Мудрый Экономист

Федеральный стандарт: обесценение активов

"Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2017, N 9

С 1 января 2018 года организации госсектора при ведении бухгалтерского (бюджетного) учета и составлении отчетности будут применять Федеральный стандарт бухгалтерского учета "Обесценение активов", утвержденный Приказом Минфина России от 31.12.2016 N 259н (далее - Стандарт N 259н). В статье ознакомимся с его основными положениями.

Область применения Стандарта N 259н

Стандарт N 259н устанавливает единые требования:

К сведению. Положения Стандарта N 259н применяются одновременно с положениями Федерального стандарта "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора", утвержденного Приказом Минфина России от 31.12.2016 N 256н (далее - Стандарт N 256н).

При этом в отношении определенных активов Стандарт N 259н не применяется. К ним относятся:

  1. запасы;
  2. финансовые активы, если иное не предусмотрено данным Стандартом;
  3. другие активы в случаях, когда порядок их обесценения, а также раскрытия информации об их обесценении в отчетности осуществляется согласно положениям иных федеральных стандартов, единой методологии бухгалтерского (бюджетного) учета и составления бухгалтерской (бюджетной) отчетности.

Основные понятия

В нормативных правовых актах, регламентирующих ведение учета и составление отчетности в госсекторе, термин "обесценение актива" не фигурирует. В Стандарте N 259н учреждения столкнутся с ним впервые.

Обесценение актива означает снижение его стоимости, превышающее плановое (нормальное) в связи с владением (пользованием) таким активом (нормальным физическим и (или) моральным износом), сопряженное со снижением ценности актива.

Убыток от обесценения актива - превышение остаточной стоимости актива над его справедливой стоимостью за вычетом затрат на выбытие актива.

Затратами на выбытие актива, в свою очередь, являются затраты, непосредственно связанные с выбытием актива, генерирующего денежные потоки, актива, не генерирующего денежные потоки, или единицы, генерирующей денежные потоки, за исключением расходов по процентам.

Например, к ним можно отнести затраты на демонтаж актива и прямые затраты на предпродажную подготовку актива, затраты на юридические услуги, ведение переговоров, иные аналогичные затраты.

При этом не являются затратами на выбытие актива расходы на выплату выходных пособий и иные расходы, связанные с сокращением или реорганизацией деятельности субъекта учета, следующей за выбытием актива, генерирующего денежные потоки, актива, не генерирующего денежные потоки, или единицы, генерирующей денежные потоки.

Также в Стандарте N 259н дается определение активам, генерирующим, не генерирующим денежные потоки (далее - активы ГДП и активы нГДП соответственно), и единице, генерирующей денежные потоки (далее - единица ГДП).

Активы ГДП - активы, целью владения которыми является получение экономических выгод (доходов) в форме денежных средств или их эквивалентов (далее - положительный денежный поток, денежные потоки), независимо от факта получения такого дохода.

Активы нГДП - активы, у которых есть полезный потенциал и целью владения которыми не является получение денежных потоков.

К сведению. В деятельности государственных (муниципальных) учреждений возникают именно активы нГДП, поскольку данные юрлица не преследуют в качестве основной цели деятельности извлечение прибыли.

Под группой активов принято понимать совокупность активов, сходных по сути или функциям, выполняемым в деятельности субъекта учета, информация о которой раскрывается в отчетности одной статьей (обобщенно).

Единица ГДП - это наименьшая идентифицируемая группа активов, пригодная для получения положительных денежных потоков. Группа активов идентифицируется как единица ГДП, если из общего денежного потока, полученного в рамках деятельности субъекта учета, можно обособить денежный поток, возникающий в результате использования данной группы активов.

Единица ГДП объединяет как активы, от самостоятельного использования которых ожидаются поступления полезного потенциала и целью владения которыми не является получение денежных потоков, так и активы, при самостоятельном использовании которых возможно получение положительного денежного потока (далее - актив в ЕГДП).

Группа активов, используемых для производства продукции, работ, услуг, в том числе для внутреннего потребления субъектом учета, может квалифицироваться как единица ГДП.

Признаки обесценения и определение справедливой стоимости активов

Порядок выявления признаков обесценения активов, их классификация и состав содержатся в разд. III Стандарта N 259н.

Итак, причины (факторы) обесценения актива выявляются в рамках проведения инвентаризации активов и обязательств перед составлением годовой отчетности. В частности, анализируется наличие любых признаков, указывающих на возможное обесценение актива (далее - тест на обесценение, признаки обесценения).

Признаки указанных событий разделены на внешние и внутренние.

К внешним признакам относятся:

  1. существенные (долгосрочные - более периода, за который осуществляется планирование деятельности субъекта учета) изменения в законодательстве РФ, внешней и внутренней политике, экономике, технологиях, которые произошли в течение отчетного года или произойдут в ближайшем будущем и которые неблагоприятно влияют (окажут влияние) на деятельность субъекта учета;
  2. значительное снижение справедливой стоимости актива за отчетный год по сравнению со снижением справедливой стоимости актива в результате его эксплуатации и (или) устаревания (нормального физического и (или) морального износа);
  3. отсутствие либо значительное снижение потребности в продукции, работах, услугах, обеспечиваемых активом.

Внутренними признаками являются:

  1. моральное устаревание и (или) физическое повреждение актива, снижающие его полезный потенциал;
  2. существенные долгосрочные изменения в степени и (или) способе использования актива, которые произошли в течение отчетного периода или ожидаются в ближайшем будущем и которые неблагоприятно повлияют на деятельность субъекта учета (например, консервация (простой) актива, принятие решения о прекращении или реструктуризации деятельности субъекта учета, в которой используется актив, принятие решения о выбытии актива ранее ожидаемого срока владения и (или) использования такого актива субъектом учета, принятие решения о существенном уменьшении срока полезного использования актива);
  3. принятие решения о приостановлении создания объекта имущества на неопределенный срок;
  4. значительное ухудшение финансовых (экономических) результатов использования актива либо появление данных, указывающих, что финансовые (экономические) результаты использования актива ухудшатся по сравнению с ожиданиями. Например, для актива нГДП таким признаком является сокращение срока полезного использования, объема производства, обеспечиваемого активом, по сравнению с тем, что предполагалось первоначально;
  5. резкое увеличение расходов субъекта учета на эксплуатацию или обслуживание актива по сравнению с тем, что было первоначально запланировано.

При выявлении любого из признаков обесценения актива принимается решение о необходимости определения его справедливой стоимости с учетом существенности влияния на нее выявленных признаков обесценения.

Справедливая стоимость актива определяется с применением метода рыночных цен либо метода амортизированной стоимости замещения (см. Стандарт N 256н). Учреждение использует тот метод, который позволяет наиболее достоверно оценить справедливую стоимость актива.

Одновременно с решением об определении справедливой стоимости комиссия оценивает необходимость корректировки оставшегося срока полезного использования актива. В случае если по результатам анализа выявленных признаков обесценения актива комиссия приняла решение об учете актива на забалансовых счетах, в дальнейшем тест на обесценение такого актива не проводится.

Признание убытка от обесценения актива

Правила признания убытка от обесценения актива в учете описаны в разд. IV Стандарта N 259н. Так, убыток подлежит отражению в учете, когда его остаточная стоимость на годовую отчетную дату превышает его справедливую стоимость за вычетом затрат на выбытие такого актива, рассчитанную согласно принятому комиссией решению об определении справедливой стоимости актива.

К сведению. Решение о признании убытка от обесценения актива, являющегося государственным (муниципальным) имуществом, принимается в порядке, аналогичном принятию решения о списании такого имущества, установленного в соответствии с законодательством РФ.

Например, для федералов такой порядок определен Постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 N 834.

Убыток от обесценения актива признается как уменьшение его остаточной стоимости на годовую отчетную дату до его справедливой стоимости, определенной согласно принятому комиссией решению об определении справедливой стоимости актива за вычетом затрат на его выбытие, но не более остаточной стоимости актива на годовую отчетную дату.

Далее убыток единовременно признается в составе расходов отчетного периода, а сумма ранее начисленной амортизации актива не корректируется.

Признание убытков от обесценения активов ГДП и нГДП осуществляется с учетом особенностей, предусмотренных п. 16.1, 16.2 Стандарта N 259н, а от обесценения единицы ГДП - на основании п. 17.1 - 17.7 названного Стандарта.

Восстановление убытка от обесценения актива

Восстановление убытка от обесценения актива осуществляется учреждением в случае выявления по результатам теста на обесценение признаков, указывающих на то, что убыток, признанный в предыдущих периодах, больше не существует или снизился (далее - признаки снижения убытка от обесценения актива).

Особенности выявления признаков снижения убытка от обесценения актива, классификация таких признаков, их состав и восстановление убытка от обесценения актива в бухгалтерском учете рассмотрены в разд. V Стандарта N 259н.

Признаки снижения убытка подразделяются на внешние и внутренние.

К внешним признакам относятся:

Внутренними признаками являются:

При выявлении любого из указанных выше внутренних и внешних признаков учреждение принимает решение об определении справедливой стоимости актива.

Обратите внимание! Если имеются признаки того, что определенный в предыдущие периоды убыток от обесценения актива больше не существует или снизился, но сумма убытка от обесценения актива не подлежит восстановлению, комиссия принимает решение только о корректировке оставшегося срока полезного использования такого актива.

Отметим, что восстановление убытка от обесценения актива, признанного в предыдущие периоды, производится в случае изменения метода определения справедливой стоимости актива с момента последнего признания убытка от обесценения. В этом случае:

Информация, раскрываемая в отчетности

В соответствии с положениями разд. VII Стандарта N 259н по каждой группе активов учреждение раскрывает следующую информацию:

Такая информация предоставляется вместе с информацией, раскрываемой для каждой группы активов в соответствии с требованиями применяемых нормативных правовых актов, регулирующих бухгалтерский учет, бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Например, она может включаться в сверку остаточной стоимости основных средств на начало и конец периода в соответствии с требованиями Федерального стандарта "Основные средства", утвержденного Приказом Минфина России от 31.12.2016 N 257н.

Также по каждой сумме убытка от обесценения актива, признанного или восстановленного в течение периода, раскрывается следующая информация:

* * *

В Стандарте N 259н описаны порядок выявления признаков обесценения активов, алгоритм действий с такими активами, а также особенности признания и восстановления убытков от обесценения активов в учете и отражения указанной информации в отчетности.

М. Алексеева

Эксперт журнала

"Казенные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"