Мудрый Экономист

Приобрели автомобиль в непроизводственных целях - что дальше?

"Советник бухгалтера", 2005, N 12

СИТУАЦИЯ

Мы приобрели легковой автомобиль, он не используется для производственной деятельности. Ввели его в эксплуатацию актом по форме ОС-1 и отразили на счете 01. Однако первичные документы на расходы по содержанию автомобиля (бензин, запчасти) и путевые листы у нас отсутствуют. Подтвердить другими документами использование автомобиля для извлечения дохода мы не можем. Также мы не можем подтвердить цель использования его для операций, облагаемых НДС.

ВОПРОСЫ

Признается ли факт, что данное приобретение автомобиля произведено для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения?

Как учитывать в бухучете и налоговом учете автомобиль - с НДС или без?

Начисляется ли в бухгалтерском и налоговом учете амортизация или износ?

Включается ли входной НДС в расходы при дальнейшей продаже данного автомобиля?

АНАЛИЗ СИТУАЦИИ

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ в целях налогообложения НДС передача товаров для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, признается объектом налогообложения по НДС.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (п. 1 ст. 154 НК РФ). При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога (п. 1 ст. 168 НК РФ).

При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со ст. 146 НК РФ, налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК РФ (п. 1 ст. 153 НК РФ).

При передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов и без учета НДС (п. 1 ст. 159 НК РФ).

Поскольку операция по передаче автомобиля для собственных нужд является облагаемой НДС, то не подпадает под условия п. 2 ст. 170 НК РФ, которым установлено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств... для осуществления операций, не подлежащих налогообложению, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов. Кроме того, данная операция не попадает и в перечень операций, поименованных в ст. 149 НК РФ, поскольку, как выше сказано, эта операция является именно облагаемой.

Начислить НДС по указанным выше операциям необходимо в том налоговом периоде (месяце, квартале), в котором товары были фактически переданы (работы выполнены, услуги оказаны) (п. 4 ст. 166, п. 11 ст. 167 НК РФ). Сумма НДС, начисленная при передаче для собственных нужд автомобиля, отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 68, то есть за счет собственных средств.

По разъяснению МНС России, стоимость имущества, приобретенного для собственных нужд, облагается НДС только в случае фактической передачи его структурным подразделениям организации. МНС России в своем Письме от 21.01.2003 N 03-1-08/204/26-В088 "Об уплате НДС по имуществу, приобретенному для собственных нужд" (в ответ на Письмо ГУП МО "Мособлгаз" от 05.11.2002 N 12/9-41) разъяснило, что при приобретении имущества... для собственных нужд, не связанного с производством и реализацией товаров (работ, услуг), без последующей передачи структурным подразделениям объекта налогообложения не возникает. В этом случае суммы НДС, уплаченные по приобретенному для собственных нужд имуществу, к вычету не принимаются.

Во избежание претензий налоговиков лучше оформить эту передачу документально в какое-либо структурное подразделение (отдел) - тогда оформление данной операции будет удовлетворять и разъяснению МНС России по признанию ее как операции облагаемой.

Сумму (входного) НДС, уплаченную при приобретении автомобиля, подлежащего использованию для собственных нужд, организация вправе принять к вычету на основании счета-фактуры продавца согласно пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

Пунктом 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, установлено, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Фактическими затратами на приобретение ...основных средств являются: ...суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); ...вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств...

Аналогичная норма применяется и для целей налогообложения прибыли. Пунктом 1 ст. 257 НК РФ определено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Таким образом, в бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость ОС формируется без учета НДС.

Согласно п. 17 ПБУ 6/01 и п. 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности,.. погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено ПБУ 6/01. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

Начисленная сумма амортизации основных средств включается организацией в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). В данном случае начисление амортизации связано с использованием автомобиля для собственных нужд, по этой причине отнесение амортизации должно производиться, по нашему мнению, в составе внереализационных расходов (п. 12 ПБУ 10/99).

    Содержание операций    
 Дебет
Кредит
  Первичный  документ 
   На момент принятия к учету и передачи для собственных нужд   
Отражено приобретение      
автомобиля
  08  
  60  
Документы поставщика  
Отражен НДС по автомобилю  
  19  
  60  
Счет-фактура          
Отражена оплата автомобиля 
  60  
  51  
Выписка банка         
Автомобиль (без учета НДС) 
передан для собственных
нужд, принят к учету
структурным подразделением
  01  
  08  
Акт о приеме-передаче 
объекта основных
средств, инвентарная
карточка объекта ОС
Принят к вычету НДС по     
автомобилю
  68  
  19  
Счет-фактура, выписка 
банка
по расчетному счету
Начислен НДС на стоимость  
автомобиля, переданного
для собственных нужд
 91-2 
  68  
Счет-фактура          
Начислена амортизация по   
автомобилю (со следующего
месяца за месяцем принятия
к учету)
  91  
  02  
Бухгалтерская справка 

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ для признания имущества амортизируемым необходимо в числе других условий использование его для извлечения дохода, поэтому по данному автомобилю в налоговом учете амортизация не начисляется (нет возможности принять в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль).

Таким образом, при приобретении автомобиля для собственных нужд стоимость автомобиля учитывается без НДС, соответственно, входной НДС при продаже данного автомобиля в расходы не включается (поскольку не следует рассматривать эту операцию в рамках п. 3 ст. 154 НК РФ, по которому при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом налога и остаточной стоимостью реализуемого имущества). В бухгалтерском учете производится начисление амортизации, а в налоговом учете амортизация не начисляется, поэтому отражения различий в учете амортизации избежать не удастся.

Л.Г.Жадан

Консультант-эксперт