Мудрый Экономист

Учет квартир для проживания работников в 2006 году

"Главбух". Приложение "Учет в производстве", 2006, N 2

В ПБУ 6/01 "Учет основных средств" в редакции, действующей с 1 января 2006 г., разрешено начислять амортизацию по объектам жилого фонда. Безусловно, это нововведение отразится на учете квартир, которые производственные предприятия предоставляют своим сотрудникам для проживания.

В этом материале мы расскажем о новых правилах бухгалтерского учета жилого фонда, а также рассмотрим вопросы, связанные с налоговым учетом квартир, числящихся на балансе предприятия.

Бухгалтерский учет квартир

Итак, напомним, что до 2006 г. п. 17 ПБУ 6/01 запрещал амортизировать в бухгалтерском учете жилые дома, общежития и квартиры. Вместо амортизации по этим объектам начислялся износ за балансом.

С 1 января 2006 г. запрет на амортизацию квартир снят. Означает ли это, что теперь можно амортизировать любую квартиру? Давайте разберемся.

Прежде всего оговоримся, что организация не может использовать жилой фонд в производственной деятельности. Ведь согласно ст. 288 Гражданского кодекса РФ жилые помещения могут использоваться только для проживания граждан.

Тут возможно несколько вариантов.

Допустим, за проживание в квартирах работники вносят в кассу организации или на ее расчетный счет определенную плату. В таком случае квартиры нужно учитывать на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". С 1 января 2006 г. объекты, учтенные на этом счете, приравнены к основным средствам. Амортизировать же их надо в общем порядке, на что прямо указано в новой редакции п. 17 ПБУ 6/01.

Примечание. Изменения в ПБУ 6/01 внесены Приказом Минфина России от 12 декабря 2005 г. N 147н.

Теперь предположим, что сотрудники живут в квартирах бесплатно. Амортизировать такие квартиры, на наш взгляд, тоже можно. Ведь они отвечают всем признакам основных средств, в том числе и требованию об использовании, пусть и косвенном, в производстве или для управленческих нужд.

Но во избежание споров с проверяющими мы советуем взимать с проживающих хотя бы символическую арендную плату. Ведь, по сути, квартира, выполняя роль общежития, относится к специализированному жилищному фонду. А согласно ст. 100 Жилищного кодекса РФ предоставление специализированного жилья производится за плату.

И еще один вопрос. Можно ли теперь амортизировать квартиры, которые были приняты к учету до 2006 г.? По нашему мнению, по таким жилым помещениям следует, как и прежде, начислять износ. Основание для этого такое. Износ, начисленный до 2006 г., отражен на забалансовом счете 010 "Износ основных средств". Если предприятие начнет амортизировать квартиру, купленную до 1 января 2006 г., износ, начисленный по состоянию на эту дату, придется перенести на счет 02. Иначе к тому моменту, когда истечет срок полезного использования квартиры, ее остаточная стоимость не будет равна нулю. Однако такая операция невозможна, поскольку износ нетождественен амортизации по своей экономической сути. А кроме того, это приведет к неоправданному завышению расходов организации в начале 2006 г.

Отметим, что на исчислении налога на имущество новые правила бухгалтерского учета квартир не скажутся. Ведь износ, так же как и амортизация, уменьшает базу по этому налогу. Об этом сказано в ст. 375 Налогового кодекса РФ.

Налоговый учет квартир

В налоговом учете квартиры, предназначенные для проживания сотрудников, относятся к обслуживающим производствам и хозяйствам. Это следует из ст. 275.1 Налогового кодекса РФ. Главная особенность налогообложения таких объектов - налоговая база по ним учитывается отдельно от базы по другим видам деятельности.

Расчет же налоговой базы по квартире состоит в том, что из дохода (платы, взимаемой с жильцов) вычитаются расходы по содержанию квартиры, а также начисленная по ней амортизация. Амортизировать же квартиры нужно по общим правилам, прописанным в ст. ст. 258 и 259 Налогового кодекса РФ.

Особое внимание следует уделить тем ситуациям, когда содержание квартир, а также иных обслуживающих объектов приносит предприятию убыток. Дело в том, что такой убыток можно исключить из налогооблагаемой прибыли, полученной от основной (производственной) деятельности организации. Но для этого нужно, чтобы сдача квартир внаем соответствовала условиям, на которых сдаются квартиры специализированными организациями. Кроме того, у вашего предприятия и у специализированной организации должны совпадать стоимость найма жилья, а также затраты на его содержание.

Под специализированными организациями следует понимать предприятия, созданные специально для предоставления жилья внаем (общежития, гостиницы и т.д.). Для сравнения вы можете выбрать любую организацию.

Но, предположим, стоимость услуг у таких предприятий намного выше. Тогда убыток, полученный от содержания квартир, надо списывать в уменьшение прибыли, которая будет получена от найма в последующие 10 лет. Обратите внимание, что в этом случае действуют ограничения, установленные ст. 283 Налогового кодекса РФ.

До 2006 г. сумма убытка, которую можно было списать в течение налогового периода, не должна была превышать 30 процентов прибыли за этот год. А из прибыли 2006 г. можно исключить убытки прошлых лет в пределах 50 процентов налоговой базы текущего года. Такая норма прописана в ст. 5 Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ. С 2007 г. налоговые убытки будут полностью списывать в уменьшение текущей прибыли (п. 32 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ). Таким образом, переносить на последующие годы придется лишь ту часть убытка по содержанию квартир и других обслуживающих объектов, которая превышает прибыль текущего года и которую, соответственно, списать не удалось.

Чтобы списать убыток в уменьшение прибыли, не нужно дожидаться конца года. Убытки можно списывать и по итогам отчетных периодов. Но при этом списание убытков должно быть последовательным. Например, содержание квартир принесло убытки в 2004 и 2005 гг. В этом случае в уменьшение прибыли последующих годов сначала надо списать убыток 2004 г., а затем и убыток 2005 г.

Пример 1. Производственное предприятие имеет на балансе квартиры, которые сдаются внаем иногородним сотрудникам. По итогам 2005 г. содержание этих квартир принесло убыток - 60 000 руб. Кроме того, убыток от содержания квартир был получен и в 2004 г. Он составил 40 000 руб.

Стоимость найма в квартирах производственного предприятия в два раза ниже стоимости найма в аналогичных по условиям проживания квартирах, которые сдают специализированные организации.

Поэтому в уменьшение налогооблагаемой прибыли, полученной от производственной деятельности, убыток по квартирам списать нельзя.

Таким образом, общая сумма убытка, переносимого на 2006 г. и последующие годы, равна:

60 000 руб. + 40 000 руб. = 100 000 руб.

Отчетными периодами по налогу на прибыль у предприятия являются квартал, полугодие и 9 месяцев. В 2006 г. в результате повышения квартплаты прибыль от содержания квартир составила нарастающим итогом:

Прибыль I квартала можно уменьшить на убыток прошлых лет в сумме 15 000 руб. (30 000 руб. x 50%).

Сумма убытка, которую можно списать в уменьшение прибыли, полученной за полугодие 2006 г., составит:

(70 000 руб. - 30 000 руб.) x 50% = 20 000 руб.

По итогам 9 месяцев на расходы можно списать убытки в такой же сумме:

(110 000 руб. - 70 000 руб.) x 50% = 20 000 руб.

Всего же в 2006 г. прибыль по квартирам можно уменьшить на убыток в сумме, рассчитанной следующим образом:

140 000 руб. x 50% = 70 000 руб.

Отметим, что в бухгалтерском учете ограничений по списанию убытка нет. Поэтому убыток, перенесенный на следующие годы, в налоговом учете приведет к возникновению отложенного налогового актива. Этот актив будет погашаться по мере исключения убытка прошлых лет из налогооблагаемого дохода.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. По состоянию на 1 января 2006 г. отложенный налоговый актив, исчисленный по убытку от содержания квартир, составил 24 000 руб.

В конце I квартала 2006 г. бухгалтер спишет часть отложенного налогового актива такой проводкой:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

Кредит 09

Особые правила учета убытка по обслуживающим производствам и хозяйствам установлены ст. 275.1 Налогового кодекса РФ для градообразующих организаций. Определение таких организаций дано в п. 1 ст. 169 Федерального закона от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)". Там сказано, что градообразующими являются предприятия, на которых трудится не менее 25 процентов работающего населения данного города (поселка и т.п.).

Градообразующие организации вправе исключать из налогооблагаемой прибыли, полученной от производственной деятельности, всю сумму затрат по содержанию обслуживающих производств и хозяйств. Но и здесь есть ограничения. Расходы списываются в пределах нормативов, которые применяют местные учреждения - муниципальные общежития, санатории и т.д. Сверхнормативные расходы при расчете налога на прибыль не учитываются.

Если органами местного самоуправления нормативы не утверждены, градообразующее предприятие вправе определять расходы в порядке, действующем для аналогичных объектов, подведомственных местным властям.

Отметим, что с 2006 г. нормативами, которые установлены субъектами РФ, могут пользоваться при признании расходов по обслуживающим хозяйствам и неградообразующие предприятия. Это возможно при условии, что на территории данного муниципального образования нет специализированных организаций, которые осуществляли бы аналогичную деятельность. Данное новшество введено Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ.

Д.А.Волошин

Автор книги из серии

"Библиотека журнала "Главбух"

"Все новое о налоге на прибыль"