецрежим в виде уплаты ЕНВД, не находя различий между торговлей со склада и из магазина.

А такие различия, конечно, есть. И в определенных случаях они не позволяют перевести деятельность на "вмененку".

Офис и склад - тандем не для ЕНВД

Можно выделить два способа розничной торговли с использованием складского помещения.

Первый - когда сама торговля ведется на складе, где созданы все условия для обслуживания покупателей.

Во втором случае покупатель выбирает продукцию и заключает договор розничной купли-продажи в отдельном помещении, которым может быть офис, а со склада ведется только отпуск товара. Но именно для ситуации торговли в офисе чиновники считают недопустимым переход на спецрежим в виде уплаты ЕНВД.

Они расценивают такой вид розничной торговли как торговлю по образцам. А статьей 346.27 НК РФ установлено, что к розничной торговле в целях исчисления ЕНВД не относится реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля)). В любом случае чиновники не относят офис к стационарной торговой сети, даже если там осуществляются все стадии договора розничной купли-продажи, кроме хранения и отпуска товара.

Согласно этой же статье стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей.

В Письме Минфина России от 02.08.2016 N 03-11-06/3/45349 указывается, например, что таким способом невозможна в рамках уплаты ЕНВД реализация металлопроката. Налогоплательщику следует применять УСНО или ОСНО (см. также Письмо Минфина России от 21.07.2014 N 03-11-06/3/35663).

Интересно, что в вышедшем почти в то же время Письме от 24.08.2016 N 03-11-11/49566 "вмененщику" разрешается торговать тем же металлопрокатом, отпуская его со склада, но оформлять договор розничной купли-продажи следует в другом помещении. Если это помещение является павильоном, то есть строением, имеющим торговый зал и рассчитанным на одно или несколько рабочих мест (такой же вывод налоговики сделали для торговли через магазин - Письма от 11.07.2016 N 03-11-11/40521 и от 31.03.2014 N 03-11-11/13995).

Это подчеркивает, что на самом деле в отношении офиса с точки зрения отказа в применении ЕНВД дело заключается не в торговле по образцам (ведь в павильоне, территориально отстоящем от склада, именно такая торговля, в частности металлопрокатом, и возможна), а в том, что офис не отвечает требованиям, предъявляемым к стационарной торговой сети. Как его ни оборудовать, изначальное предназначение офиса - не торговля, а администрирование на предприятии. Такова однозначная позиция чиновников.

Это касается не только офисов, но и других помещений, которые нельзя отнести к магазину или павильону, то есть к стационарной торговой сети (см. Постановление АС ВВО от 24.10.2016 N Ф01-4361/2016 по делу N А28-11752/2015).

Из Письма Минфина России от 29.05.2015 N 03-11-11/31226 можно решить, что определяющим для финансистов является то, где происходит оплата товара. Если оформление сделки розничной купли-продажи, расчеты с использованием ККТ и оплата товара происходят в офисе организации, а товар отпускается покупателю со склада, то указанная деятельность для целей применения гл. 26.3 НК РФ не относится к розничной торговле.

Если в помещении склада, в котором оборудовано торговое место и производится оплата товара с использованием ККТ, заключается договор розничной купли-продажи, то данный вид предпринимательской деятельности относится к розничной торговле. Значит, можно применять "вмененку".

Согласно ст. 493 ГК РФ специальной формы договора розничной купли-продажи не требуется. Он считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Тогда, если следовать разъяснению чиновников, факта выдачи именно в офисе кассового чека или товарного чека будет достаточно, чтобы спецрежим в отношении такой операции нельзя было применить. И наоборот, лишь выдача в помещении склада одного из этих чеков позволит воспользоваться данной системой налогообложения.

В Письме от 11.02.2013 N 03-11-06/3/3381 финансисты в подтверждение своей позиции сослались на Постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.2011 N 12364/10 по делу N А51-8701/2009.

В этом Письме указывается также, что к объектам стационарной торговой сети относится выставочный зал, поскольку он предназначен для обслуживания покупателей и оборудуется соответствующим образом для указанных целей. А ведь, по нашему мнению, под выставочный зал вполне можно оборудовать часть офиса.

Хотя по факту выставочный зал представляет собой помещение для торговли по образцам.

К сведению. Согласно п. 13 и 14 Правил продажи товаров по образцам <1> в организации, продающей товары по образцам, должны быть выделены помещения для демонстрации образцов предлагаемых к продаже товаров. Для ознакомления покупателей предоставляются образцы предлагаемых товаров всех артикулов, марок и разновидностей, комплектующих изделий и приборов, фурнитуры и других сопутствующих товаров. Образцы товаров должны быть выставлены в месте продажи в витринах, на прилавках, подиумах, стендах, специальных пультах, оборудование и размещение которых позволяет покупателям ознакомиться с товарами.

<1> Утверждены Постановлением Правительства РФ от 21.07.1997 N 918.

Тем не менее чиновники допускают применение спецрежима в виде уплаты ЕНВД в случае организации такой торговли. Только надо иметь в виду, что соответствующее назначение помещения, по их мнению, должно быть отражено в договоре аренды. Если помещение обозначено как офис и не выделен выставочный зал, то применение спецрежима невозможно.

Применение "вмененки" при торговле со склада возможно, но есть сложности

При торговле непосредственно со склада возникают вопросы: как правильно определить базовую доходность для расчета единого налога, какой показатель при этом использовать? Надо ли включать в расчет используемой площади ту часть склада, где хранится товар, ведь сам склад, собственно, и предназначен для хранения товара в первую очередь?

В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ для исчисления суммы ЕНВД в розничной торговле имеется три варианта физических показателей <2>.

<2> Развозную и разносную торговлю в данном случае, конечно, не рассматриваем.
---------------------------------------------------------------------------¬
¦ Розничная торговля, осуществляемая: ¦
L-----------T-------------------------T------------------------T------------
¦/ ¦/ ¦/
------------------------¬ -----------------------¬ ------------------------¬
¦ через объекты ¦ ¦ через объекты ¦ ¦ через объекты ¦
¦ стационарной торговой ¦ ¦ стационарной торговой¦ ¦ стационарной торговой ¦
¦ сети, имеющие торговые¦ ¦ сети, не имеющие ¦ ¦ сети, не имеющие ¦
¦ залы ¦ ¦ торговых залов, а ¦ ¦торговых залов, а также¦
¦ ¦ ¦ также объекты ¦ ¦ объекты нестационарной¦
¦ ¦ ¦ нестационарной ¦ ¦ торговой сети, площадь¦
¦ ¦ ¦торговой сети, площадь¦ ¦ торгового места в ¦
¦ ¦ ¦ торгового места в ¦ ¦ которых превышает ¦
¦ ¦ ¦ которых не превышает ¦ ¦ 5 кв. м ¦
¦ ¦ ¦ 5 кв. м ¦ ¦ ¦
L-----------T------------ L-----------T----------- L-----------T------------
¦/ ¦/ ¦/
------------------------¬ -----------------------¬ ------------------------¬
¦Площадь торгового зала,¦ ¦Количество торговых ¦ ¦Площадь торгового ¦
¦кв. м ¦ ¦мест ¦ ¦места, кв. м ¦
L------------------------ L----------------------- L------------------------

Склад сложно признать торговой сетью, расположенной в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. То есть он не относится к стационарной торговой сети.

Следовательно, базовая доходность при торговле со склада в любом случае определяется с учетом показателя "Торговое место" (см. Письма Минфина России от 18.11.2016 N 03-11-11/67880, от 14.03.2014 N 03-11-11/11224).

Под торговым местом понимаются здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

Обратите внимание! Главой 26.3 НК РФ не установлено каких-либо ограничений по площади используемых для ведения розничной торговли торговых мест. Такое ограничение (не более 150 кв. м) в соответствии с пп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ действует только для торговых залов (Письмо ФНС России от 25.06.2009 N ШС-22-3/507@).

В тех редких случаях, когда площадь склада не превышает 5 кв. м, не имеет значения, как используется вся эта площадь. За единицу расчета берется сам склад, и эта единица умножается на величину базовой доходности, сейчас равную 9 000 руб.

Но обычно учитывается площадь торгового места (базовая доходность составляет 1 800 руб. за кв. м этой площади), и важно определить, что именно туда включить. Например, относятся ли к нему места хранения товара.

Из определения торгового места неясно, что следует в него включать при расчете налога. На это указал, например, налогоплательщик, подавая иск в КС РФ. Суд с ним не согласился, сочтя, что определение торгового места не содержит неоднозначных трактовок (Определение от 29.01.2015 N 74-О).

Аналогичная позиция изложена в Определении КС РФ от 16.07.2013 N 1075-О. Ссылаясь на нее, судьи в Постановлении АС ЗСО от 14.07.2016 N Ф04-2990/2016 по делу N А45-8659/2015 указали, что законодательство о налогах и сборах не предусматривает исключение из общей площади торгового места площади, на которой обслуживание покупателей не производится (например, склада, подсобных помещений и т.д.) Такая норма, по их мнению, установлена только в отношении торговли через объекты, имеющие торговые залы (магазины, павильоны).

Разделение помещений с помощью торгового оборудования или легких строительных конструкций на торговую и складскую площади не является основанием для выделения торгового зала. Отделенная при помощи витрин, прилавков и иных переносных конструкций часть помещения торговой точки для хранения (складирования) товара не может быть признана подсобным помещением, поскольку само понятие "помещение" предполагает его конструктивную обособленность и специальное оснащение (Постановления АС ВВО от 11.07.2016 N Ф01-2644/2016 по делу N А79-5922/2015 <3>, от 11.07.2016 N Ф01-2542/2016 по делу N А79-8899/2015).

<3> Определением ВС РФ от 14.11.2016 N 301-КГ16-14943 отказано в передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для его пересмотра в порядке кассационного производства.

Однако налогоплательщики могут воспользоваться другим путем. Например, в Письме Минфина России от 19.05.2014 N 03-11-11/23429 говорится, что площадь торгового места определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Если по этим документам определенно можно выяснить, какая часть склада используется для торговли, а какая - только для хранения товара, то появляются основания, чтобы рассчитать налог не со всей площади склада, а только с части, используемой для торговли.

В Постановлении АС СЗО от 15.01.2016 по делу N А52-971/2015 судьи установили, что из экспликации к поэтажному плану здания (сооружения), а также инвентаризации БТИ следует, что арендуемое налогоплательщиком складское помещение имеет изолированные друг от друга торговый зал и фактический склад.

Предметом договора субаренды также оказалось нежилое помещение, состоящее из торгового зала и подсобного помещения (склада), разделенных стеллажами для выкладки товара.

На этом основании суд заключил, что налогоплательщик может применять систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД. Более того, он сделал вывод, что этот объект соответствует имеющемуся в ст. 346.27 НК РФ определению "объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал", то есть налогоплательщик может использовать в данном случае физический показатель "Площадь торгового зала", а не "Торговое место".

Таким образом, при наличии документально подтвержденного разделения помещения склада на конструктивно обособленные торговый зал и складское помещение можно применять именно показатель "Площадь торгового зала". На это указано также в Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 N 417/11 по делу N А55-8688/2009.

М.В. Подкопаев

Редактор журнала

"Бухгалтер Крыма"