Мудрый Экономист

Основные правила амортизации имущества

"Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", 2017, N 5

Стоимость приобретаемого имущества учреждения списывается с учета постепенно в течение срока полезного использования. Данный процесс носит название "амортизация". Инструкцией N 157н <1> установлены определенные правила и нормы амортизации. В статье рассмотрим, каковы особенности начисления амортизации по разным видам имущества и как она отражается в учете.

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Срок полезного использования основных средств

Каждому приобретенному нефинансовому активу устанавливается срок полезного использования. Согласно п. 44 Инструкции N 157н сроком полезного использования объекта основных средств является период, в течение которого предусматривается использование в процессе деятельности учреждения объекта нефинансовых активов в тех целях, ради которых он был приобретен, создан и (или) получен (в запланированных целях).

Срок полезного использования объектов нефинансовых активов в целях принятия к учету в составе основных средств и начисления амортизации определяется исходя:

а) из информации, содержащейся в законодательстве РФ, закрепляющем сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации. По объектам основных средств, включенным согласно Постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее - Классификация ОС) в амортизационные группы с первой по девятую, срок полезного использования определяется по наибольшему сроку, установленному для указанных амортизационных групп; по объектам ОС, включенным в десятую амортизационную группу, - исходя из Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072;

б) рекомендаций, содержащихся в документах производителя, входящих в комплектацию объекта имущества, при отсутствии в законодательстве РФ норм, устанавливающих сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации, в случаях отсутствия информации в законодательстве РФ и в документах производителя - на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов, принятого с учетом:

Обратите внимание! Основные средства принимаются к учету согласно требованиям ОКОФ. С 1 января 2017 года применяется ОК 013-2014 (СНС 2008), утвержденный Приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст. При этом Классификация ОС осталась прежней, только в нее внесены соответствующие изменения, касающиеся кодов ОКОФ.

В случаях изменения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, в том числе в результате достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации, срок полезного использования по этому объекту пересматривается по решению комиссии по поступлению и выбытию активов.

При поступлении (приобретении, получении) объекта основных средств, ранее бывшего в эксплуатации, дата окончания срока полезного использования определяется в порядке, предусмотренном выше, с учетом срока фактической эксплуатации поступившего объекта.

Срок полезного использования нематериальных активов

Сроком полезного использования нематериального актива является период, в течение которого учреждением предполагается его использование (п. 60 Инструкции N 157н).

Срок полезного использования нематериальных активов в целях принятия к бухгалтерскому учету и начисления амортизации определяется комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения исходя:

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования. По указанным НМА в целях определения амортизационных отчислений срок полезного использования устанавливается из расчета десяти лет.

Срок полезного использования объекта нематериальных активов, являющегося предметом лизинга (сублизинга), определяется комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения, принимающего в соответствии с условиями договора объект к учету, в порядке, предусмотренном настоящим пунктом, если иное не предусмотрено договором лизинга (сублизинга).

Согласно п. 61 Инструкции N 157н в целях расчета сумм амортизации объекта НМА комиссия учреждения по поступлению и выбытию активов ежегодно определяет продолжительность периода, в течение которого предполагается использовать нематериальный актив, и в случаях его существенного изменения уточняет срок его полезного использования. Возникшая в связи с этим корректировка суммы ежемесячно начисляемой амортизации осуществляется начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором произведено уточнение срока полезного использования.

Определение первоначальной стоимости

Объекты основных средств принимаются к учету по первоначальной стоимости. Исходя из этой стоимости и начисляется амортизация. Порядок определения первоначальной стоимости установлен п. 47 Инструкции N 157н. При приобретении объекта за плату, его сооружении и (или) изготовлении фактические вложения учреждения формируются с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками (подрядчиками, исполнителями), кроме приобретения, сооружения и (или) изготовления объекта в рамках деятельности учреждения, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено НК РФ, включая:

  1. суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
  2. суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ в целях создания объекта основного средства по договору строительного подряда и иным договорам;
  3. суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением (созданием, изготовлением) объекта основного средства;
  4. регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (созданием, изготовлением) объекта основного средства;
  5. таможенные пошлины, таможенные сборы и иные аналогичные платежи, связанные с приобретением (уступкой) имущественных прав правообладателя;
  6. суммы вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основного средства;
  7. затраты по доставке объекта основного средства до места его использования;
  8. суммы фактических затрат, связанных с созданием, производством и (или) изготовлением объекта основного средства: израсходованные учреждением материалы, оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда, услуги сторонних организаций (соисполнителей, подрядчиков (субподрядчиков));
  9. иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением объекта основного средства, включая содержание дирекции строящегося объекта и технический (строительный) надзор, проценты по займам на его приобретение (создание), затраты по договору лизинга.

Не включаются в сумму фактических вложений общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением объекта основного средства.

Расчет и начисление амортизации

Для отражения расчетов по начисленной амортизации применяется счет 104 00 "Амортизация" (п. 84 Инструкции N 157н).

Показатель амортизации отражает величину стоимости основных средств, нематериальных активов, закрепленных за учреждением на праве оперативного управления, а также объектов нефинансовых активов, составляющих государственную (муниципальную) казну, перенесенную за период их использования на уменьшение финансового результата.

Согласно п. 85 Инструкции N 157н расчет годовой суммы амортизации производится учреждением линейным способом исходя из балансовой стоимости имущества и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока его полезного использования.

На заметку. С 2018 года планируется вступление в силу Федерального стандарта "Основные средства", утвержденного Приказом Минфина России от 31.12.2016 N 257н. С его принятием могут быть введены еще два метода начисления амортизации: уменьшаемого остатка и пропорционально объему продукции.

В случаях изменения срока полезного использования в связи с корректировкой первоначально принятых нормативных показателей функционирования амортизируемого объекта основного средства, нематериального актива, в том числе в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации или частичной ликвидации, начиная с месяца, в котором был изменен срок полезного использования, расчет годовой суммы амортизации производится учреждением линейным способом исходя из остаточной стоимости амортизируемого объекта на дату изменения срока полезного использования и уточненной нормы амортизации, исчисленной с учетом оставшегося срока полезного использования на дату его изменения.

К сведению. Остаточная стоимость - это балансовая стоимость объекта, уменьшенная на сумму начисленной на соответствующую дату амортизации. Под оставшимся сроком полезного использования на соответствующую дату понимается срок полезного использования амортизируемого объекта, уменьшенный на срок его фактического использования на соответствующую дату.

При принятии к учету объекта основного средства, нематериального актива по балансовой стоимости с ранее начисленной суммой амортизации расчет амортизации производится исходя из остаточной стоимости амортизируемого объекта на дату его принятия к учету и нормы амортизации, исчисленной с учетом оставшегося срока полезного использования на дату его принятия к учету.

В течение финансового года амортизация начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

Начисление амортизации приостанавливается:

Амортизация начинает начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и продолжается до полного погашения стоимости этого объекта либо его выбытия (в том числе по основанию списания объекта с бухгалтерского учета) (п. 86 Инструкции N 157н).

Начисление амортизации не может производиться свыше 100% стоимости амортизируемого объекта.

Обратите внимание! При списании с балансового учета стоимости объектов основных средств вследствие их выбытия подлежит списанию и сумма накопленных амортизационных отчислений по этим объектам.

Начисление амортизации на объекты прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или за месяцем выбытия объекта с бухгалтерского учета (п. 87 Инструкции N 157н).

Начисленная амортизация по объектам нефинансовых активов отражается в бухгалтерском учете путем накопления на соответствующих счетах аналитического учета с отражением бухгалтерских записей в порядке, предусмотренном Инструкциями N 162н <2>, 174н <3> и 183н <4>.

<2> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.
<3> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н.
<4> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.

Аналитический учет начисленной амортизации по объектам нефинансовых активов ведется в оборотной ведомости по нефинансовым активам (ф. 0504035).

Общие суммы по операциям амортизации нефинансовых активов отражаются в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (ф. 0504071).

Примечание. Начисленная 100%-ная амортизация на объекты, которые пригодны для дальнейшей эксплуатации (использования), не является основанием для их списания.

По объектам основных средств и нематериальных активов в зависимости от вида имущества и его стоимости амортизация начисляется в следующем порядке (п. 92, 93 Инструкции N 157н):

Вид имущества

Стоимость имущества, руб.

Порядок начисления амортизации

Недвижимое имущество <*>

До 40 000 включительно

В размере 100% балансовой стоимости объекта при принятии к учету

Свыше 40 000

В соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации

Движимое имущество

От 3 000 до 40 000

В размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию

Свыше 40 000

В соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации

До 3 000 включительно <**>

Не начисляется

Библиотечный фонд до 40 000 включительно

В размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию

Нематериальные активы

До 40 000 включительно

В размере 100% балансовой стоимости при принятии объекта на учет

Свыше 40 000

В соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации

<*> Амортизация начисляется при принятии к учету по факту государственной регистрации прав, предусмотренной законодательством РФ.
<**> За исключением библиотечного фонда и нематериальных активов.

К сведению. При введении Федерального стандарта "Основные средства" будет увеличен порог стоимости основных средств, с которых начисляется амортизация. Так, на объекты стоимостью до 10 000 руб. амортизация начисляться не будет. На объекты от 10 000 до 100 000 руб. будет начисляться 100%-ная амортизация при выдаче их в эксплуатацию. А на объекты от 100 000 руб. амортизация будет начисляться по установленным нормам в течение срока полезного использования.

Отражение в учете начисленной амортизации

Как мы уже отметили, операции по начислению амортизации отражаются на счете 104 00 "Амортизация" в соответствии с Инструкциями. Начисленная амортизация, согласно принятой учетной политике, относится либо на финансовый результат текущего года, либо на затраты.

В зависимости от типа образовательного учреждения операции по отражению амортизации выглядят следующим образом:

Казенное учреждение (Инструкция N 162н)

Бюджетное учреждение (Инструкция N 174н)

Автономное учреждение (Инструкция N 183н)

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Начисление амортизации на объекты ОС и НМА

0700

0000000000

000

1 401 20 271

(1 109 xx 271)

0700

0000000000

000

1 104 xx 410

0700

0000000000

000

0 401 20 271

(0 109 xx 271)

0700

0000000000

000

0 104 xx 410

0700

0000000000

000

0 401 20 271

(0 109 xx 271)

0700

0000000000



000

0 104 xx 000

Принятие к учету амортизации при безвозмездном получении ОС и НМА от головного учреждения (обособленного подразделения)

0700

0000000000

000

1 304 04 310

(1 304 04 320)



0700

0000000000

000

1104 xx 410

(1 104 xx 420)

0700

0000000000



000

0 304 04 310

(0 304 04 320)

0700

0000000000

000



0 104 xx 410

(0 104 xx 420)

0700

0000000000

000

0 304 04 310

(0 304 04 320)



0700

0000000000

000

0 104 xx 000

Принятие к учету амортизации при безвозмездном получении ОС и НМА от учредителя

0700

0000000000

000

1 401 10 180

0700

0000000000

000

1 104 xx 410

(1 104 xx 420)

0700

0000000000

000

0 401 10 180

0700

0000000000

000

0 104 xx 410

(0 104 xx 420)

0700

0000000000

000

0 401 10 180

0700

0000000000

000

0 104 xx 000

Списание начисленной амортизации при безвозмездной передаче ОС и НМА между головным учреждением и обособленным подразделением

0700

0000000000

000

1 104 xx 410

(1 104 xx 420)

0700

0000000000

000

1 304 04 310

(1 304 04 320)

0700

0000000000

000

0 104 xx 410

(0 104 xx 420)

0700

0000000000

000

0 304 04 310

(0 304 04 320)

0700

0000000000

000

0 104 xx 000

0700

0000000000

000

0 304 04 310

(0 304 04 320)

Списание начисленной амортизации при передаче объектов учета органу власти в результате прекращения права оперативного управления

0700

0000000000

000

1 104 xx 410

(1 104 xx 420)

0700

0000000000

000

1 401 20 241 <*>

0700

0000000000

000

0 104 xx 410

(0 104 xx 420)

0700

0000000000

000

0 401 20 241

0700

0000000000

000

0 104 xx 000

0700

0000000000

000

0 401 20 241

Списание начисленной амортизации при выбытии ОС и НМА (их реализации, ином выбытии)

0700

0000000000

000

1 104 xx 410

(1 104 xx 420)

0700

0000000000

000

1 101 xx 410

(1 101 xx 420)

0700

0000000000

000

0 104 xx 410

(0 104 xx 420)

0700

0000000000

000

0 101 xx 410

(0 101 xx 420)

0700

0000000000

000

0 104 xx 000

0700

0000000000

000

0 101 xx 000

<*> В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям, а также при их передаче государственным и муниципальным организациям.

Пример. Бюджетное образовательное учреждение СПО приобрело компьютер стоимостью 60 000 руб. В соответствии с Классификацией ОС он относится ко второй амортизационной группе со сроком полезного использования 3 года (36 мес.). Компьютер принят к учету в составе особо ценного движимого имущества. Согласно учетной политике учреждения расходы на амортизацию относятся на затраты текущего года по основному виду деятельности.

Расходы на приобретение компьютера, в соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации в Российской Федерации, утвержденными Приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н, будут осуществляться по коду вида расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд" и отражаться в учете по статье 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

Норма ежемесячной амортизации составит 1 666,66 руб. (60 000 руб. / 36 мес.).

Операции по принятию к учету компьютера и начислению амортизации отражены в соответствии с Инструкцией N 174н следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Поступил компьютер от поставщика

0704

0000000000

244

4 106 21 310

0704

0000000000

244

4 302 31 730

60 000

Произведен расчет с поставщиком

0704

0000000000

244

4 302 31 830

0704

0000000000

000

4 201 11 610

60 000

Принят к учету компьютер по первоначальной стоимости

0704

0000000000

000

4 101 24 310

0800

0000000000

244

4 106 21 310

60 000

Начислена амортизация с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию компьютера

0704

0000000000

000

4 109 60 271

0704

0000000000

000

4 104 24 410

1 666,60

* * *

Основные средства и нематериальные активы стоимостью свыше 40 000 руб., принятые к учету по первоначальной стоимости, списываются постепенно путем начисления амортизации. Имущество стоимостью от 3 000 до 40 000 руб. амортизируется сразу при вводе в эксплуатацию. Для правильного начисления амортизации необходимо установить первоначальную стоимость и определить амортизационную группу.

О. Марова

Эксперт журнала

"Учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение"