Мудрый Экономист

Актуальные вопросы финансового менеджмента автономных учреждений

"Руководитель автономного учреждения", 2018, N 1

Финансовый менеджмент развивается в АУ более десяти лет, если принять за точку отсчета момент вступления в силу Закона N 174-ФЗ <1>. Развитие шло под влиянием двух основных факторов: политики в области финансового менеджмента в государственном секторе и адаптации традиционных финансовых инструментов к нуждам внебюджетной деятельности автономных учреждений. Чем характеризуется современный финансовый менеджмент АУ?

<1> Федеральный закон от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях".

Планирование финансовой деятельности

Основа плановой работы АУ - это план финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения, требования к порядку составления и утверждения которого установлены Приказом Минфина РФ от 28.07.2010 N 81н. План составляется на финансовый год (если закон (решение) о бюджете утверждается на один финансовый год) либо на финансовый год и плановый период (если закон (решение) о бюджете утверждается на очередной финансовый год и плановый период) <2>. В плане ФХД указываются цели и виды деятельности учреждения, перечень оказываемых услуг, показатели финансового состояния АУ, показатели по поступлениям (включая субсидии) и выплатам, а также иная информация.

<2> За период существования автономных учреждений лишь единожды, в 2016 году, в связи с высоким уровнем неопределенности трехлетний цикл планирования был временно заменен на однолетний.

Деятельность автономных учреждений финансируется путем предоставления бюджетных ассигнований в форме субсидий на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием государственных (муниципальных) услуг, и на иные цели. Объем субсидий определяется на основании показателей государственного (муниципального) задания. В отношении федеральных государственных учреждений порядок формирования и финансового обеспечения выполнения госзадания на оказание государственных услуг (выполнение работ) установлен Положением N 640 <3>.

<3> Положение о формировании государственного задания на оказание государственных услуг (выполнение работ) в отношении федеральных государственных учреждений и финансовом обеспечении выполнения государственного задания, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.06.2015 N 640.

Новые стандарты учета и отчетности

В настоящее время Минфин разрабатывает федеральные стандарты бухгалтерского учета в государственном секторе. Предполагается, что эта работа будет завершена до 2020 года. Обязательный характер применения федеральных и отраслевых стандартов в системе регулирования бухучета установлен ст. 21 Закона о бухгалтерском учете <4>. Как известно, до недавнего времени федеральные стандарты бухучета отсутствовали в государственном секторе. Их появление призвано привести систему регулирования бухгалтерского (бюджетного) учета в соответствие требованиям Закона о бухгалтерском учете.

<4> Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

По состоянию на 1 января 2018 года утверждены следующие федеральные стандарты <5>:

<5> Размещены на официальном сайте Минфина minfin.ru в разделе "Деятельность / Бюджет / Бухгалтерский учет и бухгалтерская (финансовая) отчетность государственного сектора / Стандарты финансовой отчетности для государственного сектора / Утвержденные федеральные стандарты для государственного сектора".

Примечательно, что федеральные стандарты для организаций госсектора внедряются раньше, чем аналогичные нормативные акты для коммерческих компаний. Из-за этого с 2018 года учет в бюджетном секторе по критерию адекватности требованиям рыночной экономики начнет опережать учет в коммерческом секторе. Автономным учреждениям, как и остальным государственным организациям, придется взять на себя роль первопроходцев со всеми вытекающими из этого трудностями.

Из утвержденных бухгалтерских стандартов наибольшую ценность представляют Концептуальные основы. Они придают учету в бюджетном секторе рыночный характер, допуская расчет учреждениями непривычных для них ранее показателей (например, чистых активов).

Инструменты финансового менеджмента, применяемые в деятельности АУ

Автономные учреждения вправе привлекать заемные средства и в силу этого подвержены эффекту финансового рычага. Финансовый рычаг усиливает как положительный результат (прибыль), когда ставка по кредитам ниже рентабельности работающих активов, так и отрицательный результат (убыток), если ставка по кредиту превышает доходность активов. При пользовании кредитом суть предпринимательской деятельности - принятие на себя рисков для получения прибыли - проявляется особенно ярко. Цель максимизации прибыли побуждает бизнесменов к большему использованию кредитных ресурсов. Однако подобное стремление приводит к возрастанию финансовых рисков. Со своей стороны, банки, наблюдая ухудшение финансового положения заемщика, начинают требовать дополнительную плату за риск - повышают процентную ставку, что в самом плохом случае может обернуться для заемщика долговой кабалой.

Более ощутимые финансовые последствия для АУ несет другой финансовый инструмент - операционный рычаг. Его эффект возникает из-за наличия в структуре себестоимости услуг постоянных и переменных расходов <6>, что приводит к непропорциональному изменению финансового результата (прибыли или убытка) при изменении объема оказываемых услуг. С учетом норм Положения N 640 о постепенном переносе бремени содержания имущества с учредителей на учреждения цена эффекта операционного рычага для АУ с каждым днем возрастает.

<6> Дополнительно об этом - в статье О.Е. Орловой "Управление постоянными и переменными затратами автономного учреждения", N 1, 2017.

До введения принципа софинансирования затрат на содержание имущества АУ государство полностью брало на себя финансовую заботу об этом имуществе (что не лишено смысла, поскольку именно государство, а не учреждение выступает собственником находящегося на балансе АУ имущества). Такие правила создавали привилегированные условия для ведения платной деятельности, ведь автономные учреждения не подвергались негативному эффекту операционного рычага. Их также не беспокоила проблема использования имущества, не задействованного в выполнении государственного (муниципального) задания.

Сейчас ситуация иная - переходный период, предполагающий разделение бремени содержания неиспользуемого имущества между учредителем и АУ. Если оно оказывает платные услуги, затраты на содержание неиспользуемого имущества рассчитываются с применением коэффициента платной деятельности. Если АУ не предоставляет платные услуги, данные затраты рассчитываются с учетом расходов:

Но и такое состояние дел продлится недолго. Согласно п. 12, 34 и 34(1) Положения N 640 остался последний, 2018 год, когда софинансируются затраты на содержание не используемого для выполнения государственного задания имущества <7>. Начиная с задания на 2019 год и плановый период названные затраты больше не будут покрываться из бюджета.

<7> Подробнее об этом - в статье О.Е. Орловой "Управление затратами на содержание имущества автономных учреждений", N 10, 2016.

В течение 2018 года автономным учреждениям целесообразно провести инвентаризацию имущества с тем, чтобы принять решение о его наиболее выгодном использовании (эксплуатация во внебюджетной деятельности, сдача излишков имущества в аренду, возврат имущества учредителю, продажа с согласия собственника (если оно требуется)). На проработку и реализацию указанных вариантов может потребоваться несколько месяцев, так что промедление в этом вопросе не пойдет на пользу финансам АУ.

Финансовый анализ

Концептуальные основы фактически выступают в роли методологического источника финансового анализа деятельности АУ. Экономисты получили возможность оперировать нужными им показателями без оговорки о том, что данные показатели лишь условно применимы к учреждениям.

Результативность платной деятельности может быть оценена через такие показатели, как чистые активы, добавленная стоимость (кроме прибыли, включает зарплату персонала), финансовый результат.

Степень финансовой независимости автономного учреждения от учредителя может быть измерена с помощью коэффициента платной деятельности. Преобладание внебюджетных поступлений над субсидиями демонстрирует высокую самостоятельность АУ и низкий риск зависимости от крупного покупателя, которым в данном случае выступает учредитель. С учетом того что за основной деятельностью стоит один крупный заказчик, а за платной - множество мелких потребителей, именно последняя придает учреждению финансовую устойчивость.

Высокие темпы развития внебюджетной деятельности обычно обеспечиваются за счет привлечения заемных средств. То есть, уменьшая свою зависимость от учредителя, АУ увеличивает зависимость от банка. Долговая нагрузка может быть измерена как соотношение процентных расходов и доходов от платных услуг и работ. Если долговая нагрузка приближена к нулю, это означает отсутствие связи с кредитными организациями, но одновременно характеризует низкий потенциал платной деятельности. Высокая долговая нагрузка (например, если процентные расходы занимают свыше 20 - 30% в доходах от платных услуг) демонстрирует агрессивное развитие, но и высокие риски, связанные с финансовым рычагом.

Также в качестве критерия оценки долговой нагрузки может быть использован коэффициент покрытия процентов, равный отношению прибыли до уплаты процентов и налогов к сумме процентов. Этот показатель характеризует запас прочности по уплате процентов: во сколько раз зарабатываемая прибыль превосходит обязательства по уплате процентов. Понятно, что он должен быть выше единицы, в противном случае автономное учреждение обрекает себя на убытки.

Внешний контроль

В силу ч. 3.23 ст. 2 Закона N 174-ФЗ федеральные государственные органы, выполняющие функции и полномочия учредителей АУ, а также органы субъектов РФ и муниципалитетов, на базе имущества которых созданы АУ, контролируют деятельность подведомственных учреждений.

В контрольно-надзорной деятельности все большее применение находит риск-ориентированный подход, предполагающий достижение поставленных целей за счет сосредоточения усилий на зонах повышенного риска. В результате вовремя проводятся профилактические мероприятия, выявляются и устраняются наиболее опасные с точки зрения потенциального риска зоны, а вместе с тем снимается избыточная административная нагрузка с добросовестных хозяйствующих субъектов. Применение риск-ориентированного подхода при организации государственного контроля (надзора) закреплено в ст. 8.1 Федерального закона от 26.12.2008 N 294-ФЗ "О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля".

Внутренний контроль

Как и другие экономические субъекты, автономные учреждения обязаны организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни (ст. 19 Закона о бухгалтерском учете).

Согласно Информации Минфина РФ N ПЗ-11/2013 внутренний контроль представляет собой процесс, направленный на получение достаточной уверенности в том, что экономический субъект обеспечивает:

а) эффективность и результативность своей деятельности, в том числе достижение финансовых и операционных показателей, сохранность активов;

б) достоверность и своевременность представления бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности;

в) соблюдение законодательства, в том числе при совершении фактов хозяйственной жизни и ведении бухгалтерского учета.

Внутренний контроль способствует достижению экономическим субъектом целей своей деятельности, призван предотвращать или выявлять отклонения от установленных правил и процедур, а также искажения данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности.

Минфин Приказом от 07.09.2016 N 356 утвердил методические рекомендации по осуществлению внутреннего финансового контроля распорядителями бюджетных средств. Автономные учреждения могут использовать основные положения данного документа при разработке собственных локальных актов по внутреннему контролю. Согласно методическим рекомендациям к контрольным действиям относятся:

Контрольные действия делятся на визуальные, автоматические и смешанные. Первые осуществляются путем изучения документов и операций в целях подтверждения законности и (или) эффективности исполнения соответствующих процедур, вторые - с использованием прикладных программных средств автоматизации без участия должностных лиц, третьи - с использованием прикладных программных средств автоматизации с участием должностных лиц.

Контроль ведется следующими способами:

Информация о состоянии внутреннего контроля находит отражение в бухгалтерской отчетности учреждения. Согласно п. 56 Инструкции N 33н <8> пояснительная записка к балансу должна содержать сведения о результатах мероприятий внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля (таблица 5 пояснительной записки) и сведения о результатах внешнего государственного (муниципального) финансового контроля (таблица 7 пояснительной записки).

<8> Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 N 33н.

Заключение

В настоящее время можно утверждать, что этап становления финансового менеджмента в госсекторе закончился. Примечателен такой факт: внедрение рыночных принципов в бухгалтерский учет в бюджетном секторе по времени совпадает с переходом к активным действиям по управлению имуществом (особенно показателен пример имущества, не задействованного ни в основной, ни в платной деятельности). Поэтому в 2018 году автономным учреждениям предстоит не только применить новые принципы учета, но и ощутить на себе, на примере собственного финансового положения, что стоит за такими понятиями, как "контроль за активом", "полезный потенциал, заключенный в активе", "будущие экономические выгоды", "изъятия в пользу собственника (учредителя)".

О.Е. Орлова

Эксперт журнала

"Руководитель автономного учреждения"