Мудрый Экономист

Разъяснения по практическому применению норм ст. Ст. 346.16 и 346.17 НК РФ, касающихся порядка определения и признания расходов при применении упрощенной системы налогообложения *

"Современный бухучет", 2005, N 5

<*> По Письму Управления ФНС России по г. Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240.

7. Учет расходов на обязательное страхование работников и имущества

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При отнесении на расходы затрат на обязательное пенсионное страхование работников необходимо учитывать разъяснения МНС России и Минфина России, приведенные в разд. 6 настоящих Разъяснений.

Прежде всего необходимо отметить, что по этой статье расходов при учете затрат в целях налогообложения единым налогом учитываются затраты по всем видам обязательного страхования при наличии документов, подтверждающих оплату понесенных расходов, и соответствующих договоров страхования и не учитываются расходы на добровольное страхование.

Пунктом 2 ст. 263 НК РФ установлено, что расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Примером расходов по обязательным видам страхования могут служить расходы на обязательное страхование гражданской ответственности при использовании транспортных средств, принадлежащих предприятию, которые включаются в состав расходов налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, при наличии документов, подтверждающих оплату понесенных расходов, и договора страхования.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование рассчитываются в порядке, установленном Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ), по ставкам, указанным в ст. ст. 22 и 33 указанного Закона.

Статьей 6 Закона N 167-ФЗ определено, что страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются:

  1. лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации, индивидуальные предприниматели, физические лица;
  2. индивидуальные предприниматели, адвокаты.

При этом необходимо иметь в виду, что если страхователь одновременно относится к нескольким категориям страхователей, указанным в п. п. 1 и 2, исчисление и уплата страховых взносов производятся им по каждому основанию.

Поскольку при упрощенной системе налогообложения налогоплательщиками применяется кассовый метод признания доходов и расходов, расходы на обязательное пенсионное страхование учитываются по дате фактического перечисления страховых взносов.

В соответствии с Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" страхователями (лицами, обязанными уплачивать страховые взносы) являются юридические лица либо физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, нанимающие лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Учитывая, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, признают доходы и расходы по кассовому методу, расходы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний учитываются по дате фактического перечисления страховых взносов при наличии документов, подтверждающих оплату и обоснованность произведенных расходов. К последним относятся разд. III Расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации (форма N 4-ФСС РФ, утвержденная Постановлением ФСС РФ от 22.12.2004 N 111) и Отчет об использовании сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на финансирование предупредительных мер (Приложение 1 к Постановлению ФСС РФ от 27.03.2003 N 33).

8. Учет расходов в виде суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам и услугам)

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы в виде суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам и услугам).

Указанные расходы согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ после их фактической оплаты. При этом понесенные налогоплательщиком расходы принимаются при наличии платежных документов, счета-фактуры поставщика, акта приемки-передачи выполненных работ, акта об оказании услуг и т.д.

Учитывая требование п. 1 ст. 252 НК РФ, налогоплательщик может списать налог на добавленную стоимость в расходы только по тем товарам (работам, услугам), расходы по которым включены в установленный ст. 346.16 НК РФ закрытый перечень расходов. Например, налог на добавленную стоимость в части расходов на юридические и информационные услуги в состав расходов включить нельзя, как и саму стоимость подобных услуг. В то время как расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, включены в указанный перечень расходов. Следовательно, уплаченные при приобретении этих товаров суммы налога на добавленную стоимость налогоплательщик также может списать в расходы.

Статьей 346.16 НК РФ предусмотрен закрытый перечень расходов, принимаемых при определении налогооблагаемой базы к уменьшению полученных налогоплательщиком доходов. Указанный перечень расходов состоит из 23 пунктов, что соответственно предусматривает выделение различного вида затрат в отдельные группы расходов, учитываемых при исчислении единого налога.

Таким образом, налог на добавленную стоимость списывается в расходы отдельной строкой и не включается в расход, с которым он связан. Исключение составляет налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении объекта основных средств и (или) нематериальных активов и включаемый в стоимость приобретаемого объекта.

9. Учет расходов в виде процентов, уплачиваемых по кредитам и займам, а также расходов, связанных с оплатой услуг кредитных организаций 9.1. Учет расходов по уплате процентов

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные частью первой пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы в виде процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов).

Согласно п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы в виде процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ, являются обоснованными затратами на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, и согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся к внереализационным расходам, не связанным с производством и реализацией. При этом согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц).

Следует иметь в виду, что в тех случаях, когда в указанных статьях гл. 25 НК РФ имеются ссылки на другие статьи гл. 25 НК РФ, они принимаются только в случае, если не противоречат положениям гл. 26.2 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 346.16 НК РФ определено, что расходы, указанные в пп. 5, 6, 7, 9 - 21 п. 1 данной статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. ст. 254, 255, 263, 264, 268 и 269 НК РФ.

Таким образом, признание расходов в виде процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов) с учетом особенностей, установленных ст. 269 НК РФ, не противоречит положениям гл. 26.2 НК РФ и, следовательно, установленный ст. 269 НК РФ порядок отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам может быть использован налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, в целях определения налоговой базы по единому налогу.

Кроме того, необходимо учитывать, что согласно п. 8 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст. 269 НК РФ.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что при упрощенной системе налогообложения налогоплательщиками применяется кассовый метод признания доходов и расходов, датой признания расходов в виде процентов, начисленных в соответствии с условиями договора и с учетом особенностей, установленных ст. 269 НК РФ, признается дата уплаты указанных процентов при наличии документов, подтверждающих оплату понесенных расходов, а также договора займа или кредитного договора.

9.2. Учет расходов, связанных с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные ч. 2 пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.

При определении перечня услуг банков следует учитывать перечень банковских операций, установленный ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" и иными законодательными актами.

Одним из основных видов расходов по данному основанию является плата за открытие банковских счетов, а также плата за осуществление расчетно-кассового обслуживания.

Следует учитывать, что в состав расходов, связанных с производством и реализацией, включаются расходы по оплате услуг банков, если они связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг). В остальных случаях затраты по оплате услуг банков согласно пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ учитываются в составе внереализационных расходов.

Также следует иметь в виду, что в случае если предприятие имеет несколько счетов, то необходимо следить за характером операций, осуществляемых по этим счетам. Так, если предприятие открывает счет в банке и ведет по нему операции, не связанные с производственной или иной коммерческой деятельностью, то плату за открытие этого счета, а также плату за ведение расчетно-кассового обслуживания по этому счету нельзя учитывать в целях налогообложения единым налогом. Примером таких расходов могут служить затраты, связанные с открытием специального счета, на который зачисляются средства целевого финансирования, не учитываемые для целей налогообложения.

Датой признания расходов, связанных с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ будет являться дата оплаты указанных расходов. При этом основанием для отнесения на расходы организации указанных затрат будут являться договор банковского счета, акты об оказании услуг и платежные документы.

10. Учет расходов, предусмотренных пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 264 НК РФ.

Деятельность, связанная с обеспечением пожарной безопасности, осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности".

Охранная деятельность регулируется Законом РФ от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 2487-1) и Законом РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции".

Охрана собственности согласно ст. 9 Закона N 1026-1 является одной из основных задач милиции общественной безопасности.

Статьей 3 Закона N 2487-1 определены виды частных охранных услуг, к которым, в частности, относятся:

При этом согласно ст. 11 Закона N 2487-1 оказание перечисленных услуг разрешается только предприятиям, специально учреждаемым для их выполнения.

Предприятие, которое в соответствии со своим уставом занимается оказанием охранных услуг, обязано иметь на то лицензию, выдаваемую в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Охранная деятельность предприятий не распространяется на объекты, подлежащие государственной охране, перечень которых утверждается Правительством РФ. Охранным предприятиям разрешается оказывать услуги в виде вооруженной охраны имущества собственников, а также использовать технические и иные средства, не причиняющие вреда жизни и здоровью граждан и окружающей среде, средства оперативной радио- и телефонной связи.

В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Таким образом, основанием для отнесения на расходы организации затрат по оплате поименованных в пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ работ и услуг будут являться акты о выполнении работ и (или) об оказании услуг и документы, подтверждающие их оплату. При этом датой признания указанных расходов будет являться дата фактического осуществления расходов на обеспечение пожарной безопасности и (или) дата оплаты фактически оказанных охранных услуг.

12 <**>. Учет расходов на содержание служебного транспорта и компенсацию за использование личных автомобилей и мотоциклов

<**> Здесь и далее нумерация разделов дана в соответствии с официальным текстом Письма УФНС России по г. Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240.

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.17 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 264 НК РФ, а также после их фактической оплаты.

Прежде всего необходимо отметить, что такого понятия как служебный транспорт действующее законодательство не содержит. Как правило, этот термин обозначает транспорт, используемый для осуществления управленческих функций. При этом указанный транспорт должен принадлежать налогоплательщику на праве собственности или использоваться на основании договора аренды.

По данной статье можно относить, в частности, расходы по оплате стоянки служебного автомобиля. Однако учитывая установленные п. 1 ст. 252 НК РФ критерии в части обоснованности и экономической оправданности указанных затрат, налогоплательщику следует надлежащим образом в письменной форме оформить договор с организацией, содержащей автостоянку, с формулировкой "За услуги по содержанию автомобиля N ___ на автостоянке организации "_________". Кроме того, налогоплательщик должен подтвердить необходимость содержания автотранспорта, в том числе арендованного, на платной стоянке, например, по причине отсутствия у него собственного гаража или стоянки.

В том случае если для служебных поездок используется личный автотранспорт, компенсация за его использование для указанных целей учитывается в составе расходов в пределах норм, установленных Правительством РФ.

При отнесении на расходы затрат, предусмотренных пп. 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, необходимо также учитывать Письмо МНС России от 02.06.2004 N 04-2-06/419, согласованное с Минфином России, а также Письмо Минфина России от 22.06.2004 N 03-02-05/2/40.

Выплата работникам производится в тех случаях, когда их работа по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с их должностными обязанностями.

Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя предприятия, организации и учреждения, в котором устанавливаются размеры этой компенсации.

В размерах компенсации работнику учтено возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт).

Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию предприятия, учреждения, организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке, и ведут учет служебных поездок в путевых листах.

Работнику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок на основании доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в таком же порядке.

Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ датой признания указанных расходов будет являться дата оплаты понесенных налогоплательщиком расходов и выплаты компенсации. При этом указанные расходы должны быть подтверждены соответствующими документами, подтверждающими оказание и оплату услуг (выполнение и оплату работ) и выплату компенсаций, включая акты выполнения работ и (или) оказания услуг, платежные документы, в том числе расходно-кассовые ордера, приказы руководителя о выплатах компенсаций, копии технических паспортов транспортных средств.

13. Учет расходов на командировки

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на командировки.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.17 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 264 НК РФ, а также после их фактической оплаты.

К расходам на командировки, в частности, относятся расходы на:

При учете расходов, связанных с командировками, следует иметь в виду, что подобные расходы принимаются в целях налогообложения только при наличии подтверждений о производственном характере поездки (командировки).

Нормы расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а следовательно, и по единому налогу, такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, утверждены Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93.

Датой признания расходов на командировки будет последняя из следующих дат: дата выплаты суточных (компенсации расходов) или дата утверждения авансового отчета командированного работника.

Документами, подтверждающими обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов, будут являться следующие документы:

17. Учет расходов на канцелярские товары

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 17 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на канцелярские товары.

Данный вид расходов очевиден и не требует каких-либо комментариев.

Однако для признания понесенных расходов согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ, п. 2 ст. 346.17 НК РФ и п. 1 ст. 252 НК РФ необходимо, чтобы расходы были подтверждены документами об оплате понесенных расходов, а также имелись в наличии накладные поставщика, требования-накладные по форме N М-11, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, и накладные на передачу. При этом датой признания расходов будет последняя из следующих дат: дата оплаты приобретенных товаров или дата фактической передачи права собственности на приобретаемые товары.

18. Учет расходов на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.17 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 264 НК РФ, а также после их фактической оплаты.

Необходимо отметить, что в соответствии с Федеральным законом от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" (далее - Закон N 126-ФЗ) связь является неотъемлемой частью производственной и социальной инфраструктуры Российской Федерации и функционирует на ее территории как взаимоувязанный производственно-хозяйственный комплекс, предназначенный для удовлетворения нужд граждан, органов государственной власти (управления), обороны, безопасности, охраны правопорядка в Российской Федерации, физических и юридических лиц в услугах электрической и почтовой связи.

При этом ст. 2 Закона N 126-ФЗ определены основные термины, применяемые в указанном Законе, согласно которым:

Перечни почтовых, телефонных, телеграфных услуг установлены соответственно:

Таким образом, расходы, предусмотренные пп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при подтверждении обоснованности и экономической оправданности понесенных расходов, произведенных для получения доходов, принимаются в расходы при наличии документов, подтверждающих оплату понесенных расходов, а также договоров на предоставление (оказание) соответствующих услуг связи и счетов за предоставленные (оказанные) услуги. При этом датой признания расходов будет последняя из следующих дат: дата оплаты поименованных услуг или дата счета на оплату фактически предоставленных услуг за соответствующий период времени.

При проверке правомерности отнесения на расходы затрат по оплате услуг связи особое внимание следует обратить на учет указанных расходов налогоплательщиками-арендаторами.

Как отмечалось выше, при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на предусмотренные пп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на оплату услуг связи при условии, что они соответствуют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, фактически предоставлены арендатору и им же оплачены.

В соответствии со ст. 44 Закона N 126-ФЗ на территории Российской Федерации услуги связи оказываются операторами связи пользователям услугами связи на основании договора об оказании услуг связи, заключаемого в соответствии с гражданским законодательством и правилами оказания услуг связи.

Действующие в настоящий момент Правила оказания услуг телефонной связи утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.09.1997 N 1235 (далее - Правила).

Правилами регламентируются взаимоотношения пользователей услугами связи и операторов связи при заключении и исполнении договора об оказании услуг связи, а также порядок и основания приостановления оказания услуг связи по договору и расторжения такого договора, особенности оказания услуг связи, права и обязанности операторов связи и пользователей услугами связи, форма и порядок расчетов за оказанные услуги связи, порядок предъявления и рассмотрения жалоб, претензий пользователей услугами связи, ответственность сторон.

В частности, п. 48 Правил для абонентов - физических лиц установлено, что в случае сдачи в наем (поднаем) телефонизированного жилого помещения на основании заявления абонента действие договора об оказании услуг телефонной связи может быть приостановлено на срок найма (поднайма). В этом случае по заявлению нанимателя телефонизированного жилого помещения с ним может быть заключен договор об оказании услуг телефонной связи на срок найма (поднайма). В данном случае речь идет о перезаключении договоров об оказании услуг телефонной связи гражданами.

Аналогичная норма для абонентов - юридических лиц заложена в типовом договоре об оказании услуг телефонной связи оператором связи ОАО "Московская городская телефонная сеть" (далее - ОАО МГТС).

В частности, согласно п. п. 2.3.7 и 6.2 типового договора ОАО МГТС:

Таким образом, при соблюдении вышеуказанного порядка перезаключения договора об оказании услуг телефонной связи и при условии фактической оплаты абонентом-арендатором предоставленных оператором связи услуг телефонной связи у организации-арендатора, применяющей упрощенную систему налогообложения, имеются все основания для учета указанных расходов при определении объекта налогообложения по единому налогу.

19. Учет расходов, связанных с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям)

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). Согласно пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ к указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных.



Учитывая нормы Закона РФ от 23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных", в расходах, предусмотренных пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, учитываются расходы, связанные с приобретением права на использование программы для ЭВМ и базы данных, произведенные на основании договора, заключенного в письменной форме с правообладателем, и расходы на обновление программ для ЭВМ и базы данных, произведенные автором или иным правообладателем, и не учитываются расходы, связанные с приобретением программ для ЭВМ и баз данных в свободной продаже.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.17 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 264 НК РФ, а также после их фактической оплаты.

При этом пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрены ровно те же расходы, что и пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Однако пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что стоимость программы для ЭВМ, исключительные права на которую приобретает налогоплательщик, должна быть менее 10 000 руб.

Таким образом, предусмотренные пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения единым налогом при наличии документов, подтверждающих их оплату, а также договора с правообладателем, накладной поставщика, акта по оказанию услуг по обновлению. При этом датой признания расхода будет являться последняя из следующих дат: дата оплаты, дата фактической передачи прав, дата фактического оказания услуг по обновлению.

20. Учет расходов на рекламу

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.17 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 264 НК РФ, а также после их фактической оплаты.

Подпунктом 28 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрено, что расходы на рекламу следует принимать с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ, которым установлено, что к расходам организации на рекламу относятся:



Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные выше, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Расходы, предусмотренные пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются к уменьшению в целях налогообложения полученных налогоплательщиком доходов при наличии документов, подтверждающих оплату понесенных расходов, а также (в зависимости от формы, в которой осуществляется реклама) при наличии: акта об оказании услуг; акта приемки-передачи выполненных работ; требования-накладной по форме N М-11, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а; накладной на передачу товаров (иных материальных ценностей) для использования в рекламных целях.

При этом датой признания расходов будет являться:

21. Учет расходов на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 21 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.17 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 264 НК РФ, а также после их фактической оплаты.

При этом следует иметь в виду, что ни ст. 346.16 НК РФ, ни ст. 264 НК РФ не содержат исчерпывающего определения указанных расходов. Вместе с тем предусмотренные пп. 21 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы учитываются в целях налогообложения единым налогом при наличии документов, подтверждающих оплату понесенных расходов, и акта о передаче результатов выполненных работ (акта об оказании услуг) в случае, если для этих целей привлекались сторонние организации (индивидуальные предприниматели), или документов, подтверждающих оплату использованных в процессе подготовки и освоения новых производств, цехов и агрегатов материалов, - платежных ведомостей в случае, если подготовка и освоение осуществлялись собственными силами.

При этом датой признания расходов будет являться дата фактической оплаты произведенных расходов.

22. Учет расходов в виде суммы налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством Российской Федерации



При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы в виде суммы налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты указанных в п. п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ налогов.

Иные налоги и сборы уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с общим режимом налогообложения.

Исходя из этого при исчислении налоговой базы по единому налогу в составе расходов, уменьшающих доходы, у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, учитываются суммы налогов, от уплаты которых данные налогоплательщики не освобождены в связи с применением ими упрощенной системы налогообложения.

При этом суммы налогов и сборов, уплаченные налогоплательщиками в период применения упрощенной системы налогообложения по результатам предпринимательской деятельности, осуществляемой до перехода на данную систему налогообложения, в состав расходов, учитываемых при исчислении единого налога, не включаются.

К налогам и сборам, уплачиваемым в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, относятся:



При этом согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.

При этом п. 19 ст. 270 НК РФ предусмотрены, в частности, расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Таким образом, в состав расходов, предусмотренных пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, включаются суммы всех начисленных и уплаченных налогоплательщиком налогов и сборов, по которым он признается налогоплательщиком, за исключением сумм налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не учитываются в целях налогообложения, и единого налога, уплачиваемого им в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

При этом расходы, предусмотренные пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, могут быть приняты в качестве расходов только после фактического перечисления налогов (сборов) в бюджет (п. 2 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.17 НК РФ), т.е. только при наличии документов, подтверждающих перечисление налогов (сборов) в бюджет, а также при наличии соответствующих деклараций (расчетов) по налогам (сборам).

При проверке правомерности отнесения налогоплательщиками на расходы, учитываемые для целей налогообложения, затрат, предусмотренных пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, необходимо учитывать Разъяснения МНС России от 23.06.2003 N 22-2-16/1430-У123 и от 15.07.2003 N 22-1-14/1619-Ю067, а также Разъяснения Минфина России от 14.01.2003 N 04-02-06/3/96, от 08.05.2003 N 04-01-10/2-31, от 15.07.2004 N 03-03-03/1/80.

Из указанных разъяснений, в частности, следует, что расходы, поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, уменьшают доходы налогоплательщика только в том случае, если данные расходы связаны с деятельностью налогоплательщика, осуществляемой в период применения упрощенной системы налогообложения, предусмотренной гл. 26.2 НК РФ.



Следовательно, затраты налогоплательщика, связанные с оплатой в период применения упрощенной системы налогообложения исчисленных сумм налогов и (или) сборов, относящихся к периоду до перехода на упрощенную систему налогообложения, не уменьшают налоговую базу по данной системе налогообложения.

23. Учет расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации

При определении объекта налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на предусмотренные пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Подпунктом 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ предусмотрено уменьшение полученных доходов на сумму налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам и услугам).

При этом согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.17 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, после их фактической оплаты и в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 268 НК РФ.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из следующих методов оценки покупных товаров:

Письмом МНС России от 11.06.2003 N СА-6-22/657, согласованным с Минфином России, разъяснено, что при применении кассового метода определения доходов и расходов:

Кроме указанного выше Письма МНС России, согласованного с Минфином России, при проверке правомерности отнесения на расходы, учитываемые для целей налогообложения, затрат по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, необходимо учитывать Разъяснения МНС России от 23.07.2003 N 22-1-14/1707/Я291, от 15.09.2003 N 22-1-14/2021-АЖ397, от 20.10.2003 N 22-2-16/2188-АМ227, от 16.01.2004 N 22-1-15/50-Б582, от 09.07.2004 N 22-1-14/1184, от 30.07.2004 N 22-2-16/1355 и Разъяснения Минфина России от 11.03.2003 N 04-02-06/4, от 31.07.2003 N 04-02-05/3/62, от 29.08.2003 N 04-02-05/2/43.