Мудрый Экономист

Командировки в учреждении: основания, расчеты, учет

"Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", 2017, N 10

Порядок командирования сотрудников остается почти неизменным последние несколько лет, но практика показывает - ошибки случаются и они чаще всего организационного характера. Материал статьи дает ответы на наиболее популярные вопросы учреждений.

Возможности учреждения для командирования сотрудников

Трудовой кодекс определяет командировку как поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 ТК РФ), что предполагает наличие трудовых отношений. Но наличие именно трудовых отношений не является определяющим - в командировку может быть отправлен сотрудник, с которым заключен и договор ГПХ. На работодателя при этом возлагается обязанность компенсировать расходы, связанные с командировкой (ст. 168 ТК РФ), следовательно, командировочные расходы должны быть запланированы бюджетной сметой или планом ФХД учреждения. Отсутствие плановых назначений по командировкам не позволит работодателю выплатить компенсацию, что, в свою очередь, квалифицируется как нарушение трудового законодательства и иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права (ст. 5.27 КоАП РФ), и влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 1 тыс. до 5 тыс. руб.; на юридических лиц - от 30 тыс. до 50 тыс. руб.

Источниками покрытия командировочных расходов у казенных учреждений являются средства бюджета того или иного уровня, включенные в бюджетную смету и подкрепленные доведенными ЛБО. Автономные и бюджетные учреждения могут компенсировать расходы своих сотрудников за счет приносящей доход деятельности без каких-либо ограничений. Расходовать на эти цели средства субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания можно будет только в том случае, если они предусмотрены составом нормативных затрат и подтверждаются таблицами расчетов плана ФХД <1>. Аналогичным образом возмещать командировочные расходы допустимо за счет целевых субсидий - при наличии подобной цели, указанной в предмете соглашения о выделении субсидии.

<1> Таблица 1.2 Приложения 2 к Приказу Минфина России от 28.07.2010 N 81н "О требованиях к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения".

В бюджетной смете или плане ФХД показатели выплат компенсаций командировочных расходов отражаются с кодом вида расходов (КВР) 112 (122, 134, 142) в увязке с подстатьей 212 КОСГУ, при сопровождении спортсменов на соревнования или студентов на практику применяется КВР 113 и статья 290 КОСГУ. На применение именно этих кодов указывал Минфин России в Письме от 08.11.2016 N 02-05-10/65286.

Виды и размеры командировочных расходов

Статья 168 ТК РФ к командировочным расходам относит расходы на проезд, наем жилого помещения, суточные и иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Какие же именно "иные" расходы обязан компенсировать работодатель? Из нормы ТК РФ вытекают два ограничения в отношении таких расходов. Они должны быть:

  1. согласованы с работодателем;
  2. связаны с командировкой.

Например, учреждение может компенсировать расходы сотрудника на сотовую связь, на отправку документов почтой. Также, по мнению Минфина <2>, должны быть компенсированы затраты сотрудника на приобретение ГСМ и запчастей, ремонт автомобиля, оплату стоянки при направлении его в командировку на служебном автомобиле.

<2> Письма Минфина России от 30.11.2016 N 02-05-10/70981, от 02.12.2016 N 02-05-11/71822.

Нюансы, с которыми сталкиваются учреждения в вопросах компенсации, заставляют их сомневаться в правильности своих действий. Традиционно вызывают затруднения компенсация поездок на такси, оплата дополнительного сервиса в поездах, включенная в стоимость билета, оплата проезда или проживания командированного сотрудника повышенным классом.

Решением перечисленных и многих других проблем станет разработка и утверждение локального акта учреждения - положения о командировках. Этим документом закрепляется перечень принимаемых расходов и их размеры на основании норм, установленных законодательно:

  1. Постановлением Правительства РФ N 749 <3>;
  2. нормативно-правовыми актами Правительства РФ для работников федеральных учреждений, актами органов государственной власти субъекта РФ и актами органов местного самоуправления для работников учреждений регионального и муниципального уровня.
<3> Постановление Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 "Об особенностях направления работников в служебные командировки" (вместе с Положением об особенностях направления работников в служебные командировки).

Первый документ списка посвящен организационным вопросам порядка командирования сотрудников, второй - уточняет размеры командировочных расходов. Отметим, что региональные и местные документы во многом повторяют федеральный документ, а именно Постановление Правительства РФ N 729 <4>. Нормы, определенные последним, весьма скромны в сравнении с уровнем сегодняшних цен. Так, суточные установлены в размере 100 руб. за каждый день нахождения в служебной командировке; расходы на наем жилого помещения - в размере фактических расходов, подтвержденных соответствующими документами, но не более 550 руб. в сутки. При этом в п. 3 Постановления Правительства РФ N 729 имеется уточнение: можно превышать установленные размеры расходов при условии, что они произведены работником с разрешения или с ведома работодателя и возмещаются за счет экономии средств, сложившейся в процессе исполнения бюджетной сметы или плана финансово-хозяйственной деятельности. Таким образом, у учреждения есть возможность установить свои перечни и размеры командировочных расходов и закрепить их в положении.

<4> Постановление Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам, заключившим трудовой договор о работе в федеральных государственных органах, работникам государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, федеральных государственных учреждений".

Например, при исчислении размера суточных можно воспользоваться пределом, установленным налоговым законодательством, - 700 руб. по России, 2 500 руб. за пределами России. В таких размерах суточные не облагаются НДФЛ и страховыми взносами. При необходимости и наличии упомянутой экономии учреждение может установить и еще большие размеры суточных, но при этом нельзя забывать о появляющихся доходах физического лица и страховых взносах.

В отношении компенсации проезда без изменений применимы нормы Постановления Правительства N 729: стоимость проезда возмещается в размере фактических расходов, подтвержденных проездными документами, но не выше стоимости проезда:

Размеры компенсации стоимости проживания, соответствующие сегодняшним гостиничным ценам, учреждение может установить самостоятельно и в дальнейшем стараться их придерживаться.

В случае превышения сотрудником установленных размеров командировочных расходов работодатель имеет право отказать в компенсации сумм превышения, но Минфин и ФНС в своих письмах неоднократно подчеркивали, что в целях расчета налога на прибыль расходы на проезд принимаются в полном объеме, а это значит, что если сотрудник, которому отказали в компенсации, обратится в суд, то вероятность решения суда в его пользу весьма высока. Чтобы избежать подобных ситуаций, учреждению необходимо тщательно планировать командировки сотрудников, оставляя достаточно времени для приобретения билетов и заказа гостиничных услуг, либо от имени учреждения обеспечивать командируемых работников проездом и проживанием, заключая долгосрочные договоры с поставщиками услуг.

Порядок расчетов с командируемыми сотрудниками

Одним из разделов разрабатываемого в учреждении положения о командировках должен стать раздел с описанием регламента направления сотрудника в командировку и расчетов с ним. Приведем фрагмент такого положения и прокомментируем его содержание.

--------------------------------------------------------------------------¬
¦ Положение о служебных командировках ¦
¦ ¦
¦ 1. Направление работников в служебные командировки и оплата расходов¦
¦осуществляются в соответствии с годовым планом командировок, утвержденным¦
¦руководителем учреждения. Внеплановые командировки производятся по¦
¦согласованию с руководителем учреждения на основании служебной записки¦
¦начальника подразделения командируемого сотрудника при наличии экономии¦
¦фонда командировочных расходов. ¦
¦ 2. В командировки направляются работники, состоящие в трудовых¦
¦отношениях с работодателем (постоянные работники и совместители), а¦
¦также, в случае необходимости, лица, с которыми заключен договор ГПХ. ¦
¦ 3. Работники направляются в командировки на основании приказа¦
¦работодателя с указанием сроков поездки, места и цели направления.¦
¦Ознакомление с приказом подтверждается подписью работника. ¦
¦ 4. Для оплаты расходов по командировке работником составляется¦
¦заявление на аванс с обязательным расчетом (обоснованием) размера аванса.¦
¦Заявление утверждается руководителем учреждения при наличии отметки¦
¦бухгалтерии об отсутствии задолженности по подотчетным суммам, по которым¦
¦наступил срок исполнения расчетов. Сумма аванса для покрытия¦
¦командировочных расходов перечисляется работнику на зарплатную карту в¦
¦течение одного дня после утверждения заявления на аванс. ¦
¦ 5. Работник обязан в трехдневный срок со дня возвращения из¦
¦командировки представить авансовый отчет об израсходованных в связи с¦
¦командировкой суммах. К авансовому отчету прилагаются документы о найме¦
¦жилого помещения, фактических расходах на проезд (включая оплату услуг по¦
¦оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных¦
¦принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой. ¦
¦ 6. Работник обязан в течение одного месяца вернуть неподтвержденную¦
¦сумму аванса на командировочные расходы. В противном случае работодатель¦
¦оставляет за собой право удержать неподтвержденные суммы из заработной¦
¦платы работника. ¦
L--------------------------------------------------------------------------

Пункт 4 приведенного положения базируется на Указании Банка России N 3210-У <5>. Последние изменения, внесенные в данный документ, установили возможность выдачи денежных средств под отчет без письменного заявления подотчетного лица только на основании приказа работодателя, а также сняли запрет на выдачу подотчетному лицу наличных денег при непогашенной сумме предыдущего аванса. Вместе с тем отметим, что в отношении государственных (муниципальных) учреждений приоритетными являются нормы Инструкции N 157н <6>, которые остались неизменными:

<5> Указание Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (ред. от 19.06.2017).
<6> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Трехдневный срок отчета по командировке (п. 5 приведенного положения) также установлен Указанием Банка России N 3210-У, а срок для окончания всех расчетов учреждение определяет самостоятельно. В приведенном положении предлагается месячный срок, и связано это с позицией Минтруда и ФСС в части уплаты страховых взносов с непогашенной задолженности по подотчетным суммам. Ведомства указывают <7> на необходимость начисления страховых взносов, если работник не вернул аванс в течение месяца. При возврате работником денег или представлении недостающих документов авансового отчета суммы начисленных страховых взносов можно будет зачесть или вернуть.

<7> Приложение к Письму ФСС РФ от 14.04.2015 N 02-09-11/06-5250 "Об обложении страховыми взносами отдельных видов выплат", Письмо Минтруда России от 12.12.2014 N 17-3/В-609.

Обращение взыскания на заработную плату работника для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой, возможно только с согласия работника (ст. 137 ТК РФ), подтвержденного им письменно, поэтому включение в положение такой меры носит, скорее, декларативный, дисциплинирующий характер.

Требования к оформлению авансового отчета и составу подтверждающих документов

Расходование выданных подотчетных сумм подтверждается авансовым отчетом (ф. 0504505) (Приказ N 52н <8>). По всем произведенным расходам работник заполняет графы 1 - 6 оборотной стороны авансового отчета с указанием подтверждающих документов. В свою очередь бухгалтер заполняет графы 7 - 10 бухгалтерскими корреспонденциями тех расходов, которые принимаются учреждением к учету. Принимаемые расходы должны:

<8> Приказ Минфина России от 30.03.2015 N 52н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению".

Если работник рассчитывался с поставщиками услуг наличными денежными средствами либо электронными средствами платежа, то в оправдание ему необходимо представить в обязательном порядке чек ККМ либо бланк строгой отчетности (квитанцию). Напомним, что с 1 июля 2017 года в силу вступили поправки к Закону о применении контрольно-кассовой техники <9> и состав реквизитов чека был изменен. Аналогичные изменения ожидают и реквизиты бланков строгой отчетности, но с 1 июля 2018 года.

<9> Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа".

К сожалению, не все подтверждающие документы, привезенные командированным работником, могут приниматься бухгалтерской службой по причине несоответствия требованиям законодательства. Непринятые документы означают появление задолженности у сотрудника и обязанности вернуть аванс уже из собственных средств. При этом затребовать и получить "правильные" документы можно не всегда. Подобных проблем не будет, если вместе со всеми документами по командировке работнику еще выдать памятку с описанием реквизитов документов, оформленных по всем правилам. Тогда у работника будет возможность проверить документы сразу в месте их получения.

Впрочем, сегодня большинство расчетов совершаются безналичным образом - онлайн-платежами, особенно приобретение проездных документов, и как такового привычного билета у пассажира может не быть. Командированному сотруднику необходимо подтвердить факт оплаты, факт приобретения именно проездного документа и факт поездки. Минфин неоднократно возвращался к составу подтверждающих документов при приобретении бездокументарных билетов, обобщим его рекомендации в таблице:

Подтверждаем

Документы

Факт оплаты

Чек контрольно-кассовой техники.

Слипы, чеки электронных терминалов при проведении операций с использованием банковской карты, держателем которой является командированный сотрудник.

Подтверждение банком проведенной операции по оплате электронного билета (выписка)

Факт покупки билета

Маршрут-квитанция (п. 2 Приказа Минтранса России от 08.11.2006 N 134).

Контрольный купон электронного проездного (п. 2 Приказа Минтранса России от 21.08.2012 N 322).

Квитанция электронного многоцелевого документа (п. 2 Приказа Минтранса России от 18.05.2010 N 116)

Факт поездки

Распечатка электронного документа.

Посадочный талон

Маршрут-квитанция, контрольный купон и квитанция электронного многоцелевого документа применяются соответственно для подтверждения расходов на проезд авиатранспортом, железнодорожным транспортом, любым видом пассажирского транспорта.

Факт поездки подтверждает распечатка электронного билета на бумажном носителе с одновременным представлением посадочного талона. Причем если в отношении поездки на ж/д транспорте посадочный талон не востребован, достаточно распечатки, то к маршруту-квитанции посадочный талон обязателен - как подтверждение перелета по указанному в электронном авиабилете маршруту.

Посадочный талон имеет документарную форму, и его нельзя восстановить при утере, тогда подтверждающим документом станет справка, выданная авиаперевозчиком или его представителем, с необходимой информацией <10> о перелете.

<10> Письмо Минфина России от 18.05.2015 N 03-03-06/2/28296.

Продолжительность командировки и компенсации

После отмены обязательного оформления командировочного удостоверения количество дней, за которые сотруднику положены суточные, определяется датами билетов. При желании учреждение может продолжать пользоваться удостоверением и проставлять отметки об отъезде и о возвращении из командировки. Применение командировочных удостоверений закрепляется в графике документооборота.

Фактическое выполнение командировочного задания и возвращение на место постоянной работы могут не совпадать по ряду причин, например работник по согласованию с работодателем может остаться в месте командирования на выходные или праздничные дни. Суточные и средний заработок за эти дни не выплачиваются, но за дни обратной дороги выплата суточных и среднего заработка возобновляется. Стоимость обратных билетов в расходы принимается, и никакого дополнительного дохода у сотрудника при этом не возникает <11>.

<11> Письмо Минфина России от 30.07.2014 N 03-04-06/37503.

Особенности таких расчетов с командируемым сотрудником необходимо зафиксировать в приказе о командировании. Приведем фрагмент такого приказа.

--------------------------------------------------------------------------¬
¦ ПРИКАЗЫВАЮ: ¦
¦ ¦
¦ 1. На основании заявления разрешить учителю Николаевой А.С.¦
¦пребывание в г. Перми (по месту командирования) в общеустановленные¦
¦праздничные дни с 1 по 3 мая по завершении курсов повышения квалификации.¦
¦ 2. Бухгалтерии (гл. бухгалтер Петрова Е.А.): ¦
¦ 2.1. Оплатить проезд, проживание во время командирования и время¦
¦нахождения в обратном пути учителя Николаевой А.С. в порядке,¦
¦установленном для компенсации командировочных расходов. ¦
¦ 2.2. За праздничные дни пребывания в месте командирования, указанные¦
¦в заявлении Николаевой А.С., суточные не начислять, средний заработок не¦
¦сохранять, проживание не оплачивать. ¦
L--------------------------------------------------------------------------

Работник по согласованию с работодателем может, не возвращаясь из командировки, сразу уйти в отпуск. В соответствии с официальными разъяснениями Минфина <12> в этом случае последний день перед отпуском является днем окончания командировки и организация-работодатель не обязана оплачивать обратный билет сотрудника от места проведения отпуска. Если же организация компенсирует стоимость обратного билета, то эти расходы не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Кроме того, оплата организацией за сотрудника обратного билета признается его доходом, полученным в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Стоимость билета подлежит обложению НДФЛ в полном объеме.

<12> Письмо Минфина России от 21.10.2016 N 03-03-06/3/61516.

Суточные продолжают выплачиваться за время продления командировки по уважительным причинам: болезнь, невозможность уехать из-за погоды и т.п. Командировка продлевается отдельным приказом на основании подтверждающих документов - больничного листа или справки перевозчика - с компенсацией проживания и выплатой среднего заработка за дни продления командировки.

Важно помнить, что за дни болезни в командировке выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с Федеральным законом N 255-ФЗ <13>, в то время как средний заработок за время нахождения в командировке рассчитывается по правилам, установленным Постановлением Правительства РФ N 922 <14>.

<13> Федеральный закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".
<14> Постановление Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы".

Пример. Учитель Николаева А.С. была направлена в командировку с 13 по 26 августа 2017 года на 14 календарных дней для прохождения курсов повышения квалификации. В период нахождения в командировке она заболела, что подтверждено листком нетрудоспособности. Во время заболевания с 21 по 24 августа 2017 года Николаева А.С. находилась в стационаре.

В командировку работница выехала 13 августа, вернулась 26 августа, что подтверждено билетами.

В положении о командировках учреждения установлена норма суточных при командировках в пределах России в сумме 500 руб. в день.

По возвращении работника бухгалтер начислит:

Бухгалтерский учет расчетов с командируемым сотрудником

Приведем в таблице основные бухгалтерские записи для отражения расчетов с командируемым сотрудником.

N п/п

Содержание операции

Дебет

Кредит

Первичный документ

Комментарии

1

Принято обязательство

0 506 10 212

0 502 11 212

Приказ о командировании

2

Принято денежное обязательство

0 502 11 212

0 502 12 212

Заявление на выдачу денежных средств под отчет

3

Выдан аванс

0 210 03 560

Забалансовый счет 17

(КИФ <*> и КОСГУ 510)

0 201 11 610

Забалансовый счет 18

(КВР 112/КОСГУ 212)

РКО, платежное получение, выписка по лицевому счету

Аванс может перечисляться на дебетовую корпоративную карту, на заработную карту сотрудника, выдаваться наличными в кассе

0 208 12 560

0 201 11 610

Забалансовый счет 18

(КВР 112/КОСГУ 212)

0 208 12 560

0 201 34 610 Забалансовый счет 18

(КВР 112/КОСГУ 212)

4

Представлен авансовый отчет с подтверждающими документами (билеты, гостиничный счет, иные услуги)

0 208 12 560

0 210 03 660

Забалансовый счет 18

(КИФ и КОСГУ 610)



Авансовый отчет (ф. 0504505)

Запись производится при использовании корпоративной карты - при снятии наличных подотчетным лицом либо при оплате за приобретенные товары (услуги, работы)

0 401 20 212

0 109 00 212

0 208 12 660

5

Оприходован бензин



0 105 33 340

0 208 12 660

Путевой лист, чеки АЗС

Такие записи будут сделаны при направлении сотрудника в командировку на служебном автомобиле

6

Списан бензин по нормам расхода

0 401 20 272



0 109 00 272

0 105 33 440

Путевой лист, акт списания материальных запасов (ф. 0504230)

<*> КИФ - статья аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов.

Как было отмечено, срок окончательных расчетов с командируемым сотрудником учреждение устанавливает самостоятельно, и в течение этого срока задолженность сотрудника будет числиться на счете 0 208 00 000 "Расчеты с подотчетными лицами". Следует ли учреждению вносить изменения в учет после окончания сроков расчетов?

По нашему мнению, да. В Письме Минфина России N 02-07-07/5669, Казначейства России N 07-04-05/02-120 от 02.02.2017 указано на необходимость отражения просроченной дебиторской задолженности по расходам, в отношении которой осуществляются мероприятия по возврату предварительных оплат по расторгнутым контрактам, излишне выплаченной заработной платы и подотчетных сумм уволенных сотрудников на счете 0 209 30 000 "Расчеты по компенсации затрат".

По истечении расчетного срока, установленного в положении о командировках, задолженность становится просроченной и на этом основании подлежит переносу со счета 0 208 00 000 на счет 0 209 30 000. При этом в случае возмещения расходов текущего года в 15 - 17-м разрядах номера счета 0 209 30 000 указывают код бюджетной классификации расходов бюджета, по которому выставляются требования по восстановлению расходов (КВР 112, 122, 134, 142). В случае возмещения расходов прошлых лет в этих разрядах отражают код бюджетной классификации доходов бюджета (КДБ 130).



Если сотрудник не оспаривает сумму задолженности и согласен на ее погашение путем удержания из заработной платы, то в бухгалтерском учете записи будут следующими:

N п/п

Содержание

Дебет

Кредит

Первичный документ, основание

1

Перенос задолженности подотчетного лица в связи с окончанием расчетного срока

КВР 112

0 209 30 560

КВР 112

0 208 12 660



Бухгалтерская справка (ф. 0504833), положение о командировках

2

Удержание из заработной платы и погашение задолженности при наличии письменного согласия сотрудника на удержания либо по решению суда

КВР 111

0 109 00 211

КВР 111

0 302 11 730

Приказ об удержании, расчетная ведомость

КВР 111

0 302 11 830

КВР 111

0 304 03 730

КВР 111

0 304 03 830

КВР 112

0 209 30 660

3

Списание задолженности по решению суда

0 401 10 173

0 209 30 660

Бухгалтерская справка (ф. 0504833), решение суда

* * *

Подводя итог, акцентируем внимание на организации бухгалтерской проверки и самопроверки как мероприятий внутреннего финансового контроля. Проверку целесообразно проводить в двух направлениях:

  1. проверка по форме;
  2. проверка по содержанию.

По форме проверяется полнота и правильность заполнения авансового отчета, наличие и правильность оформления подтверждающих документов, наличие всех необходимых подписей, в том числе утверждающих, дат и сумм документов.

По содержанию проверяют соответствие приказа о командировке (место командирования, цель, сотрудник) и фактической поездки; в заявлении на аванс - срок выдачи, расчет суммы аванса и наличие отметки бухгалтерии об отсутствии непогашенной задолженности. Кроме того, перечень и размеры предъявленных расходов необходимо сверить с расходами, утвержденными в положении о командировках.

Если по какой-либо причине положение о командировках в учреждении не утверждено, то расходы можно будет принимать только в пределах, установленных соответствующим НПА - федеральным, региональным или местным.

Е. Кравченко

Эксперт журнала

"Учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение"