Мудрый Экономист

Учет расходов на создание и обслуживание интернет-сайта ау

"Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2017, N 11

Как правило, интернет-сайты создаются автономными учреждениями с целью размещения на них информации о деятельности учреждения, в том числе об оказываемых им государственных (муниципальных) услугах, платных услугах, контактной информации, а также для получения обратной связи (запись на прием, на получение услуги, размещение отзывов от граждан и т.п.). В статье расскажем, как бухгалтеру автономного учреждения отразить расходы на создание сайта и его обслуживание в бухгалтерском учете.

Чтобы разобраться, к какому объекту бухгалтерского учета может быть отнесен интернет-сайт, обратимся к нормам действующего законодательства, характеризующим его правовые особенности.

Для справки. Сайт в Интернете - совокупность программ для электронных вычислительных машин и иной информации, содержащейся в информационной системе, доступ к которой обеспечивается посредством информационно-телекоммуникационной сети Интернет по доменным именам и (или) по сетевым адресам, позволяющим идентифицировать сайты в Интернете (п. 13 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации").

Из данного определения следует, что сайт является компьютерной программой для ЭВМ и в соответствии со ст. 1225 ГК РФ относится к объекту интеллектуальной деятельности, которому предоставляется правовая охрана.

При этом в отношении таких объектов регистрация прав интеллектуальной собственности осуществляется по желанию правообладателя согласно правилам ст. 1262 ГК РФ, то есть не является обязательной.

Интернет-сайт автономного учреждения может быть создан собственными силами учреждения, путем привлечения сторонних специалистов по договору авторского заказа или по заказу у специализированной организации.

При создании сайта сторонней организацией (сторонним специалистом) исключительное право на программу, базу данных принадлежит заказчику, если договором между исполнителем и заказчиком (учреждением) не предусмотрено иное. В случае если в соответствии с таким договором исключительное право принадлежит исполнителю, заказчик (учреждение) вправе использовать созданный по заказу программный продукт на условиях безвозмездной (неисключительной) лицензии в течение всего срока действия исключительного права (ст. 1296 ГК РФ).

Если разработка сайта осуществляется работниками учреждения, исключительные права на него принадлежат учреждению как на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом, при условии что в трудовом или ином договоре с работниками, занятыми разработкой сайта, не предусмотрено сохранение за ними исключительных прав (п. 2 ст. 1295 ГК РФ).

Порядок отражения в бухгалтерском учете расходов на создание сайта зависит от того, какие права на него принадлежат учреждению - исключительные или неисключительные, а также от срока его использования.

Ориентиром в целях принятия интернет-сайта к бухгалтерскому учету являются условия договоров об оказании услуг по разработке сайта (трудовых договоров) о принадлежности исключительных прав на него. При этом если в договорах не содержится конкретных указаний на правообладателя, то в силу п. 1 ст. 1296 ГК РФ исключительное право на сайт принадлежит заказчику.

Как правило, интернет-сайт учреждения создается с целью его использования в своей деятельности в течение длительного периода времени. Далее речь пойдет о расходах на создание интернет-сайта, срок полезного использования которого составляет более 12 месяцев.

Если исключительные права на сайт принадлежат учреждению

В бухгалтерском учете в соответствии с п. 56 Инструкции N 157н <1> исключительные права автономного учреждения на сайт относятся к объектам нематериальных активов (НМА), так как предназначены для неоднократного и (или) постоянного использования в деятельности учреждения и отвечают следующим критериям:

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Для учета вложений, произведенных при приобретении исключительных прав, которые будут приняты в качестве объектов НМА, используется счет 0 106 02 000 "Вложения в нематериальные активы" (п. 127, 131 Инструкции N 157н).

Согласно п. 62 Инструкции N 157н автономные учреждения при определении первоначальной стоимости сайта - объекта НМА формируют фактические вложения с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками (подрядчиками, исполнителями), включая суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг при создании сайта, в частности расходы на дизайн сайта, программирование его функциональных шаблонов, подключение программного модуля, информационное наполнение сайта, верстку внутренней графики (фотографии, картинки), регистрацию доменного имени сайта, услуги хостинга и др.

При создании сайта работниками учреждения в первоначальную стоимость объекта НМА могут быть включены гонорары, выплачиваемые работникам за выполненную работу (если они предусмотрены), страховые взносы на указанные выплаты, а также расходы на регистрацию доменного имени сайта, услуги хостинга и иные расходы, связанные с созданием сайта.

В учетной политике учреждения целесообразно предусмотреть перечень расходов, включаемых при определении первоначальной стоимости НМА, а также первичные учетные документы, на основании которых НМА принимаются к бухучету.

Приобретенные (созданные) объекты нематериальных активов (исключительных прав на сайт) принимаются к учету в сумме сформированной первоначальной стоимости и отражаются в соответствии с п. 15 Инструкции N 183н <2> следующей записью:

Дебет счета 0 102 30 000 "Нематериальные активы - иное движимое имущество учреждения"

Кредит счета 0 106 32 000 "Вложения в нематериальные активы - иное движимое имущество учреждения".

<2> Инструкция по применению Плана счетов автономного учреждения, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.

Далее стоимость сайта, учтенного в составе нематериальных активов, списывается путем начисления амортизации. В соответствии с п. 93 Инструкции N 157н амортизация начисляется:

Срок полезного использования НМА определяется комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении, исходя из (п. 60 Инструкции N 157н):

Нематериальные активы, по которым невозможно точно установить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования. В целях расчета амортизационных отчислений по ним срок полезного использования предусматривается из расчета десять лет.

Комиссия учреждения ежегодно при проведении инвентаризации уточняет срок полезного использования НМА, и в случаях его существенного изменения пересчитывается норма амортизации. Возникшая в связи с этим корректировка суммы начисляемой ежемесячно амортизации осуществляется начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором произведено уточнение срока полезного использования (п. 61 Инструкции N 157н).

В бухгалтерском учете автономного учреждения начисление амортизации по НМА отражается таким образом:

Дебет счетов 0 109 00 000 "Затраты на изготовление готовой продукции, работ, услуг" (по соответствующим аналитическим счетам, предусмотренным в рамках формирования учетной политики, по коду 271 КОСГУ), 0 401 20 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"

Кредит счета 0 104 39 000 "Амортизация нематериального актива - иного движимого имущества учреждения".

Пример 1. Автономное учреждение заключило с организацией договор на выполнение работ по разработке интернет-сайта. Предметом договора являются написание программного обеспечения, разработка графического дизайна, верстка главной страницы, размещение в Интернете информационных материалов заказчика, регистрация доменного имени и услуги хостинга. Стоимость работ составляет 300 000 руб. Согласно условиям договора исключительное право на интернет-сайт принадлежит заказчику. Комиссией учреждения определен срок полезного использования сайта - 10 лет. Расходы осуществляются за счет приносящей доход деятельности.

Расходы по оплате договоров на услуги по созданию (разработке) сайта отражаются по виду расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд" с увязкой по статье 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов" КОСГУ (разд. III, V Указаний по применению бюджетной классификации РФ <3>).

<3> Утверждены Приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н.

В бухгалтерском учете отражены следующие записи:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отражены расходы по договору на выполнение работ по разработке интернет-сайта

2 106 32 000

2 302 32 000

300 000

Погашена задолженность перед разработчиком программного обеспечения

2 302 32 000

2 201 11 000

300 000

Принят к учету сайт по сформированной первоначальной стоимости

2 102 30 000

2 106 32 000

300 000

Начислена амортизация <*>

(300 000 руб. / 120 мес.)

2 109 80 271

2 104 39 000

2 500

<*> Амортизация на объекты НМА начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его выбытия (п. 86, 93 Инструкции N 157н).

Пример 2. В 2017 году работники автономного учреждения по техническому заданию (в рамках выполнения трудовых функций) разработали интернет-сайт учреждения. В себестоимость работ были включены следующие расходы, произведенные за счет приносящей доход деятельности:

Комиссией учреждения определен срок полезного использования - 10 лет.

Расходы на начисление и уплату гонорара отражаются по виду расходов 111 "Фонд оплаты труда учреждений" с увязкой по статье 211 "Заработная плата" КОСГУ.

Расходы на начисление и уплату страховых взносов отражаются по виду расходов 119 "Взносы по обязательному социальному страхованию на выплаты по оплате труда работников и иные выплаты работникам учреждений" с увязкой по статье 213 "Начисления на выплаты по оплате труда" КОСГУ.

Расходы на регистрацию доменного имени и услуги хостинга отражаются по виду расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд" с увязкой по статье 226 "Прочие расходы, услуги".

В бухгалтерском учете отражены следующие операции:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Начислена зарплата работникам, непосредственно участвовавшим в создании сайта

2 106 32 000

2 302 11 000

50 000

Начислены страховые взносы на выплаты работникам, непосредственно участвовавшим в создании сайта

2 106 32 000

2 303 00 000 <*>

15 100

Отражены расходы на регистрацию доменного имени сайта и услуги хостинга

2 106 32 000

2 302 26 000

20 000

Принят к учету сайт по сформированной первоначальной стоимости

2 102 30 000

2 106 32 000

85 100

Начислена амортизация

(85 100 руб. / 120 мес.)

2 109 80 271

2 104 39 000

709,17

<*> По соответствующим счетам аналитического учета (2 303 02 000, 2 303 06 000, 2 303 07 000, 2 303 10 000).

Пример 3. Автономное учреждение в 2017 году заключило с физическим лицом договор авторского заказа на создание интернет-сайта на сумму 120 000 руб. В стоимость договора входят также регистрация доменного имени и услуги хостинга. Исполнитель представил документально подтвержденные расходы в сумме 20 000 руб. Расходы произведены за счет приносящей доход деятельности.

Срок полезного использования определен комиссией учреждения - 5 лет.

Согласно п. 1 ст. 420 НК РФ в отношении указанной выплаты учреждение произведет расчет страховых взносов на обязательное пенсионное и медицинское страхование. Начисление страховых взносов на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством по таким выплатам не производится (пп. 2 п. 3 ст. 422 НК РФ).

При определении базы для начисления страховых взносов сумма выплат в части, касающейся договора авторского заказа, уменьшается на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением этих доходов (п. 8 ст. 421 НК РФ).

Таким образом, база для начисления страховых взносов составит 100 000 руб. (120 000 - 20 000).

В силу ст. 426 НК РФ в 2017 году применяются следующие тарифы страховых взносов:

  1. на обязательное пенсионное страхование:
  1. обязательное медицинское страхование - 5,1%.

Суммы страховых взносов рассчитаны следующим образом:



Расходы на оплату услуг по созданию интернет-сайта (по договору авторского заказа) отражаются по виду расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд" с увязкой по статье 226 "Прочие расходы, услуги".

Расходы на начисление и уплату страховых взносов на указанные выплаты отражаются по виду расходов 119 "Взносы по обязательному социальному страхованию на выплаты по оплате труда работников и иные выплаты работникам учреждений" с увязкой по статье 226 "Прочие расходы, услуги" КОСГУ.

В бухгалтерском учете отражены следующие операции:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отражены расходы по договору авторского заказа на выполнение работ по разработке интернет-сайта

2 106 32 000

2 302 11 000

120 000



Начислены страховые взносы на выплаты по договору авторского заказа

2 106 32 000

2 303 07 000

5 100

2 106 32 000

2 303 10 000

22 000



Принят к учету сайт по сформированной первоначальной стоимости

2 102 30 000

2 106 32 000

147 100

Начислена амортизация

(147 100 руб. / 60 мес.)



2 109 80 271

2 104 39 000

2 451,67

Если учреждению принадлежат неисключительные права на сайт

Как было отмечено выше, если в соответствии с договором на создание интернет-сайта исключительное право принадлежит исполнителю, учреждение вправе использовать созданный по заказу программный продукт на условиях безвозмездной (неисключительной) лицензии в течение срока ее действия.

Расходы учреждения в этом случае могут быть отнесены на текущие расходы или на расходы будущих периодов (в зависимости от того, что установлено учетной политикой). Аналогично учитываются расходы на создание сайта со сроком полезного использования менее одного года.

В соответствии с разд. V Указаний по применению бюджетной классификации РФ расходы по оплате договоров на приобретение неисключительных (пользовательских) лицензионных прав на программное обеспечение отражаются по виду расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд" с увязкой по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.

Учет расчетов с исполнителем по такому договору осуществляется на счете 0 302 26 000 "Расчеты по прочим работам, услугам" (п. 21 Инструкции N 157н).



Принятие к учету расходов на приобретение неисключительных прав на сайт оформляется следующей бухгалтерской записью:

Дебет счетов 0 109 00 000 "Затраты на изготовление готовой продукции, работ, услуг" (по соответствующим аналитическим счетам, предусмотренным в рамках формирования учетной политики, по коду 226 КОСГУ), 0 401 20 226 "Расходы на прочие работы, услуги"

Кредит счета 0 302 26 000 "Расчеты по прочим работам, услугам".

Если в учетной политике учреждения предусмотрен порядок отнесения таких расходов на расходы будущих периодов, то в соответствии с п. 302 Инструкции N 157н применяется следующая корреспонденция счетов (п. 124 Инструкции N 162н):

Дебет счета 0 401 50 226 "Расходы будущих периодов на прочие расходы, услуги"

Кредит счета 0 302 26 000 "Расчеты по прочим работам, услугам".

В процессе использования сайта затраты на его разработку, учтенные в составе расходов будущих периодов, подлежат списанию равными долями в течение установленного срока использования на расходы текущего финансового года следующим образом:

Дебет счета 0 109 00 000 "Затраты на изготовление готовой продукции, работ, услуг" (по соответствующим аналитическим счетам, предусмотренным в рамках формирования учетной политики, по коду 226 КОСГУ), 0 401 20 226 "Расходы на прочие работы, услуги"

Кредит счета 0 401 50 226 "Расходы будущих периодов на прочие расходы, услуги".

В указанных случаях учет интернет-сайта, использование которого осуществляется на праве неисключительной лицензии, ведется на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование" в течение срока действия неисключительных прав, установленного договором.

Пример 4. Автономное учреждение заключило договор с организацией на разработку сайта. По условиям договора исключительные права на этот сайт принадлежат разработчику, а учреждение вправе использовать созданный сайт на условиях неисключительной лицензии в течение трех лет. Стоимость договора - 50 000 руб. Расходы произведены за счет субсидии, выделенной на выполнение госзадания.

В учетной политике учреждения установлено, что нужно относить расходы на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение на расходы будущих периодов. В течение срока использования таких программ они учитываются на забалансовом счете 01.

В бухгалтерском учете отражены следующие операции:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отнесены расходы на создание сайта на расходы будущих периодов

4 401 50 226

4 302 26 000

50 000

Принят сайт к забалансовому учету

Забалансовый счет 01

-

50 000

Отражено отнесение расходов будущих периодов на общехозяйственные расходы (ежемесячно в течение всего срока использования сайта)

(50 000 руб. / 36 мес.)

4 109 80 226

4 401 50 226

1 389

Учет расходов на обслуживание сайта

Как правило, дальнейшее обновление информации на сайте (обновление контента) осуществляется работниками учреждения в рамках должностных обязанностей. В этом случае расходов на поддержку и обновление сайта у учреждения не возникает, они учитываются в составе расходов на оплату труда соответствующих работников.

Расходы на обслуживание сайта у учреждения возникают:

Согласно Указаниям по применению бюджетной классификации РФ расходы на оплату договора, предметом которого являются услуги по поддержке и сопровождению интернет-сайта, следует относить по виду расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд" с увязкой по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ. В бухгалтерском учете данные расходы отражаются следующим образом:

Дебет счета 0 109 00 000 "Затраты на изготовление готовой продукции, работ, услуг" (по соответствующим аналитическим счетам, предусмотренным в рамках формирования учетной политики, по коду 226 КОСГУ), 0 401 20 226 "Расходы на прочие работы, услуги"

Кредит счета 0 302 26 000 "Расчеты по прочим работам, услугам".

* * *

В заключение обобщим вышесказанное. Ориентиром в целях принятия интернет-сайта к бухгалтерскому учету являются условия договора на разработку сайта о принадлежности исключительных или неисключительных прав на него. Если учреждению по договору будут принадлежать исключительные права на сайт, то оно учитывает расходы в составе нематериальных активов. При этом регистрация исключительного права на сайт не обязательна (достаточно договора, в котором прописано, что исключительные права принадлежат заказчику). Учреждение-правообладатель в течение срока действия исключительного права на сайт может по своему желанию зарегистрировать его в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. При приобретении неисключительных прав такие расходы относятся на текущие затраты учреждения либо на расходы будущих периодов.

О. Сизонова

Главный редактор журнала

"Автономные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"