Мудрый Экономист

Зачем нужна бухгалтерская справка

"Практическая бухгалтерия", 2006, N 4

Обычно бухгалтерия контролирует правильность заполнения "первички". Однако есть ситуации, когда бухгалтер должен сам составить оправдательный документ. Готов ли он сделать это надлежащим образом?

Термины "бухгалтерская справка", "справка бухгалтера", "справка бухгалтерии" в профессиональной среде и в методической литературе встречаются постоянно. Но практика аудиторских проверок показывает, что бухгалтеры недостаточно осведомлены о назначении подобных документов и допускают ошибки при их оформлении.

Первичный учетный документ

Статус бухгалтерской справки установил Налоговый кодекс. Под названием "справка бухгалтера" она отнесена к первичным учетным документам (ст. 313 НК РФ). Эти документы могут быть приняты в качестве оправдательных, если соблюдены все требования, предъявляемые к их оформлению (п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Для стандартных учетных документов разработаны альбомы унифицированных форм. Унифицированные системы первичной учетной документации охвачены Общероссийским классификатором управленческой документации ОК 011-93 (ОКУД), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. N 299. Для них в ОКУД предназначен отдельный класс - "03". Но справка бухгалтера в этот класс не включена. Некая справка предусмотрена лишь для бюджетных учреждений и организаций, ей присвоен код 0504833. Форма этой справки представлена в Приложении 2 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 26 августа 2004 г. N 70н. Она применяется для отражения тех операций, по которым не требуются первичные документы от плательщиков и получателей средств бюджетов, а также при исправлении ошибок в бухгалтерских документах. Для организаций, не работающих по бюджетному Плану счетов, регламент бухгалтерской справки не установлен.

Порядок применения

Поскольку для справки бухгалтера типовой формы не предусмотрено, лучше ее утвердить в учетной политике организации (п. 5 ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н). При разработке формы для наименования этого документа рекомендуем использовать терминологию налогового законодательства - "справка бухгалтера". А также обозначить сферу ее применения. Она ограничена хозяйственными операциями, которые совершаются в самой бухгалтерии. Например, для начисления штрафа или пеней за нарушение условий договора бухгалтерская справка не применяется. Эти хозяйственные операции отражаются в учете на основании решения суда или письменного согласия контрагента. А вот начисление амортизации основных средств, пеней по налогам - чисто бухгалтерские операции. Ответственность за них никто, кроме работников бухгалтерии, не несет.

Справка бухгалтера используется и для определения расчетных сумм. Например, если фирма продает товары, как облагаемые, так и не облагаемые НДС (ст. 149 НК РФ), то предстоит распределить сумму налога, относящуюся к общехозяйственным расходам. Нужно одну часть включить в состав затрат, а другую принять к вычету (п. 4 ст. 170 НК РФ). Расчет частичных сумм необходимо обосновать и оформить оправдательным документом.

Наконец, справка бухгалтера - это документ для описания бухгалтерских ошибок и обоснования их исправлений (п. 21 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н).

Исправляем ошибки

Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете установлен п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н. Формы бухгалтерской отчетности корректировке не подлежат. Налоговое же законодательство требует корректировки данных по дате совершения ошибки (ст. 81 НК РФ). Таким образом, справка об ошибке может относиться одновременно к бухгалтерским регистрам текущего отчетного периода и налоговым регистрам прошлых налоговых периодов.

Рассмотрим пример "комплексной" справки, содержащей несколько взаимосвязанных хозяйственных операций.

Пример. Аудиторской проверкой установлено, что ООО "Высота" неправильно сформировало первоначальную стоимость административного здания. На расходы (в бухгалтерском и налоговом учете) была необоснованно отнесена арендная плата за участок, на котором велось строительство здания. Письмом Минфина России от 29 сентября 2005 г. N 03-03-04/1/228 со ссылкой на п. 1 ст. 257 Налогового кодекса разъяснено, что до ввода объекта в эксплуатацию все затраты подлежат включению в его первоначальную стоимость. Необходимость исправлений подтверждена аудитором.

--------------------------------------------------------------------¬
¦ ООО "ВЫСОТА" ¦
¦ СПРАВКА БУХГАЛТЕРА от 7 апреля 2006 г. ¦
¦ Содержание хозяйственных операций: ¦
¦ Исправление ошибки по занижению на 20 000 руб. первоначальной¦
¦стоимости административного здания, допущенной 31 октября 2005 г.¦
¦с одновременным занижением налоговой базы по налогу на прибыль.¦
¦(Здание введено в эксплуатацию 31 октября 2005 г., срок полезного¦
¦использования - 96 месяцев.) ¦
¦ ¦
¦----T--------------------------------T---------T-----T------------¬¦
¦¦ N ¦ Содержание операции и расчеты ¦ Сумма, ¦Дебет¦ Кредит ¦¦
¦¦п/п¦ к ней ¦ руб. ¦ ¦ ¦¦
¦+---+--------------------------------+---------+-----+------------+¦
¦¦ 1 ¦Доначислена первоначальная ¦20 000,00¦ 01 ¦ 91-1 ¦¦
¦¦ ¦стоимость здания (прибыль ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦прошлых лет, выявленная в ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦отчетном году, увеличивает ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦внереализационные доходы) ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦+---+--------------------------------+---------+-----+------------+¦
¦¦ 2 ¦Доначислена амортизация здания: ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦- за 2005 г. - 20 000 руб. : ¦ 416,67¦ 91-2¦ 02 ¦¦
¦¦ ¦96 мес. x 2 мес. ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦(убытки прошлых лет, ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦выявленные в отчетном году, ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦увеличивают внереализационные ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦расходы); ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦- за 2006 г. - 20 000 руб. : ¦ 625,00¦ 26 ¦ 02 ¦¦
¦¦ ¦96 мес. x 3 мес. ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦(общехозяйственные расходы) ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦+---+--------------------------------+---------+-----+------------+¦
¦¦ 3 ¦Доначислен налог на имущество: ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦- за 2005 г. (20 000 руб. x ¦ 100,48¦ 91-2¦ 68 субсчет ¦¦
¦¦ ¦3 мес. - 20 000 руб. : 96 мес. x¦ ¦ ¦ "Расчеты п
¦¦ ¦3 мес.) / 13 мес. x 2,2% ¦ ¦ ¦ налогу на ¦¦
¦¦ ¦(увеличены внереализационные ¦ ¦ ¦ имущество" ¦¦
¦¦ ¦расходы); ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦- за I квартал 2006 г. ¦ 105,99¦ 91-2¦ 68 субсчет ¦¦
¦¦ ¦(20 000 руб. x 4 мес. - ¦ ¦ ¦ "Расчеты п
¦¦ ¦20 000 руб. : 96 мес. x ¦ ¦ ¦ налогу на ¦¦
¦¦ ¦14 мес.) / 4 : 4 x 2,2% ¦ ¦ ¦ имущество" ¦¦
¦¦ ¦(увеличены операционные расходы)¦ ¦ ¦ ¦¦
¦+---+--------------------------------+---------+-----+------------+¦
¦¦ 4 ¦Доначислен налог на прибыль за ¦ 4 675,88¦ 91-2¦ 68 субсчет ¦¦
¦¦ ¦2005 г.: ¦ ¦ ¦ "Расчеты п
¦¦ ¦(20 000 руб. - 416,67 руб. - ¦ ¦ ¦ налогу на ¦¦
¦¦ ¦100,48 руб.) x 24% ¦ ¦ ¦ прибыль" ¦¦
¦¦ ¦(увеличены внереализационные ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦расходы) ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦+---+--------------------------------+---------+-----+------------+¦
¦¦ 5 ¦Сторнируется излишне начисленный¦ -175,44¦ 99 ¦ 68 субсчет ¦¦
¦¦ ¦налог на прибыль за 1 квартал ¦ ¦ ¦ "Расчеты п
¦¦ ¦2006 г.: ¦ ¦ ¦ налогу на ¦¦
¦¦ ¦(625 руб. + 105,99 руб.) x 24% ¦ ¦ ¦ прибыль" ¦¦
¦+---+--------------------------------+---------+-----+------------+¦
¦¦ 6 ¦Начислены пени на недоимки по ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦налогам: ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦¦ ¦- на имущество (с 31 марта ¦ 0,32¦ 99 ¦ 68 субсчет ¦¦
¦¦ ¦2006 г. по 7 апреля 2006 г.) ¦ ¦ ¦ "Расчеты п
¦¦ ¦100,48 руб. x 12% x 1/300 x ¦ ¦ ¦ налогу на ¦¦
¦¦ ¦8 дн.; ¦ ¦ ¦ имущество" ¦¦
¦¦ ¦- на прибыль (с 29 марта 2006 г.¦ 18,70¦ 99 ¦ 68 субсчет ¦¦
¦¦ ¦по 7 апреля 2006 г.) ¦ ¦ ¦ "Расчеты п
¦¦ ¦4 675,88 руб. x 12% x 1/300 x ¦ ¦ ¦ налогу на ¦¦
¦¦ ¦10 дн. ¦ ¦ ¦ прибыль" ¦¦
¦L---+--------------------------------+---------+-----+-------------¦
¦ ¦
¦Исполнитель: заместитель главного бухгалтера Зорина (Зорина Т.П.)¦
¦Проверил: внутренний аудитор Ханов (Ханов Ю.А.) ¦
L--------------------------------------------------------------------

Е.Диркова

Аудитор