Мудрый Экономист

Внимание! новый закон о рекламе

"Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2

С 1 июля 2006 г. на смену ныне действующему Закону о рекламе <1> (далее - старый Закон о рекламе) придет новый Закон о рекламе <2>. В предлагаемой вниманию читателей статье мы проанализируем основные изменения, которые могут быть интересны организациям, предоставляющим услуги связи.

<1> Федеральный закон от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе".
<2> Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе".

Понятие рекламы и нормируемые расходы в налоговом учете

Как известно, расходы на рекламу в целях налогообложения прибыли делятся на нормируемые и ненормируемые. Ненормируемые расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль в полной сумме, перечень их ограничен (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Нормируемые расходы можно признать лишь в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (без учета НДС, акцизов). Отметим, что НДС по данным расходам можно принять к вычету только в сумме, приходящейся на часть расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли. Оставшиеся суммы НДС в составе расходов также учесть нельзя (Письмо Минфина России от 11.11.2004 N 03-04-11/201). Кроме того, в пределах 1% выручки от реализации принимаются расходы на иные виды рекламы, не поименованные в числе ненормируемых. Поскольку иные виды рекламы гл. 25 НК РФ не определены, их нужно квалифицировать в соответствии с нормами законодательства о рекламе. С 1 июля 2006 г. определение рекламы несколько изменится.

Примечание. Реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (п. 1 ст. 3 нового Закона о рекламе).

Если вспомнить определение из старого Закона о рекламе, то нетрудно заметить, что изменение скорее технического характера. Получается, законодатель не решил одну из насущных проблем - не конкретизировал понятие неопределенного круга лиц, для которых предназначается реклама.

Данный вопрос принципиально важен для квалификации расходов в качестве рекламных и по-прежнему остается дискуссионным. Напомним суть спорной ситуации. Налогоплательщики зачастую для продвижения своего товара (услуги, бренда) на рынке адресуют рекламную информацию своим же потребителям (клиентам) либо рассылают ее широкому кругу лиц, имена которых известны (например, рассылка по почте, по электронной почте, абонентам сотовой связи). Являются ли эти потребители рекламы неопределенным кругом лиц? Вот что можно сказать по некоторым конкретным ситуациям.

Почтовая рассылка рекламных каталогов

Если организация рассылает рекламные каталоги по базе данных потенциальных клиентов, то чиновники называют это адресной рассылкой, предназначенной для определенного круга лиц. Распространяемая таким образом информация не может считаться рекламой. Такое мнение высказано в Письмах ФНС России от 11.02.2005 N 02-1-08/24@, УФНС по г. Москве от 09.03.2005 N 20-12/14600, Минфина России от 18.01.2006 N 03-03-02/13.

Казалось бы, если каталоги рассылаются по почте, значит, на конверте указан адресат (имя, координаты), и информация предназначена конкретному лицу. Но, согласитесь, получатель, указанный на конверте, может передать этот каталог другим лицам, поэтому круг потребителей рекламы может значительно расшириться. Принимать решение о квалификации информации в качестве рекламной можно только с учетом всех обстоятельств конкретного случая.

Но чиновники выразили свое мнение вполне определенно, без указания дополнительных условий. Кроме того, они предложили так называемую безадресную почтовую доставку. Организации необходимо заключить договор с почтовыми отделениями, чтобы их работники разнесли конверты с вложенными рекламными материалами по почтовым ящикам физических лиц - потенциальных клиентов, либо выложили эти каталоги в почтовых отделениях.

Действительно, в данном случае организация не знает наверняка, к кому попадет каталог, и уж точно не знает этих лиц по именам. Однако некоторый определенный круг потребителей рекламы все же имеется. Налогоплательщик, заключая договор с почтой, непременно оговорит хотя бы район доставки, не полагаясь на случайный выбор почтовых работников.

Очевидно, что понятие неопределенного круга лиц является оценочным. Не нужно быть маркетологом, чтобы понять, что реклама разрабатывается и распространяется для целевой аудитории, характеризуемой определенными признаками (пол, возраст, размер доходов, наличие мобильного телефона и т.п.). Именно в силу этого эффективность рекламы (степень увеличения объемов продаж) возрастает. Как правило, такой круг лиц не персонифицирован (то есть имена неизвестны). Однако, согласитесь, если знать свою целевую аудиторию по именам, то реклама будет более действенной, так как у организации есть возможность выбрать способ ее размещения и распространения, с помощью которого она будет уверена в том, что рекламная информация гарантированно доведена до каждого лица, входящего в целевую аудиторию.

Получается, что фискальные органы "наказывают" налогоплательщиков, не разрешая им уменьшать налог на прибыль, только за то, что их реклама является более эффективной при прочих равных условиях. По нашему мнению, хотя такой подход и направлен на защиту фискальных интересов государства, все же он несправедлив.

Еще один интересный вопрос - какие лица включены в базу данных потенциальных клиентов, о которой говорилось в перечисленных выше письмах? Это могут быть жильцы определенного района города, и тогда смысл почтовой рассылки тот же, как если бы почтальоны разнесли конверты с каталогами по почтовым ящикам в дома того же района города. Единственное отличие в том, что в последнем случае адреса и имена получателей на конвертах не указаны.

Другой вариант - рассылка рекламных каталогов или иной рекламной информации тем, кто уже когда-то приобретал товар (услугу) организации, заполнял анкету при покупке и состоит в ее базе данных. Как быть? Предлагаем рассмотреть Постановление ФАС МО от 04.08.2005 N КА-А40/7346-05 о споре налоговиков и фирмы, основной вид деятельности которой - реализация товаров широкого потребления по каталогам путем почтовой рассылки. Суд признал передачу подарков-сюрпризов рекламой. Отметим, что согласно условиям маркетинговой акции подарки-сюрпризы получают только те покупатели, которые приобрели не менее двух товаров. То есть стоимость этих подарков была учтена при формировании цены реализованных товаров. Другими словами, распространение материальных объектов (носителей рекламной информации) среди покупателей, с точки зрения суда, является рекламой.

Для признания расходов на рассылку рекламных каталогов персонифицированной аудитории есть один выход. Его предложили налоговики, и поддержал суд. Этот способ можно условно назвать "индивидуальная оферта". Итак, в Письме УМНС по г. Москве от 24.11.2003 N 26-12/65176 сказано: учитывая, что... рекламная информация должна быть предназначена для неопределенного круга лиц, затраты организации... на изготовление и почтовую рассылку каталогов реализуемых товаров заранее определенному кругу потенциальных покупателей - юридических лиц не могут быть классифицированы как расходы на рекламу. Но если каталоги содержат информацию о номенклатуре и цене предлагаемых к продаже товаров, и к ним прилагаются типовые договоры поставки с информацией об условиях поставки товара, то данные расходы можно классифицировать как индивидуальную оферту по ст. 435 ГК РФ, а в целях налогообложения прибыли учитывать их в полной сумме как прочие расходы по производству и реализации, связанные с заключением договоров, в периоде получения доходов по этим договорам.

Именно на это разъяснение сослался Арбитражный суд Московской области, вынося Решение от 23.06.2005 N А41-К2-22971/04 в пользу налогоплательщика.

Кроме того, интересные суждения по данному вопросу представлены в Постановлении ФАС МО от 18.02.2002 N КА-А40/418-02. По мнению суда, действия организации не были направлены на достижение результата рекламного характера, поскольку почтовые отправления адресовались конкретным лицам, а возможность ознакомления с содержанием этих отправлений другими лицами не означает наличие намерения довести информацию до неопределенного круга лиц.

Целями распространяемой информации и определяется ее предназначение по кругу лиц - в данном случае: предназначение определенному лицу. При этом не имеет значения количество отправлений в целом, каждое из которых предназначалось конкретно определенному лицу. Не имеет значения и способ принятия решения о направлении информации конкретному лицу: из ограниченного или нет круга лиц выбирались адресаты. Сам факт выбора адресатов означает намерение ознакомить с информацией определенное лицо.

Даже случайность такого выбора все равно ограничивает круг лиц, которым информация предназначена и которым делалось предложение заключить договор на конкретных условиях. Совпадение условий, на которых предлагается заключить договор с каждым адресатом, не превращает индивидуальную оферту в публичную.

Раздача сувениров, товаров с логотипом фирмы

Пытаясь привлечь клиентов, организации устраивают массовые рекламные кампании и раздают пришедшим (не в качестве приза) различные сувениры с логотипом фирмы (например, майки, шнурки для мобильных телефонов и пр.). Если круг лиц неизвестен заранее (прохожие на улице), то это однозначно реклама. Именно так говорит Минфин в Письме от 03.03.2006 N 03-03-04/1/83, а также МНС России в Письме от 24.03.2004 N 02-3-07/41@.

Еще пример. Многие компании дарят своим клиентам наборы шоколадных конфет к Новому году, Женскому дню либо кружки ко дню рождения. Является ли это рекламой? В общем случае это безвозмездная передача - в целях исчисления налога на прибыль, и реализация - для НДС. Например, как сказано в Письме УМНС по г. Москве от 12.05.2003 N 26-12/25950, затраты на передачу продукции собственного производства в качестве сувениров фактическим клиентам-заказчикам (покупателям) (конкретным лицам), а также потенциальным заказчикам (покупателям) в процессе проведения переговоров, при приеме делегации не относятся к рекламным расходам.

Это подтверждает и судебная практика. Например, в Постановлении от 28.04.2005 N КА-А40/3274-05 ФАС МО признал законными и обоснованными решения судов первой и апелляционной инстанций. Суд указал, что в данном случае отсутствует элемент неопределенности получателей, характерный для распространения рекламной информации. Дело в том, что в актах на списание затрат получатели рекламной информации об обществе на материальных носителях (шоколадных наборах, иных товарах) конкретно поименованы. Среди них организации-партнеры, представители городской и районной администраций, СМИ и др. В связи с этим затраты на распространение этих материальных объектов были включены в состав рекламных расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, неправомерно.

С мнением суда трудно не согласиться. Однако читателю необходимо ознакомиться с одним весьма интересным разъяснением ФНС России. В Письме от 09.02.2005 N 02-3-08/571, адресованном банку, речь идет о квалификации расходов банка на приобретение (изготовление) в рамках новогодней рекламной акции набора, состоящего из шоколадных конфет и вина с наименованием и логотипом банка. Налоговая служба пришла к выводу, что если решение о приобретении такого набора было принято для привлечения внимания и поддержания интереса к банку неопределенного круга лиц в целях реализации им банковских услуг, то приобретение (изготовление) данных наборов для последующего их вручения клиентам банка... в соответствии со ст. 2 Закона <3> можно считать рекламой.

<3> Имеется в виду старый Закон о рекламе.

Как же так? Понятно, что если наборы вручаются клиентам банка, то круг потребителей рекламы не является "неопределенным" - он в исключительной степени определен! Что имели в виду специалисты ФНС, остается загадкой. Возможно, ответ содержится в тексте запроса, но, поскольку он недоступен, приходится судить по разъяснению чиновников. Поэтому позволим себе не принимать его, несмотря на то что оно явно в пользу налогоплательщика, но, по нашему мнению, все же не соответствует действительности.

Итак, поскольку законодатель не стал утруждать себя расшифровкой понятия "неопределенный круг лиц", все описанное в данном разделе по-прежнему остается актуальным.

Информация, предоставленная в соответствии с законом, не реклама

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 2 нового Закона о рекламе данный Закон не распространяется (другими словами, рекламой не является) на информацию, раскрытие или распространение либо доведение до потребителя которой является обязательным в соответствии с федеральным законом.

Согласно п. 1 ст. 10 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" по отдельным видам товаров (работ, услуг) перечень и способы доведения информации до потребителя устанавливаются Правительством РФ. В частности, пп. "б" п. 25 Правил <4> установлено, что оператор связи обязан предоставлять необходимую для заключения и исполнения договора информацию. Указанная информация в наглядной и доступной форме бесплатно доводится до сведения абонентов в местах работы с абонентами. В свою очередь, абонент вправе получать необходимую и достоверную информацию об операторе связи, режиме его работы, оказываемых услугах подвижной связи.

<4> Правила оказания услуг подвижной связи, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 25.05.2005 N 328.

Также оператор обязан извещать абонентов о введении новых тарифов на услуги подвижной связи через СМИ не менее чем за 10 дней до этого (пп. "д" п. 25 Правил).

Реклама в телепрограммах и телепередачах

Новый Закон о рекламе сокращает объем рекламы в телепрограммах и телепередачах, не специализирующихся на сообщениях рекламного характера. Напомним, до 1 июля 2006 г. реклама, распространяемая таким образом, не должна превышать 20% эфирного времени (п. 4 старого Закона о рекламе). Согласно п. 3 ст. 14 нового Закона о рекламе, вступающей в силу с 1 января 2008 г., общая продолжительность распространяемой в телепрограмме рекламы не может превышать 15% времени вещания в течение часа. В период с 01.07.2007 по 01.01.2008 это количество не может превышать 20% времени вещания в течение часа и 15% времени вещания в течение суток.

Очевидно, что сокращение рекламного времени вызовет повышение стоимости услуг рекламораспространителей.

Реклама в печатных изданиях

В п. 1 ст. 5 старого Закона о рекламе содержится запрет обращать внимание потребителей рекламы на объект рекламирования без предварительного сообщения об этом (в частности, путем пометки "на правах рекламы"). На основании этого Минфин не разрешает уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на расходы, связанные с оплатой сообщений, у которых нет пометки "на правах рекламы", и даже не признает такие публикации рекламными. Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 31.01.2006 N 03-03-04/1/66.

В новом Законе о рекламе у такого запрета несколько иная формулировка в гл. 2 "Особенности отдельных способов распространения рекламы" и ст. 16 "Реклама в периодических печатных изданиях": размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, должно сопровождаться пометкой "реклама" или пометкой "на правах рекламы".

Отметим, что рекламодатель за нарушение этого требования ответственности не несет. Согласно п. 7 ст. 38 нового Закона о рекламе ответственность за нарушение требований, установленных, в частности, ст. 16 нового Закона о рекламе, несет рекламораспространитель. Если будет доказано, что нарушение произошло по вине рекламопроизводителя, то ответственность будет возложена на него.

Реклама на транспортных средствах

Новым Законом о рекламе (п. 2 ст. 20 и п. 2 ст. 39) установлено, что с 2007 г. использование транспортных средств исключительно или преимущественно в качестве передвижных рекламных конструкций запрещается.

Кроме того, п. 4 ст. 20 нового Закона о рекламе предписывает, что размещение на транспортных средствах отличительных знаков, указывающих на их принадлежность каким-либо лицам, не является рекламой.

Реклама, распространяемая по сетям электросвязи

Новый Закон о рекламе ввел ряд абсолютно новых положений, касающихся распространения рекламы по сетям электросвязи (п. п. 1 - 4 ст. 18). Рассмотрим их подробно.

Согласие абонента. Распространение рекламы допускается только при условии предварительного согласия абонента или адресата на получение рекламы. Именно рекламораспространитель обязан доказать, что согласие было получено. По сути, эта норма презюмирует отсутствие согласия абонента на получение рекламы. Кроме того, если абонент потребует прекратить распространения рекламы, то рекламораспространитель обязан подчиниться. Возникает вопрос: в какой форме рекламораспространитель должен иметь согласие от абонента, чтобы в дальнейшем доказать, что оно получено? Кроме того, любопытно узнать, являются ли абоненты, выразившие согласие на получение рекламы рассматриваемым способом, неопределенным кругом лиц (если вспомнить дискуссию по поводу адресной почтовой рассылки). Ответа на это новый Закон о рекламе не содержит.

Автоматические средства. Не допускается использование сетей электросвязи для распространения рекламы с применением средств выбора и (или) набора номера без участия человека (автоматического дозванивания, автоматической рассылки).

Реклама только после дачи справки. При справочном телефонном обслуживании (как платном, так и бесплатном), в том числе осуществляемом посредством подвижной радиотелефонной связи, реклама может представляться только после сообщения справки, запрашиваемой абонентом. Напомним, что обязанность оператора связи создавать систему информационно-справочного обслуживания установлена п. 10 Правил.

Реклама бесплатно. Если телефонное соединение предоставляется на условии повременной оплаты, то время предоставления рекламы нельзя включать в стоимость услуги связи.

Таким образом, из приведенных норм видно, что законодатель защищает абонента от навязывания ненужной ему рекламы и тем более за его счет.

Ответственность за нарушение рекламного законодательства

Напомним, что Федеральным законом от 21.07.2005 N 113-ФЗ была ужесточена административная ответственность за нарушение законодательства о рекламе. Теперь в силу ст. 14.3 КоАП РФ нарушение рекламодателем, рекламопроизводителем или рекламораспространителем законодательства о рекламе влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 20 до 25 МРОТ, на должностных лиц - от 40 до 50 МРОТ, на юридических лиц - от 400 до 500 МРОТ. Данное изменение вступило в силу с 26.02.2006.

Е.В.Ермолаева

Эксперт журнала

"Услуги связи: бухгалтерский

учет и налогообложение"