Мудрый Экономист

Анализ налоговых последствий предоставления скидок и премий

"Налоговед", 2005, N 8

Отсутствие судебной практики по разрешению споров о налоговых последствиях предоставления скидок предопределяет возникновение налоговых рисков.

Квалификация скидок и премий с позиции гражданского законодательства

В российском законодательстве отсутствует нормативное понятие "скидка". В коммерческой практике под скидкой подразумевается сумма, на которую снижается продажная цена товаров. Аналогичное понятие содержится и в словарях русского языка <1>.

<1> См.: Ожегов С.И., Шведова Н.Ю. Толковый словарь русского языка: 80 000 слов и фразеологических выражений. - М., А ТЕМП, 2004. - С. 722.

В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ при определении рыночной цены учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные маркетинговой политикой.

Таким образом, налоговое законодательство признает скидки как фактор, влияющий на определение рыночной цены.

Под премией следует понимать форму поощрения покупателя, не связанную с изменением цены единицы товара.

Анализ рассмотренного ряда договоров поставки позволяет прийти к выводу, что по своему содержанию все способы стимулирования покупателей можно отнести к "скидкам" либо к "премиям" в зависимости от формы их предоставления.

Классификация выплачиваемых скидок и премий приведена на схеме.

Схема

               -----------------------------------¬
¦ Формы стимулирования покупателей ¦
L--T----------------------------T---
----- L---¬
¦/ ¦/
----------------------------¬ -----------------------------------¬
¦ Скидка - пересмотр цены ¦ ¦ Премия - выплата вознаграждения ¦
¦ проданного товара ¦ ¦за выполнение определенных условий¦
¦ ¦ ¦ договора, не влияющая ¦
¦ ¦ ¦ на первоначальную цену товара ¦
L-------------------T-------- L------------------------T----------
Товар оплачен ¦ -- Товар не оплачен --¬ ¦
-------+------¬ --------+-------¬
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦
¦/ ¦/ ¦/ ¦/ ¦/ ¦/ ¦/
---------------¬ ---------------¬ ---------------¬ ---------------¬
¦В случае ¦ ¦ Вследствие ¦ ¦Вознаграждение¦ ¦ Премия ¦
¦предоставления¦ ¦ изменения ¦ ¦ выплачивается¦ ¦ определяется ¦
¦скидки ¦ ¦ цены товара ¦ ¦ в ¦ ¦ в процентах ¦
¦на оплаченный ¦ ¦ задолженность¦ ¦ фиксированной¦ ¦ от суммы ¦
¦товар ¦ ¦ покупателя ¦ ¦ сумме ¦ ¦реализованного¦
¦у покупателя ¦ ¦ определяется ¦ ¦при сохранении¦ ¦ товара, но ¦
¦возникает ¦ ¦ исходя ¦ ¦ цены ¦ ¦ выплачивается¦
¦переплата, ¦ ¦из новой цены,¦ ¦ за единицу ¦ ¦ при наличии ¦
¦которая может ¦ ¦ рассчитанной ¦ ¦ товара ¦ ¦ задолженности¦
¦быть ему ¦ ¦ с учетом ¦ ¦ неизменной ¦ ¦ за ¦
¦возвращена: ¦ ¦ скидки ¦ ¦ ¦ ¦ поставленный ¦
¦- выплатой ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ товар ¦
¦денежных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦в "натуральном¦
¦средств, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦виде" (то есть¦
¦- поставкой ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦не уменьшением¦
¦товара, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦задолженности,¦
¦- уменьшением ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ а ¦
¦задолженности ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ перечислением¦
¦за товары, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦"живых денег",¦
¦поставленные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ отгрузкой ¦
¦в последующих ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ товаров ¦
¦периодах ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ и т.п.) ¦
L--------------- L--------------- L--------------- L---------------

При этом важно отметить следующее.

  1. В случае, когда скидка предоставляется на оплаченный товар, она может быть переквалифицирована в премию либо квалифицирована как ничтожная сделка, порождающая обязанность возвратить выплаченные покупателю суммы компании-продавцу.

Такая квалификация может быть обоснована следующими доводами. В соответствии со ст. 307 ГК РФ "в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности". Согласно п. 1 ст. 408 ГК РФ надлежащее исполнение прекращает обязательство.

Таким образом, в тех случаях, когда товар передан покупателю и им оплачен, обязательство считается прекращенным, поэтому возможность изменения цены по такому обязательству с гражданско-правовой точки зрения представляется спорной.

Но стороны могут преодолеть такое толкование гражданского законодательства, предусмотрев в договоре соответствующее условие, а именно:

"При выполнении покупателем соответствующих условий договора цена товара определяется с учетом предусмотренной настоящим договором скидки. До возникновения тех обстоятельств, которыми настоящий договор обусловливает предоставление скидки, расчеты между сторонами проводятся исходя из стоимости товаров, рассчитанных без учета скидки. При возникновении указанных обстоятельств излишне оплаченные покупателем суммы подлежат возмещению в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим договором".

Это условие договора позволит утверждать, что до определенного момента цена договора определена быть не может, а значит, не могут считаться прекращенными и обязательства по ее уплате. Лишь после появления определенных договором обстоятельств или истечения периода, когда эти обстоятельства имели место, может быть определена цена товара и могут считаться исполненными обязательства по ее оплате.

Однако даже включение данного условия в договор не может полностью обезопасить компанию-продавца от риска переквалификации скидок в премию, поскольку вопрос о возможности изменить цену по прекращенному обязательству достаточно спорный.

  1. Не могут быть квалифицированы как скидки формы стимулирования, не связанные с уменьшением цены поставленного товара, а определяемые в фиксированной сумме (без снижения цены и без привязки к расчетам по уплате цены поставленных товаров). Такие выплаты не будут признаваться скидками независимо от формы предоставления (уменьшение текущей задолженности либо предоставление денежных средств).
  2. В тех случаях, когда у покупателя есть непогашенные обязательства по оплате поставленного ему товара и при этом продавец дополнительно перечисляет покупателю денежные средства (либо отгружает товар), передача товара или перечисление денежных средств не могут быть квалифицированы как предоставление скидки. Скидки как фактор, влияющий на цену товара, могут предоставляться лишь в рамках обязанности покупателя оплатить поставленный ему товар.

В рассматриваемом случае в связи с выполнением покупателем определенных условий у продавца появляется обязательство выплатить денежные средства в установленном размере либо произвести отгрузку товаров на эту сумму. В то же время обязательство покупателя по оплате поставленного товара остается неизменным. То есть имеют место два относительно независимых друг от друга обязательства: у покупателя - оплатить ранее поставленный товар по заранее оговоренной цене, а у продавца - выплатить денежную сумму либо отгрузить товар в связи с выполнением покупателем условий, связанных с продажами продукции компании, определенных в договоре.

  1. В некоторых договорах установлены скидки, которые распространяются на текущую и будущие поставки. Поскольку цена товара в таком случае изначально определяется сторонами с учетом скидки и в соответствующем размере отражается в налоговом учете поставщика и покупателя, каких-либо налоговых рисков при этом не возникает.

Если, например, в связи с применением скидок цена товара не отличается более чем на 20% от цены, по которой аналогичный товар реализуется другим покупателям, риск применения налоговыми органами ст. 40 НК РФ к подобным сделкам оценивается нами как несущественный.

Налоговые последствия и возможные налоговые риски предоставления скидок Риск квалификации скидок (премий) в качестве безвозмездной передачи имущества (имущественных прав)

ФНС России в Письме от 25.01.2005 N 02-1-08/8@ предлагает различать термин "скидки", под которым понимается изменение цены единицы товара в случае возникновения обстоятельств, с которыми условия заключения договора связывают возникновение скидок, и "безвозмездная передача имущественного права", заключающаяся в освобождении покупателя от имущественной обязанности оплаты части приобретенных ценностей в размере установленного в договоре процента от общей суммы проданных товаров.

Скидки могут предоставляться покупателям в виде процента от общей суммы проданных товаров в форме погашения существующей задолженности либо при возникновении у продавца задолженности покупателю погашаемой поставкой товаров или выплатой денежных средств.

По мнению ФНС России, в подобных ситуациях подлежит применению п. 16 ст. 270 НК РФ, в соответствии с которым при расчете налоговой базы не учитываются расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества (работ, услуг, имущественных прав).

Таким образом, существует значительный риск, что налоговый орган признает скидки, предоставляемые продавцом, как безвозмездную передачу имущества либо имущественных прав.

По нашему мнению, оба названных случая являются различными формами предоставления скидок и представляют собой способы их расчета, поскольку в обоих случаях речь идет об уменьшении цены реализованных товаров. При этом налоговое законодательство не ставит возможность применения скидок в зависимость от способа их расчета (снижение цены каждой единицы и последующее суммирование стоимости всех единиц товара либо суммирование первоначальной стоимости всех единиц товара и уменьшение совокупной стоимости на установленный процент).

Как следует из ст. 423 ГК РФ, сделка безвозмездна, если одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Таким образом, в случае, когда для передачи имущественного права (товаров, денежных средств) требуется выполнение определенных условий (например, обеспечить установленный объем продаж, в том числе путем создания особых условий реализации товара, стимулирующих потребительский спрос), то такая передача не может считаться безвозмездной.

В целях снижения рисков в связи с возможным применением налоговыми органами Письма ФНС России необходимо оговорить в договоре следующее условие: "Предоставление скидки в размере установленного процента от общей стоимости реализованного товара означает пропорциональное снижение цены каждой единицы этого товара. Данный факт в любом случае предполагается сторонами, в связи с чем дополнительного пересмотра условий договора о стоимости каждой единицы реализованного товара не требуется".

Таким образом, мы оцениваем как незначительный риск переквалификации предоставляемых компанией-продавцом скидок в безвозмездную передачу имущества либо имущественных прав в силу изложенных выше аргументов.

Порядок налогового учета скидок

По мнению ФНС России, изложенному в Письме от 25.01.2005 N 02-1-08/8@, "в случае изменения цены единицы товара организация на основании соответствующих изменений данных первичных документов по передаче товара вносит изменения в данные налогового учета о стоимости проданных ценностей. Кроме того, в соответствии со статьей 54 Налогового кодекса Российской Федерации организация-продавец должна внести исправления в данные налоговых деклараций периодов реализации ценностей, так как в этих периодах произошло искажение величины налоговой базы".

Покупатель, получивший скидку, по нашему мнению, вправе учесть ее для целей налогообложения в том периоде, в каком она была предоставлена, и не обязан корректировать налоговую базу предыдущих налоговых периодов, так же как и компания-продавец не обязана корректировать свои обязательства в периоде реализации <2>.

<2> Мы исходим из того, что на момент предоставления скидки покупатель использовал право на налоговый вычет по НДС на всю сумму налога, указанного в счетах-фактурах, и включил в себестоимость реализованных товаров (работ, услуг) первоначальную стоимость приобретенного товара. То есть налоговые базы по НДС и налогу на прибыль сформированы исходя из цены товара без учета скидки. Аналогичным образом исполнены налоговые обязательства продавца: сумма НДС и доходы продавца в периоде реализации исчислены исходя из первоначальной стоимости реализованного товара.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств проводится в периоде совершения ошибки. Согласно ст. 81 НК РФ дополнения и изменения в налоговую декларацию вносятся только в том случае, если налогоплательщик не отразил или не полностью отразил какие-либо сведения или ошибся, в результате чего допустил занижение суммы налога, подлежащей уплате. Поскольку и в той и в другой норме речь идет об ошибке налогоплательщика, то обе нормы не могут применяться, если налоговая база по налогу на прибыль и НДС с учетом всех факторов, действующих в момент реализации, была сформирована правильно.

При предоставлении покупателям скидок следует учитывать риск возможного контроля налоговым органом на основании ст. 40 НК РФ за соответствием цены товара с учетом всей суммы начисленных скидок рыночной цене аналогичного (идентичного) товара.

Порядок учета скидок при исчислении налога на добавленную стоимость Налоговые последствия для покупателя

При приобретении товара, реализация которого облагается НДС, у покупателя возникает право на вычет НДС, предъявленного ему продавцом (ст. ст. 171 и 172 НК РФ).

Использовать это право покупатель может при условии:

В периоде предоставления скидки покупатель обязан восстановить налог, принятый к вычету, в части пропорционально предоставленной ему скидки. Это связано с тем, что при предоставлении скидки уменьшается цена приобретенного товара, соответственно, у покупателя уменьшается сумма "входного" НДС. Если правовые основания для "восстановления" НДС возникли позже момента предъявления налога к вычету, у покупателя нет обязанности корректировать исчисленную в предыдущих периодах сумму НДС.

Однако существует риск доначисления налоговым органом пеней по налогу в связи с тем, что налоговый орган может посчитать необходимым скорректировать сумму вычетов, соответствующую цене товара без скидки, на сумму налога, соответствующую скидке. Как следует из позиции налоговых органов, данная корректировка должна проводиться в периоде первоначального отражения вычетов. В то же время, учитывая аргументы, приведенные выше, риск отрицательного разрешения данного спора оценивается нами как несущественный.

В том случае, когда скидка предоставляется по неоплаченному товару, никаких рисков, связанных с корректировкой сумм "входного" НДС у покупателя, не возникает, поскольку предъявленный продавцом налог на момент предоставления скидки не был принят к вычету покупателем. Следовательно, вычет должен быть произведен в сумме, соответствующей стоимости товара со скидкой в периоде оплаты товара.

Налоговые последствия для компании-продавца

Если компания-продавец исчисляет НДС "по отгрузке", она, как было указано, уменьшает на сумму скидки налоговую базу и сумму налога того периода, в котором она была предоставлена, и не корректирует налоговую базу периода реализации. Аналогично компания поступает и в том случае, если она установила момент определения налоговой базы методом "по оплате" и товары, в отношении которых предоставляется скидка, оплачены в предшествующих периодах.

В том случае, если согласно учетной политике компании НДС исчисляется "по оплате" и товар в периоде предоставления скидки еще не оплачен, компания отражает стоимость реализованных товаров в момент оплаты с учетом скидки.

Отражение скидок в первичных документах и счетах-фактурах

Порядок отражения скидок в первичных документах и счетах-фактурах законодательно не урегулирован. Исходя из действующих правовых норм и практики делового оборота можно определить два способа отражения скидок в счетах-фактурах:

  1. выставление счета-фактуры с отрицательной величиной стоимости реализованного товара, то есть суммой скидки, и отрицательной суммой налога, соответствующей этой скидке. Несмотря на то что данный способ распространен в деловой практике, его применение связано с определенными налоговыми рисками. Они обусловлены тем, что гл. 21 НК РФ не предусматривает возможности указания в счете-фактуре отрицательных величин;
  2. внесение исправлений в ранее выставленные счета-фактуры в части изменения цены товара и суммы начисленного НДС.

В соответствии с п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Таким образом, в выставленный счет-фактуру могут быть внесены исправления, касающиеся цены реализованного товара и суммы начисленного налога. Эти изменения должны быть заверены в установленном порядке.

Если основания для внесения исправлений возникли в момент предоставления скидки, а не в момент реализации товара, то данные исправленных счетов-фактур должны отражаться в периоде предоставления скидки. При этом сумма, на которую уменьшается стоимость реализованных товаров у продавца, и сумма вычетов, подлежащая восстановлению у покупателя, определяются расчетным путем и отражаются в книге продаж продавца и в книге покупок покупателя как отрицательная величина.

Данный вариант также не исключает риска возникновения спора с налоговыми органами по причине, изложенной ФНС России в Письме от 25.01.2005 (аналогичное мнение было высказано МНС России в Письме от 02.12.2003 N 03-1-08/3481/15-АТ601), в том случае, если налог принят к вычету покупателем до момента предоставления скидки.

Вместе с тем предоставление скидки в текущем периоде не может быть квалифицировано как ошибка, результатом которой является необходимость корректировки налоговой отчетности периода реализации.

Порядок учета скидок при исчислении налога на прибыль Налоговые последствия покупателя

В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму фактических обоснованных и документально подтвержденных расходов. При этом стоимость товарно-материальных ценностей определяется исходя из цен их приобретения (п. 2 ст. 254, ст. 320 НК РФ). Расходы на приобретение товаров списываются на затраты в порядке, установленном ст. 320 НК РФ, исходя из стоимости их приобретения.

Если на момент списания стоимости товаров на затраты покупателю не предоставлялась скидка, то налоговая база по налогу на прибыль, сформированная без учета последующих скидок, рассчитывается покупателем в соответствующих отчетных (налоговых) периодах (п. 1 ст. 54 НК РФ).

В случае если скидка предоставляется в том же налоговом периоде, в котором товар был реализован, то сумма расходов на приобретение товара, определяемая по итогам налогового или очередного отчетного периода, рассчитывается с учетом предоставленной скидки. В случае если скидка предоставляется в следующем налоговом периоде, то возникающая при этом положительная разница отражается в составе внереализационных доходов покупателя. Дата получения дохода в виде скидки в таком случае должна определяться как момент, установленный договором поставки для начисления скидки при выполнении покупателем соответствующих условий реализации товара, или как день получения документа, свидетельствующего о предоставлении скидки, если договором поставки предусмотрено обязательное составление продавцом документа, свидетельствующего о предоставлении скидки (такими документами могут быть уведомление компании-продавца, а также счета-фактуры).

Налоговые последствия компании-продавца

У продавца, как и у покупателя, не возникает обязанности корректировать обязательства по налогу на прибыль в периоде реализации, поскольку в этом периоде налоговая база сформирована исходя из применения цены реализации товара без учета скидки.

В налоговом учете, по нашему мнению, скидки необходимо отражать в периоде их предоставления с учетом следующего:

Налоговые последствия выплаты премий Возможность отнесения премий к расходам

Определяя налоговые последствия выплаты премий, необходимо исходить из того, что расходы компании-продавца, связанные с выплатой премий, должны отвечать общим принципам отнесения затрат на расходы: они должны быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Очевидно, что выплата премий связана с продвижением товаров на рынке. В то же время премии выплачиваются покупателю за выполнение определенных условий реализации продукции, которая находится у него в собственности.

В связи с этим в возможном споре налоговый орган может использовать аргумент, что условия, которые необходимо выполнить покупателю для получения скидок, связаны с реализацией товара, право собственности на который продавцу уже не принадлежит (а в некоторых случаях право собственности на товар не принадлежит и покупателю). Таким образом, налоговый орган может не согласиться с тем, что указанные премии - экономически обоснованный расход продавца.

Для преодоления риска в договорах с покупателями следует указывать на то, что целью предоставления скидок (выплаты премий) является увеличение общих продаж компании-продавца. Из этих положений будет следовать, что предоставление скидок и выплата премий обусловлены прежде всего коммерческими интересами. Кроме того, предоставление подобных премий широко практикуется многими крупными компаниями, являющимися эксклюзивными поставщиками какой-либо продукции.

Следовательно, предоставление премий отвечает основным критериям обоснованности расходов, так как:

Данная позиция подтверждается и примерами из судебной практики. Так, выводы об обоснованности расходов, если они, хотя и связаны с деятельностью третьих лиц, но обусловлены коммерческими интересами налогоплательщика, были сделаны судами в Постановлениях ФАС МО от 25.10.2004 N КА-А40/9531-04; от 02.09.2004 N КА-А40/7737-04; от 29.05.2003 N КА-А40/3447-03; от 08.10.2002 N КА-А40/6725-02; ФАС СЗО от 17.08.2004 N А56-43525/03.

Вместе с тем риск возникновения спора о признании необоснованными расходов, связанных с выплатой премий, мы оцениваем как достаточно высокий. Риск его неблагоприятного разрешения в суде представляется невысоким.

Отражение премий в налоговом учете

Как мы указывали ранее, компания-продавец включает суммы выплаченных премий в состав прочих расходов, связанных с реализацией, либо как внереализационный расход. При этом должны соблюдаться условия о документальном оформлении процедуры выплаты премии. В случае если в счет выплаты премии покупателям отгружается товар, то на сумму отгруженного товара должен быть начислен НДС. Покупатель должен отразить сумму получаемой премии в составе доходов.

Наиболее безопасный вариант - включение сумм премий покупателем в налоговую базу при исчислении НДС. Налоговый орган может квалифицировать премии либо как выручку от реализации услуг покупателем продавцу, либо как суммы, иначе связанные с оплатой реализованных покупателем товаров.

Несмотря на то что такая позиция налогового органа представляется далеко не бесспорной, отсутствие судебной практики не позволяет спрогнозировать возможный исход судебного спора.

Обобщая анализ налоговых последствий выплаты премий и предоставления скидок, необходимо отметить следующее.

Облагаемый налогом финансовый результат у покупателя не зависит от формы предоставляемого стимулирования - получения скидки либо выплаты премии. В любом случае покупатель отражает полученные суммы (стоимость полученного имущества) в составе доходов. При получении премий у покупателя не возникает рисков, связанных с уменьшением суммы вычетов по НДС по оплаченному товару и налоговой базы по прибыли, в связи с необходимостью корректировки расходов на приобретение товара.

Для компании-продавца налоговые последствия выплаты премий сопровождаются неблагоприятными налоговыми последствиями и рисками, а именно:

Документальное оформление процедур предоставления скидок и выплат премий

В соответствии с Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 "для целей налогообложения принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными и при этом произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота".

Таким образом, документы, оформляющие предоставление скидок и в большей мере выплату премий, должны подтверждать их экономическую оправданность. Такими документами могут быть отчеты регионального менеджера с указанием наименования юридического лица (покупателя), основания, по которому выплачена премия (начислена скидка), ее размер. Документы желательно заверять подписью ответственного лица. Четкое указание в договорах поставки с покупателями видов и оснований выплаты премий (начисления скидок) позволит в случае возможного спора с налоговым органом подтвердить их экономическую оправданность.

Подводя итоги, следует отметить, что отсутствие сформировавшейся судебной практики по рассмотренному нами вопросу предопределяет возникновение налоговых рисков. Приведенная нами оценка степени их существенности сделана на основании анализа текущего состояния арбитражной практики. Те тенденции, которые мы наблюдаем в ней, позволяют предположить, что подход судов к некоторым из рассмотренных нами вопросов может измениться, что скажется и на степени возникающих при этом налоговых рисков.

Вместе с тем нельзя не отметить некоторые положительные тенденции в решении вопроса о налоговом учете предоставления скидок и премий на законодательном уровне.

Так, Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ п. 1 ст. 265 НК РФ дополнен пп. 19.1, в соответствии с которым расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок, прямо включены в состав внереализационных расходов. В соответствии со ст. 8 Закона данные изменения вступают в силу с 1 января 2006 г.

Вместе с тем эти положения могут быть использованы налогоплательщиком и в спорах, относящихся к налоговым периодам, имевшим место до 1 января 2006 г.

Возможность применения изменений в законодательстве, вступивших в силу в более позднем периоде, при толковании норм, подлежащих применению к этим правоотношениям, подтверждается практикой ВАС РФ. Так, в п. 10 Информационного письма от 31.05.1999 N 41 ВАС РФ применил принятые после окончания спорного периода поправки в налоговое законодательство для устранения неопределенности в вопросе о том, как должна была применяться правовая норма в спорном периоде.

А.И.Терещенко

Старший юрист

юридической компании

"Пепеляев, Гольцблат

и партнеры"

Н.Л.Иголкина

Юрист

юридической компании

"Пепеляев, Гольцблат

и партнеры"