Мудрый Экономист

Комфорт не роскошь, а средство получения дохода

"Налоговые споры", 2006, N 5

Положение ст. 252 НК РФ о том, что расходы должны быть экономически обоснованными, изначально содержало в себе зерна конфликта между налоговиками и налогоплательщиками. Дело в том, что "обоснованность" - понятие во многом субъективное, и то, что кажется обоснованным налогоплательщику, отнюдь не кажется таковым налоговым органам. В спорах, связанных с расходами на обеспечение работникам комфортных условий труда, как правило, точку может поставить только суд.

ПРИЧИНА СПОРА

Организация химической промышленности для работников, занятых на непрерывном производстве, выделила помещение и оборудовала его электрочайниками, холодильниками, водонагревателями, напольными вентиляторами и тепловентиляторами, чтобы обеспечить полноценный отдых и прием пищи. Затраты на приобретение бытовых приборов она учла при налогообложении прибыли на основании ст. 264 НК РФ как затраты на обеспечение нормальных условий труда. НДС, уплаченный поставщикам бытовых приборов, был принят к налоговому вычету. В ходе налоговой проверки налоговая инспекция посчитала указанные затраты экономически не обоснованными и доначислила организации налог на прибыль и НДС.

--                      -¬               --                     -¬
¦ ПОЗИЦИЯ ¦------> <------¦ ПОЗИЦИЯ ОРГАНИЗАЦИИ ¦
¦ НАЛОГОВОЙ ИНСПЕКЦИИ ¦ ¦ ¦
L- -- L- --
----------------
Приобретение ---------------¬ Согласно ст. 22 ТК РФ
организацией ¦ 741 365 руб. ¦ работодатель обязан
электрочайников, L--------------- обеспечивать
холодильников, ---------------- безопасность труда и
водонагревателей и условия, отвечающие
вентиляторов не может требованиям охраны и
быть признано гигиены труда. На него в
экономически соответствии со ст. 233
обоснованным для целей ТК РФ возлагается
налогообложения прибыли. обеспечение
В ст. 223 санитарно-бытового и
"Санитарно-бытовое и лечебно-
лечебно-профилактическое профилактического
обслуживание работников" обслуживания работников
ТК РФ такие затраты не организаций в
предусмотрены. Значит, соответствии с
приобретать бытовые требованиями охраны
приборы организация труда. В силу специфики
может только по производства у ряда
собственной инициативе и работников нет перерыва
за свой счет. Так как на обед и им организация
вышеуказанные расходы не обязана обеспечить
могут быть признаны для возможность нормально
целей налогообложения пообедать и отдохнуть на
прибыли организаций, то рабочем месте.
относящийся к ним Таким образом, претензии
входной НДС нельзя налоговой инспекции не
предъявить к вычету из имеют под собой
бюджета. оснований, все
перечисленные расходы
подкреплены
документально и
необходимы для
осуществления
деятельности,
направленной на
получение дохода.
¦
¦/
-------------------------
------------------------¬
¦ Решение в пользу ¦
¦ организации ¦
L------------------------
-------------------------

ПОЗИЦИЯ СУДА

Из положений ст. ст. 22 и 223 ТК РФ следует, что на работодателя возлагается обязанность обеспечить санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание работников организаций в соответствии с требованиями охраны труда. Для этого организация по установленным нормам должна оборудовать санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, помещения для оказания медицинской помощи, комнату для отдыха в рабочее время и комнату психологической разгрузки.

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ.

Таким образом, оборудовав комнату отдыха, налогоплательщик только исполнил свою законодательно установленную обязанность. Понесенные им расходы являются экономически обоснованными, что позволяет принять их для целей исчисления налога на прибыль. Соответственно, суммы входного НДС, уплаченные в связи с данными расходами, могут быть предъявлены к вычету из бюджета.

Такой вывод содержится в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.12.2005 по делу N А44-2051/2005-9.

НАШ КОММЕНТАРИЙ

Сразу оговоримся, что суд рассматривал не только вопрос обеспечения нормальных условий труда. Налоговая инспекция предъявляла претензии и в отношении представительских, командировочных расходов, расходов, связанных с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств. По всем спорным моментам суд занял сторону налогоплательщика. Проблема, на которой мы заостряем внимание, а именно обеспечение нормальных условий труда, всегда была и остается актуальной, поскольку она затрагивает вопросы оборудования в организации комнаты отдыха, приема пищи, обеспечения офиса и служб организации питьевой водой и др. Многие бухгалтеры, опасаясь претензий со стороны налоговых органов, зачастую даже не пытаются собрать доказательства и обосновать понесенные затраты. Тем самым наказывают свою организацию рублем. Другие, наоборот, не задумываясь о налоговых последствиях, включают все расходы в себестоимость. Мы же рекомендуем запастись надежными аргументами на случай возникновения спора с налоговыми органами.

В судебном споре, который мы рассматриваем, суду было проще принять решение в пользу организации, поскольку она является предприятием с вредными и опасными условиями труда. В этом случае намного легче доказывать экономическую обоснованность приобретения "непрофильного" имущества для целей охраны жизни и здоровья работников. Организациям, не обладающим такими "достоинствами", как вредность и опасность, "бороться" с налоговыми органами значительно труднее. Хотя возможности для бесспорного доказательства своей правоты у них есть.

Необходимость приобретения бытовой техники может быть связана с обязанностью работодателя оборудовать комнату для приема пищи. Такое помещение должно быть оборудовано в соответствии с п. 2.49 Строительных норм и правил СНиП 2.09.04-87 "Административные и бытовые здания". Однако такие помещения нужно иметь только тогда, когда в смену работает менее 30 человек. Если работников больше, то требуется оборудование столовой-раздаточной или столовой (если численность организации превышает 200 человек). В соответствии с п. 2.52 указанных СНиП, в помещении для приема пищи должны быть умывальник, стационарный кипятильник, электрическая плита и холодильник. С учетом сегодняшних реалий вместо кипятильника и электрической плиты могут быть электрический чайник и микроволновая печь.

При принятии решения об оборудовании комнаты для приема пищи нужно учитывать также наличие или отсутствие пункта питания рядом с организацией. Если поблизости отсутствует пункт общественного питания, оборудование комнаты для приема пищи становится обязательным. Такой вывод следует из Постановления ФАС Уральского округа от 20.10.2003 по делу N Ф09-3482/03-АК.

Нетрудно обосновать необходимость приобретения кондиционеров в помещениях, где используются компьютеры или копировально-множительная техника. Дело в том, что такие помещения необходимо проветривать каждый час. Это требование п. 4.4 Санитарно-эпидемиологических правил и нормативов СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03 "Гигиенические требования к персональным электронно-вычислительным машинам и организации работы", и п. 5.1 СанПиН 2.2.2.1332-03 "Гигиенические требования к организации работы на копировально-множительной технике", утв. Постановлениями Главного государственного санитарного врача РФ.

Приобретение пылесосов можно оправдать требованиями ст. 163 ТК РФ, где сказано, что работодатель должен обеспечить сотрудника (в данном случае - уборщиков), инструментами, необходимыми им для работы.

Таким образом, если расходы связаны с какой-то законодательно установленной обязанностью работодателя (например, работодатель обязан обеспечить санитарно-бытовое обслуживание работников) и произведены в соответствии со СНиП, то их можно принять для целей налогообложения прибыли. В остальных случаях всегда есть риск признания расходов на приобретение бытовой техники экономически необоснованными. Так, в одном деле установка телевизора в комнате отдыха была признана необоснованной для целей налогового учета (см. Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2002 по делу N КА-А41/5338-02).

Тем не менее если бы, например, телевизор был необходим для показа рекламных или информационных видеоматериалов потенциальным клиентам, прибывшим на переговоры, то, по нашему мнению, у налогоплательщиков были бы хорошие перспективы в споре с налоговиками.

Теперь что касается вопроса о признании для целей налогообложения расходов на обеспечение работников офисов питьевой водой. Налоговые органы отрицают право налогоплательщиков на такой учет. Это следует из Писем УМНС России по г. Москве от 20.03.2002 N 26-12/12511 и от 29.09.2003 N 26-12/54118.

Аргументация чиновников налогового ведомства очень проста: расходы на приобретение питьевой воды не поименованы в ст. 163 ТК РФ как затраты по обеспечению нормальных условий труда, следовательно, указанные расходы не уменьшают сумму доходов, полученных предприятием при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Сразу отметим, что это весьма нелогичный довод, ведь перечень нормальных условий работы в ст. 163 ТК РФ открыт. Но не это главный аргумент противников позиции налогового ведомства.

Начнем с аргументов, которые однозначно позволят налогоплательщикам выиграть спор в суде. Статья 22 ТК РФ обязывает работодателя обеспечивать безопасность труда и условия, отвечающие требованиям охраны и гигиены труда, а также бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей. Между тем к безопасности труда относится и качество воды, потребляемой сотрудниками на рабочем месте. Поэтому организации необходимо провести анализ воды, поставляемой в офис по водопроводу. Она должна соответствовать ГОСТ Р 51232-98 "Вода питьевая. Общие требования к организации и методам контроля качества", Санитарно-эпидемиологическим правилам и нормативам СанПиН 2.1.4.1074-01. Если органы Санэпиднадзора придут к выводу, что такого соответствия нет, то приобретение питьевой воды для офиса становится не просто экономически целесообразным, но даже обязательным (см. Письмо Минфина России от 02.12.2005 N 03-03-04/1/408). В аналогичной ситуации ФАС Московского округа в Постановлении от 21.01.2003 по делу N КА-А40/8979-02 полностью встал на сторону налогоплательщика.

А что делать, если анализ водопроводной воды покажет ее полное соответствие санитарно-гигиеническим стандартам? Доказать целесообразность покупки бутилированной питьевой воды при наличии качественной водопроводной затруднительно. Но и в этой ситуации у налогоплательщика есть шансы выиграть спор.

В соответствии со ст. 56 ТК РФ работодатель обязан обеспечить работникам условия труда, определяемые не только законодательством, но и "коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами". Это значит, что помимо норм, установленных законом, работодатель должен соблюдать положения внутренних документов, в которых могут быть предусмотрены дополнительные меры по обеспечению нормальных условий труда. Так вот, предприятие может разработать соответствующий документ (приказ, положение и т.п.), в котором будут перечислены мероприятия по обеспечению нормальных условий труда. А там, в частности, можно указать, что в обязанности работодателя входит обеспечение работников питьевой водой.

ОБОБЩЕНИЕ СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ

Расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством, относятся к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и реализацией.

----------------T--------------T-----------------T---------------¬
¦ Наименование ¦ Дата решения ¦ Номер дела ¦Спорные расходы¦
¦ судебного ¦ ¦ ¦ ¦
¦ органа ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------+--------------+-----------------+---------------+
¦ФАС Поволжского¦Постановление ¦N А55-5119/04-31 ¦Приобретение ¦
¦округа ¦от 02.12.2004 ¦ ¦питьевой воды ¦
+---------------+--------------+-----------------+---------------+
¦ФАС Северо- ¦Постановление ¦N А56-32904/04 ¦Приобретение ¦
¦Западного ¦от 18.04.2005 ¦ ¦кофемашины, ¦
¦округа ¦ ¦ ¦кофеварки, печи¦
¦ ¦ ¦ ¦СВЧ, кухонной ¦
¦ ¦ ¦ ¦мебели и ¦
¦ ¦ ¦ ¦пылесосов ¦
+---------------+--------------+-----------------+---------------+
¦ФАС Уральского ¦Постановления ¦ ¦Приобретение ¦
¦округа ¦от 26.04.2005,¦N Ф09-1626/05-АК ¦питьевой воды ¦
¦ ¦от 14.11.2005 ¦N Ф09-5106/05-С7 ¦ ¦
¦ +--------------+-----------------+---------------+
¦ ¦Постановления ¦ ¦Приобретение ¦
¦ ¦от 11.01.2006,¦N Ф09-5989/05-С7 ¦набора кухонной¦
¦ ¦от 13.01.2005 ¦N Ф09-5754/04-АК ¦мебели и ¦
¦ ¦ ¦ ¦электрической ¦
¦ ¦ ¦ ¦плиты ¦
+---------------+--------------+-----------------+---------------+
¦ФАС ¦Постановление ¦N А62-817/2005 ¦Приобретение ¦
¦Центрального ¦от 12.01.2006 ¦ ¦холодильников ¦
¦округа +--------------+-----------------+---------------+
¦ ¦Постановление ¦N А09-18881/04-12¦Приобретение ¦
¦ ¦от 31.08.2005 ¦ ¦микроволновой ¦
¦ ¦ ¦ ¦печи ¦
L---------------+--------------+-----------------+----------------