Мудрый Экономист

Спорные ситуации при расчете налога на прибыль

"Аудиторские ведомости", 2006, N 4

В статье приведен анализ некоторых решений арбитражных судов по спорным вопросам налогообложения прибыли организаций.

Ситуация 1. Налоговый орган в ходе проведения камеральной налоговой проверки установил неправомерное отнесение налогоплательщиком на расходы страховых взносов по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств, в связи с чем налогоплательщику доначислен налог на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2005 N А26-6742/04-23. В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами организации признаются обоснованные и документальные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Судом установлено, подтверждается материалами дела и не отрицается налоговым органом, что налогоплательщик является владельцем транспортных средств, которые используются для осуществления им производственной деятельности.

Согласно Федеральному закону от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" использование транспортных средств на территории Российской Федерации без заключения договора страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств недопустимо. Таким образом, налогоплательщик, заключив указанные договоры, правомерно отнес на расходы страховые взносы по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции (п. 3 ст. 263 НК РФ).

Ситуация 2. В ходе налоговой проверки установлен факт включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, стоимости консультационных услуг, оказанных работником другого предприятия, являющегося одновременно работником налогоплательщика и выполнявшим схожие функции. Налогоплательщику доначислен налог на прибыль.

Постановление ФАС Уральского округа от 24.11.2004 N Ф09-5011/04-АК. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Затраты налогоплательщика по консультационным услугам не могут быть признаны экономически оправданными, поскольку консультационные услуги оказывало физическое лицо другого предприятия, являющееся одновременно работником налогоплательщика и выполнявшее схожие функции. Из указанного следует, что налогоплательщик располагал кадрами необходимой квалификации и, соответственно, данные расходы правомерно исключены налоговым органом.

Ситуация 3. Налогоплательщик учел в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сумму исполнительского сбора. По мнению налогового органа, исполнительский сбор не входит в состав издержек, связанных с рассмотрением дела, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организации и не подлежит отражению в составе внереализационных расходов, формирующих прибыль организации.

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.08.2004 N А72-2936/04-8/332. В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся судебные расходы, которые согласно ст. 101 АПК РФ состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом (ст. 106 АПК РФ). В состав расходов по совершению исполнительных действий исполнительский сбор также не входит, поскольку ст. 82 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ (в ред. от 22.08.2004 N 122-ФЗ) "Об исполнительном производстве" установлено, что расходами по совершению исполнительских действий являются затраченные на организацию и проведение указанных действий средства федерального бюджета, а также средства сторон и иных лиц, участвующих в исполнительном производстве. Пунктом 3 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 30.07.2001 N 13-П определено, что предусмотренная ст. 81 Закона N 119-ФЗ сумма, исчисляемая в размере 7% взыскиваемых по исполнительному документу денежных средств, относится к мерам принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Данная мера является правовосстановительной санкцией, т.е. санкцией, обеспечивающей исполнение должником его обязанности возместить расходы по совершению исполнительных действий, осуществленных в порядке принудительного исполнения судебных и иных актов, и представляет собой санкцию штрафного характера. Другими словами, на должника возлагается обязанность произвести определенную дополнительную выплату в качестве меры его публично-правовой ответственности.

Таким образом, исполнительский сбор не входит в состав издержек, связанных с рассмотрением дела, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организации и не подлежит отражению в составе расходов, формирующих прибыль организации, следовательно, неправомерным включением налогоплательщиком исполнительского сбора в состав внереализационных расходов занижена налоговая база по налогу на прибыль.

Ситуация 4. В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил занижение сумм налога на прибыль за 2002 г. ввиду завышения расходов в связи с неправомерным отнесением к расходам убытков, понесенных в 2001 г.

Постановление ФАС Уральского округа от 21.09.2005 N Ф09-4138/05-С7. Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде. Судом сделан вывод о правомерности действий налогоплательщика по отнесению убытков, выявленных в 2002 г., к периоду, в котором они были выявлены, поскольку налогоплательщик до момента возврата товара не имел возможности определения размера расходов. Довод налогового органа, изложенный в кассационной жалобе, о необходимости применения в данном случае положений ст. 54 НК РФ отклоняется в силу норм ст. 286 АПК РФ.

Ситуация 5. В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщику доначислен налог на прибыль, начислена пеня и принято решение о взыскании штрафных санкций из-за занижения облагаемой налогом на прибыль базы вследствие неправомерного начисления обществом амортизации буровой самоходной установки, не зарегистрированной в органах государственного технического надзора. По мнению налогового органа, налогоплательщик нарушил нормы п. 8 ст. 258 НК РФ. Согласно этому пункту основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации по законодательству Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.11.2005 N А56-44438/2004. В соответствии с Правилами государственной регистрации тракторов, самоходных дорожно-транспортных машин и прицепов к ним органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации, утвержденными Приказом Министра сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации от 16.01.1995 (далее - Правила), приобретенная обществом буровая самоходная установка подлежит регистрации в органах государственного технического надзора. Свидетельство о регистрации является регистрационным документом, подтверждающим принадлежность машин. Эксплуатация машин без свидетельства о регистрации запрещается (п. 2.23 Правил). Указанные Правила разработаны согласно Положению о государственном надзоре за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации, утвержденному Постановлением Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 13.12.1993 N 1291 и Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации". Таким образом, государственная регистрация технических средств, в том числе буровой самоходной установки, осуществляется в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации и оценки технического состояния этих средств для их эксплуатации. Следовательно, данная регистрация носит учетный характер и не является государственной регистрацией прав на данные объекты в смысле п. 8 ст. 258 НК РФ.

Ситуация 6. В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган посчитал, что налогоплательщик неправомерно начислял амортизацию транспортного средства в нарушение положений ст. 258 НК РФ, предусматривающей амортизацию объекта амортизируемого имущества с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию данного имущества. Налоговый орган сослался на порядок государственной регистрации транспортных средств, утвержденный Постановлением N 938. По мнению налогового органа, транспортное средство подлежит включению в амортизационную группу только при наличии его государственной регистрации и после ввода в эксплуатацию. Следовательно, транспортные средства, не прошедшие регистрацию в соответствующих органах, не могли эксплуатироваться и использоваться для извлечения доходов и не могли быть отнесены к амортизируемому имуществу согласно п. 1 ст. 256 НК РФ.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2005 N Ф04-1621/2005(9589-А27-23). В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом считается имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности и используемое им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Как установлено судом, принадлежность спорного транспортного средства налогоплательщику на праве собственности и использование его для извлечения дохода документально доказаны. В обоснование указанных доводов представлены договоры поставки, акты приема-передачи и путевые листы. Доводы налогового органа о том, что право собственности на транспортное средство и право использования данного транспортного средства для целей извлечения дохода подтверждаются документами по регистрации транспортного средства в органах Гостехнадзора или ГИБДД, несостоятельны. Судом отмечено, что налоговым органом подменяется понятие регистрации транспортного средства понятием регистрации права на транспортное средство. Постановление направлено на осуществление учета транспортных средств, принадлежащих их собственнику, для их допуска к дорожному движению. Следовательно, налогоплательщик правомерно спорное транспортное средство включил в состав соответствующей амортизационной группы с момента его приобретения и использования для извлечения прибыли.

Ю.М.Лермонтов

Советник налоговой службы

II ранга