Мудрый Экономист

Учет расходов на бесплатное питание работников

"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 48

Ситуация. Организация обеспечивает работников бесплатными обедами (по заявлениям работников). Заключен договор с кафе, которое ежедневно поставляет готовые, стандартные обеды в офис. Каким образом следует отразить расходы на бесплатное питание работников в бухгалтерском и налоговом учете? Облагается ли стоимость бесплатных обедов НДФЛ и ЕСН?

Порядок отражения расходов на бесплатное питание работников организации в бухгалтерском и налоговом учете прежде всего зависит от того, предусмотрено ли такое питание коллективным или трудовым договором.

Бесплатное питание предусмотрено трудовым договором

Для того чтобы понять, как учитываются бесплатные обеды, необходимо руководствоваться трудовым законодательством. В ст. 129 ТК РФ предусмотрено, что оплатой труда является система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами. При этом вознаграждение за труд, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера признаются заработной платой.

Необходимо отметить, что в соответствии с коллективным или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ).

В бухгалтерском учете затраты по обеспечению работников бесплатными обедами, предусмотренными коллективным (трудовым) договором и являющимися одной из форм оплаты труда работников, признаются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 8 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В связи с тем что бесплатные обеды, поставляемые работникам из кафе, являются частью оплаты их труда, по нашему мнению, стоимость предоставленного питания можно отразить в бухгалтерском учете в том же порядке, в котором производятся начисление и выдача заработной платы.

В бухгалтерском учете для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) применяется счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". По кредиту этого счета отражаются суммы оплаты труда, которые начисляются в пользу работников, в корреспонденции со счетами учета затрат на производство, на продажу и других источников (счета 20, 26, 44). По дебету счета отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий и так далее. Также по дебету счета 70 учитываются начисленные налоги, платежи по исполнительным документам и другие удержания. Аналитический учет по данному счету ведется по каждому работнику.

Теперь рассмотрим налоговый учет. Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что для налогообложения прибыли организация уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.

В п. 25 ст. 270 НК РФ говорится, что расходы организации на бесплатное питание работников не включаются в состав расходов, которые учитываются при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, за исключением случаев, когда бесплатное питание предусмотрено трудовым или коллективным договором.

При этом в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, связанные с режимом работы или условиями труда, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми или коллективными договорами (п. 25 ст. 255 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете стоимость питания, которая по условию трудового (коллективного) договора, заключенного между работодателем и сотрудниками, оплачивается организацией, включается в расходы на оплату труда, которые соответственно уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

С налоговым учетом разобрались. Однако остался один неясный момент. Достаточно ли того, что бесплатное питание предусматривается коллективным договором, или нет?

Так, в Письме УМНС России по г. Москве от 08.04.2003 N 26-12/19111 говорится, что, для того чтобы организация имела право отнести затраты на бесплатное питание в состав расходов для целей налогообложения прибыли, достаточно сослаться на пункт коллективного договора. Однако мнение налоговых органов расходится с мнением Минфина. В своем Письме от 03.03.2005 N 03-03-01-04/1/87 чиновники сделали вывод, что для отнесения затрат на питание в состав расходов на оплату труда нормы коллективного договора должны быть также отражены в трудовых договорах, заключенных с конкретным работником. К тому же совсем недавно Минфин дал подобное разъяснение, четко указав на то, что бесплатное питание обязательно должно быть предусмотрено трудовым договором (Письмо Минфина России от 08.11.2005 N 03-03-04/1/344).

Следует также отметить, что стоимость бесплатных обедов, которыми обеспечиваются работники организации, включается в налоговую базу по ЕСН на основании п. 1 ст. 236 НК РФ как выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым договорам.

В бухгалтерском учете сумма начисленного ЕСН является расходом по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Отражается она по дебету счетов учета затрат на производство, продажу в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Следует отметить, что суммы единого социального налога отражаются на соответствующих субсчетах, зачисляемых в федеральный бюджет и во внебюджетные фонды.

В налоговом учете суммы ЕСН включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Аналогично учитываются пенсионные взносы. Ведь объектом для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и базой для их начисления являются объект и налоговая база по ЕСН (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). К тому же сумма ЕСН, которая подлежит уплате в бюджет, уменьшается на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленных исходя из тарифов. Эти тарифы предусмотрены Федеральным законом N 167-ФЗ. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период (п. 2 ст. 243 НК РФ).

Также расходы на питание облагаются взносами на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Это следует из Закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний". Базой для начисления этих страховых взносов является начисленная по всем основаниям оплата труда работников. Страховые тарифы на 2005 г. установлены Законом от 29.12.2004 N 207-ФЗ. В бухгалтерском учете взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев необходимо отразить в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99) по дебету счетов учета производственных затрат и кредиту счета 69, соответствующий субсчет.

В налоговом учете суммы начисленного взноса являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией (пп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).

А возникает ли база для начисления НДФЛ? Да, возникает. Поскольку пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ определено, что оплата организацией питания работников является доходом работника, полученным в натуральной форме. А в соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ фирма как налоговый агент обязана исчислить и удержать у работников и уплатить в бюджет исчисленную сумму налога исходя из рыночных цен (п. 1 ст. 211 НК РФ). В нашем случае рыночные цены будут соответствовать ценам кафе.

Пример. Для обеспечения питания работников организация заключила договор с кафе, которое ежедневно поставляет готовые обеды в организацию. Стоимость одного готового обеда составляет 118 руб., в том числе НДС 18 руб. В отчетном месяце работникам бесплатно была предоставлена 1000 обедов. Для исчисления страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний возьмем тариф, равный 0,3%.

Бухгалтер организации делает следующие проводки:

Д-т сч. 70 К-т сч. 60 - 118 000 руб. - учтена стоимость бесплатных обедов, предоставленных кафе

Д-т сч. 26 К-т сч. 70 - 118 000 руб. - стоимость обедов включена в расходы на оплату труда

Д-т сч. 26 К-т сч. 69-1 субсчет "ЕСН, зачисляемый в Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ)" - 3776 руб. (118 000 руб. х 3,2%) - начислен ЕСН, зачисляемый в ФСС РФ

Д-т сч. 26 К-т сч. 69-3 субсчет "ЕСН, зачисляемый в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС)" - 944 руб. (118 000 руб. х 0,8%) - начислен ЕСН, зачисляемый в ФФОМС

Д-т сч. 26 К-т сч. 69-3 субсчет "ЕСН, зачисляемый в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС) " - 2360 руб. (118 000 руб. х 2%) - начислен ЕСН, зачисляемый в ТФОМС

Д-т сч. 26 К-т сч. 69-2 субсчет "ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет" - 23 600 руб. (118 000 руб. х 20%) - начислен ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет

Д-т сч. 69-2 субсчет "ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет" К-т сч. 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" - 16 520 руб. (118 000 руб. х 14%) - начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

Д-т сч. 26 К-т сч. 69-1 субсчет "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" - 354 руб. (118 000 руб. х 0,3%) - начислен взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Д-т сч. 70 К-т сч. 68 - 15 340 руб. (18 000 руб. х 13%) - начислен НДФЛ со стоимости обедов

Бесплатное питание трудовым договором не предусмотрено

В бухгалтерском учете в этом случае подобные расходы, по нашему мнению, следует отнести к прочим внереализационным расходам согласно п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации", для отражения которых Планом счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы".

В налоговом учете в соответствии с п. 25 ст. 270 НК РФ, как уже отмечалось, расходы организации на бесплатное питание работников не включаются в состав расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, в том случае если бесплатное питание не предусмотрено трудовым или коллективным договором. Следовательно, организация должна покрывать такие расходы за счет собственных средств.

Однако есть и положительные моменты. В данной ситуации не надо начислять ЕСН и пенсионные взносы. Это четко прописано в п. 3 ст. 236 НК РФ. А вот взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний организации придется заплатить. К тому же организация должна исчислить и уплатить НДФЛ, так как бесплатные обеды считаются оплатой труда в натуральной форме. Таким образом, независимо от того, указано обеспечение работников бесплатным питанием в трудовом договоре или нет, бухгалтер организации должен удержать НДФЛ.

Е.Букач

Эксперт "ЭЖ"