Мудрый Экономист

Применение коэффициента платной деятельности

"Советник бухгалтера государственного и муниципального учреждения", 2017, N 12

Почти ежегодно вносятся изменения в порядок расчета нормативных затрат, на основании которых рассчитывается субсидия на выполнение государственного задания для бюджетных и автономных учреждений. Этот год также не стал исключением. Внесенные в начале осени поправки касаются в том числе порядка расчета коэффициента платной деятельности, который уменьшает размер субсидии в ряде случаев.

Платные услуги и приносящая доход деятельность

Основной задачей бюджетных и автономных учреждений является выполнение государственного (муниципального) задания, доведенного учредителем. Порядок формирования такого задания, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 26.06.2015 N 640 (далее - Положение N 640), с 15 сентября 2017 года изменен Постановлением Правительства РФ от 13.09.2017 N 1101 (далее - Постановление N 1101).

Согласно пункту 3 Положения N 640 государственное задание содержит:

Таким образом, ФГУ могут оказывать услуги платно как в пределах госзадания (если это установлено законодательством), так и сверх него.

Госзадание формируется согласно приложению N 1 к Положению N 640.

При установлении ФГУ госзадания на оказание нескольких государственных услуг (выполнение нескольких работ) оно формируется из нескольких разделов, каждый из которых содержит требования к оказанию одной государственной услуги (выполнению одной работы).

Для каждой государственной услуги (работы) в таблице, характеризующей ее объем, указывается размер платы (цена, тариф). Данная графа заполняется учредителем в том случае, если оказание услуг (выполнение работ) осуществляется на платной основе в соответствии с законодательством РФ в рамках государственного задания. При оказании услуг (выполнении работ) на платной основе сверх установленного госзадания указанный показатель не формируется. Размер платы (цена, тариф) указывается по каждой услуге (работе) в рамках госзадания на очередной год и плановый период.

Согласно п. 4 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ) бюджетное учреждение вправе сверх установленного госзадания, а также в случаях, определенных федеральными законами, в его пределах выполнять работы, оказывать услуги, относящиеся к его основным видам деятельности, предусмотренным его учредительным документом, в сферах, для граждан и юридических лиц за плату и на одинаковых условиях при оказании одних и тех же услуг. Порядок определения указанной платы устанавливается соответствующим органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя.

Автономное учреждение осуществляет свою деятельность в соответствии с предметом и целями деятельности, определенными федеральными законами и уставом учреждения, путем выполнения работ, оказания услуг в соответствующих сферах (п. 7 ст. 2 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях"; далее - Закон N 174-ФЗ).

Согласно ч. 6 ст. 4 Закона N 174-ФЗ автономное учреждение по своему усмотрению вправе выполнять работы, оказывать услуги, относящиеся к его основной деятельности, для граждан и юридических лиц за плату и на одинаковых при оказании однородных услуг условиях в порядке, установленном федеральными законами. На услуги (работы), не отнесенные уставом к основным видам деятельности, но которые учреждение вправе оказывать (выполнять) для достижения целей, ради которых оно создано, размер платы учреждения устанавливают самостоятельно.

Таким образом, законодательство РФ позволяет государственным (муниципальным) учреждениям оказывать (выполнять) платные услуги (работы) при следующих условиях:

При этом оказывать (выполнять) платные услуги (работы) вправе государственные (муниципальные) учреждения всех типов.

Платные услуги (работы) бюджетных и автономных учреждений условно можно разделить на две части:

Для включения основной платной услуги в госзадание бюджетного учреждения необходимо прямое указание федерального закона.

Например, такое указание содержится в статье 46 Закона РФ от 09.10.1992 N 3612-1 "Основы законодательства Российской Федерации о культуре", согласно которой учредитель организации культуры, созданной в форме бюджетного и автономного учреждения, осуществляет финансовое обеспечение деятельности учреждения, связанной с выполнением работ, оказанием услуг для потребителя в соответствии с заданиями учредителя бесплатно или частично за плату.

В соответствии со статьей 9.2 Закона N 7-ФЗ порядок определения платы за основные платные услуги, оказываемые бюджетными учреждениями, устанавливается учредителем, если иное не предусмотрено федеральным законом.

Закон N 174-ФЗ аналогичного положения не содержит. Статьей 4 данного Закона установлено, что основные платные услуги автономные учреждения оказывают в порядке, установленном федеральными законами. Поэтому, если ими не установлен конкретный субъект, который может регулировать порядок определения платы (например, учредитель), то автономные учреждения самостоятельны в решении данного вопроса.

При определении платы на основные платные услуги бюджетных и автономных учреждений следует учитывать, что данные услуги они должны оказывать на тех же условиях, что и государственные (муниципальные) услуги, финансовое обеспечение предоставления которых осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (п. 4 ст. 9.2 Закона N 7-ФЗ, п. 6 ст. 4 Закона N 174-ФЗ).

Напомним, что с 2016 года получение доходов от оказания платных услуг уменьшает размер субсидии, причем двумя способами.

Во-первых, если федеральное бюджетное или автономное учреждение осуществляет платную деятельность в рамках установленного госзадания, объем финансового обеспечения его выполнения, рассчитанный на основе нормативных затрат, подлежит уменьшению на объем доходов от платной деятельности. Объем доходов от платной деятельности рассчитывается исходя из объема государственной услуги (работы), за оказание (выполнение) которой предусмотрено взимание платы, и среднего значения размера платы (цены, тарифа), установленного в госзадании, органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя (п. 36 Положения N 640).

Во-вторых, для оказания платных услуг учреждение использует имущество, принадлежащее ему на праве оперативного управления. Поэтому субсидия в части содержания имущества в случае оказания платных услуг также уменьшается.

Отметим, что ранее пунктом 37 Положения N 640 было установлено, что если ФГУ оказывает госуслуги в рамках установленного госзадания и получает средства в рамках участия в территориальных программах обязательного медицинского страхования, то нормативные затраты (затраты) подлежали уменьшению в размере затрат, включенных в структуру тарифа на оплату медицинской помощи, установленную базовой программой обязательного медицинского страхования. Согласно Постановлению N 1101 данный пункт утратил силу.

Налоги

Согласно пункту 33 Положения N 640 в объем финансового обеспечения выполнения государственного задания включаются затраты на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается имущество учреждения. Это может быть налог на имущество организаций, земельный и транспортный налоги.

Налог на имущество

Объектами обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 Налогового кодекса РФ (ч. 1 ст. 374 НК РФ).

В части 4 ст. 374 НК РФ перечислены объекты, которые не признаются объектами налогообложения.

К ним в том числе относятся:

Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за исключением имущества, налоговая база по которому определяется как их кадастровая стоимость (части 1, 2 ст. 375 НК РФ).

Согласно ч. 1 ст. 376 НК РФ налоговая база по налогу на имущество определяется отдельно в отношении:

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества такое имущество учитывается по его остаточной стоимости (ч. 3 ст. 375 НК РФ).

Однако в силу положений пп. 3 п. 12 и п. 13 ст. 378.2 НК РФ особенности налогообложения отдельных объектов недвижимого имущества исходя из кадастровой стоимости применяются в отношении организаций - собственников объектов недвижимого имущества (п. 3 ч. 12, п. 13 ст. 378.2 НК РФ). Следовательно, в отношении организаций-балансодержателей, не являющихся собственниками объектов недвижимого имущества (в частности, в случае права оперативного управления, хозяйственного ведения, временного владения и др.), положения статьи 378.2 НК РФ о начислении налога из кадастровой стоимости не применяются.

Что касается государственных (муниципальных) учреждений, за которыми объекты недвижимого имущества закреплены на праве оперативного управления или хозяйственного ведения, то положения статьи 378.2 НК РФ к ним не применяются, поскольку собственниками такого имущества признаются Российская Федерация, ее субъекты или муниципальные образования. Поэтому в отношении имущества, находящегося на балансе указанных организаций, применяется общеустановленный главой 30 НК РФ порядок определения налоговой базы исходя из балансовой (остаточной) стоимости объекта недвижимости.

Такие разъяснения приведены в письмах Минфина России от 21.05.2014 N 03-05-05-01/24062, от 19.05.2014 N 03-05-04-01/23641.

К сведению. Федеральным законом от 30.09.2017 N 286-ФЗ с 1 января 2018 года введены новые льготы по налогу на имущество, но только если они предусмотрены региональными законами:

Земельный налог

Земельный налог относится к местным налогам и устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (ст. 387 НК РФ). В городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе налог устанавливается НК РФ и законами данных субъектов РФ.

Учреждения признаются налогоплательщиками земельного налога в отношении участков, находящихся у них на праве постоянного (бессрочного) пользования.

Не признаются объектом налогообложения, в частности, земельные участки:

  1. изъятые из оборота в соответствии с законодательством РФ;
  2. ограниченные в обороте, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов РФ, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия, музеями-заповедниками;
  3. из состава земель лесного фонда;
  4. ограниченные в обороте и занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда.

Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения (ч. 1 ст. 390 НК РФ). Так как кадастровая стоимость земельных участков, особенно в городах, может быть весьма высока, затраты на уплату налога могут составлять значительную сумму.

Обратите внимание! С 1 января 2018 года при расчете земельного налога будет использоваться кадастровая стоимость, определенная на дату регистрации изменений в ЕГРН. Новый порядок касается земель, у которых в течение года меняется категория или вид разрешенного использования. Сумму налога после изменений рассчитывают с учетом коэффициента владения (основание: Федеральный закон от 30.09.2017 N 286-ФЗ).

Транспортный налог

Транспортный налог относится к региональным налогам, и объектом налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке (ч. 1 ст. 358 НК РФ).

Ряд транспортных средств не облагается налогом, в частности весельные лодки, а также моторные лодки с двигателем мощностью не свыше 5 лошадиных сил, промысловые морские и речные суда, суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов, морские стационарные и плавучие платформы, морские передвижные буровые установки и буровые суда. Кроме того, не облагаются налогом у учреждений, основным видом деятельности которых является осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок, пассажирские и грузовые морские, речные и воздушные суда, находящиеся у них на праве оперативного управления.

Налоговая база определяется по правилам, установленным статьей 359 НК РФ.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ в пределах, установленных статьей 361 НК РФ.

Коэффициент платной деятельности

Согласно пункту 33 Положения N 640, если федеральное бюджетное или автономное учреждение оказывает сверх установленного государственного задания государственные платные услуги (выполняет работы), затраты на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается имущество учреждения, рассчитываются с применением коэффициента платной деятельности.

Согласно изменениям, внесенным Постановлением N 1101, коэффициент платной деятельности применяется также, если учреждение осуществляет иную приносящую доход деятельность. Это может быть оказание "неосновных" услуг за плату, например изготовление и реализация готовой продукции, сдача имущества в аренду, реализация металлолома, продажа излишков материалов и т.п. К поступлениям по приносящей доход деятельности могут относиться пожертвования, гранты и др.

Коэффициент платной деятельности определяется как отношение планируемого объема субсидии на финансовое обеспечение выполнения государственного задания к общей сумме планируемых поступлений, включающей поступления от субсидии и доходов от платной деятельности, определяемых исходя из объемов указанных поступлений, полученных в отчетном финансовом году.

Напомним, что ранее в расчете учитывался объем субсидии, полученный в отчетном финансовом году, а с 2018 года по субсидии учитывается только планируемый на очередной год объем. Это изменение может привести как к увеличению, так и к уменьшению коэффициента в зависимости от того, больше или меньше объем субсидии, который учредитель планирует выделить на 2018 год, по сравнению с отчетным.

Согласно изменениям, внесенным Постановлением N 1101, при расчете коэффициента платной деятельности не учитываются поступления в виде целевых субсидий, предоставляемых из федерального бюджета, грантов, пожертвований, прочих безвозмездных поступлений от физических и юридических лиц, а также средства, поступающие в порядке возмещения расходов, понесенных в связи с эксплуатацией федерального имущества, переданного в аренду (безвозмездное пользование).

Однако в целом доходов, включаемых в расчет, станет больше за счет включения "иной приносящей доход деятельности". Следовательно, коэффициент станет меньше и часть субсидии на уплату налогов также уменьшится.

Некоторыми учредителями с целью формирования единого подхода был утвержден порядок определения коэффициента платной деятельности. Так, Методика определения коэффициента платной деятельности при расчете финансового обеспечения выполнения госзадания ФГУ, находящимися в ведении Минобрнауки России, оказывающими государственные услуги (работы), относящиеся к основным видам деятельности, оказываемые ими сверх установленного государственного задания, а также в случаях, определенных федеральными законами, в пределах установленного государственного задания, была утверждена заместителем Министра образования и науки Российской Федерации Кузнецовой И.В. (документ от 21.12.2016 N ИК-41/18вн; далее - Методика).

Согласно пункту 5 Методики источником информации для расчета значения коэффициента платной деятельности являются показатели формы 0503737 "Отчет об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности" за отчетный финансовый год в разрезе видов финансового обеспечения (деятельности). Согласно Методике:

Очевидно, в этом случае в показатель доходов от платной деятельности входили и "основные" платные услуги, и вся иная приносящая доход деятельность, включая безвозмездные поступления, гранты и т.д.

Внесение в Положение N 640 изменений потребует от учредителей внести изменения и в ведомственные приказы (при их наличии). Отметим, что формулировки, которые теперь содержатся в пункте 33 Положения N 640, не позволяют прямо использовать форму 0503737 для расчета коэффициента.

В случае если в течение текущего финансового года в отношении учреждений осуществлены реорганизационные или ликвидационные мероприятия, то для расчета коэффициента платной деятельности на очередной финансовый год значения суммы субсидии и суммы доходов от платной деятельности для данных учреждений суммируются в соответствии с условиями осуществления указанных пунктом 7 Методики мероприятий.

Согласно пункту 8 Методики Минобрнауки России не позднее 31 декабря текущего финансового года утверждает значения коэффициентов платной деятельности учреждениям.

Неиспользуемое имущество

Коэффициент платной деятельности применяется еще в одном случае - при расчете затрат на содержание неиспользуемого имущества. Указанные затраты федерального бюджетного или автономного учреждения включаются в объем финансового обеспечения выполнения госзадания в случае наличия указанного имущества по решению органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя (п. 34.1 Положения N 640). Последним годом включения таких затрат в субсидию является 2018-й.

Затраты на содержание не используемого для выполнения госзадания имущества учреждения рассчитываются с учетом затрат (п. 34 Положения N 640):

а) на потребление электрической энергии в размере 10% общего объема затрат федерального бюджетного или автономного учреждения в части указанного вида затрат в составе затрат на коммунальные услуги;

б) на потребление тепловой энергии в размере 50% общего объема затрат федерального бюджетного или автономного учреждения в части указанного вида затрат в составе затрат на коммунальные услуги.

В случае если федеральное бюджетное или автономное учреждение оказывает платную деятельность сверх установленного государственного задания, то затраты на содержание не используемого для выполнения государственного задания имущества рассчитываются с применением коэффициента платной деятельности (п. 35 Положения N 640).

Значения затрат на содержание не используемого для выполнения государственного задания имущества учреждения утверждаются путем проставления грифа утверждения, содержащего наименование должности, подпись (расшифровку подписи) уполномоченного лица и дату утверждения, органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя в отношении федеральных бюджетных или автономных учреждений.

С.А. Ратовская

Консультант-эксперт

Издательского Дома

"Советник бухгалтера"