"Налоговую базу по НДПИ можно оптимизировать..."
Налоговый кодекс прямо не определяет порядок включения в расчетную стоимость полезного ископаемого различных видов косвенных расходов. В такой ситуации, на наш взгляд, предприятие имеет право выбора методики и должно закрепить свой выбор в учетной политике.
На практике же добывающие предприятия применяют один из двух вариантов определения расчетной стоимости добытого сырья.
Вариант 1: все понесенные косвенные расходы распределяются пропорционально доле относящихся к добыче прямых расходов в общей сумме таких расходов.
Вариант 2: косвенные расходы, которые не связаны с добычей, в расчетную стоимость не входят, тогда как косвенные расходы, осуществленные непосредственно при добыче, включаются в полной сумме.
Проведем сравнительный анализ обоих вариантов. Рассмотрим гипотетическое предприятие, которое добывает известняк - сырье для производства цемента (стадии производства показаны на схеме).
Стадии производства цемента
--------------T--------------------------------------------------¬
¦ Этап ¦ Описание ¦
L-------------+---------------------------------------------------
--------------T--------------------------------------------------¬
¦1. Добыча ¦На этом этапе добывают горную породу и доставляют ¦
¦ ¦ее в цех первичной переработки ¦
L-------------+-----------------------T---------------------------
¦/
--------------T-----------------------+--------------------------¬
¦2. Первичная ¦На этом этапе известняк обрабатывают до получения ¦
¦обработка ¦продукции, соответствующей стандарту качества ¦
L-------------+-----------------------T---------------------------
¦/
--------------T-----------------------+--------------------------¬
¦3. Вторичная ¦Вторичная обработка - это дальнейшие переделы, ¦
¦обработка ¦результатом которых является конечный продукт - ¦
¦ ¦цемент ¦
L-------------+---------------------------------------------------
Пример 1. Предположим, что на стадиях добычи и первичной обработки прямые расходы составляют 60 000 руб., а на стадии вторичной обработки - 40 000 руб. Таким образом, доля прямых расходов, связанных с добычей, в общей сумме прямых расходов равна 0,6 (60 000 / (60 000 + 40 000)). Косвенные расходы при этом составляют:
- 40 000 руб. - на этапе добычи;
- 10 000 руб. - на этапе первичной обработки (например, работа маркшейдерского отдела, химической лаборатории, горноспасательного отряда и т.д.);
- 80 000 руб. - на этапе вторичной обработки (это различные общецеховые и общепроизводственные расходы, произведенные в цехах вторичной обработки);
- 70 000 руб. - прочие косвенные расходы (содержание административно-управленческого персонала, командировочные и представительские расходы, аудиторские, консультационные услуги и т.д.).
Вариант 1. Сумма косвенных расходов, включаемых в расчетную стоимость, составляет 120 000 руб. (0,6 х (40 000 руб. + 10 000 руб. + 80 000 руб. + 70 000 руб.)). Полная расчетная стоимость, которая складывается из прямых расходов на добычу и распределяемых косвенных расходов, равна 180 000 руб. (120 000 + 60 000). На эту сумму начисляют НДПИ.
Вариант 2. В расчетную стоимость включают, во-первых, всю сумму косвенных расходов на этапе добычи и первичной обработки, которая составит 50 000 руб. (40 000 + 10 000) и, во-вторых, часть общехозяйственных расходов, равную 42 000 руб. (0,6 х 70 000 руб.). С учетом прямых расходов, расчетная стоимость будет равна 152 000 руб. (50 000 + 42 000 + 60 000).
В рассмотренном примере расчетная стоимость, посчитанная по второму методу, оказалась ниже. Однако при другой структуре расходов более выгодным может оказаться первый вариант.
Пример 2. Воспользуемся результатами предыдущего примера, изменив соотношение косвенных расходов, которые теперь будут составлять:
- 40 000 руб. - на этапе добычи;
- 10 000 руб. - на этапе первичной обработки;
- 20 000 руб. - на этапе вторичной обработки;
- 130 000 руб. - общехозяйственные расходы.
Обратите внимание, что суммарная величина косвенных расходов по сравнению с условиями примера 1 не изменилась.
Вариант 1. Расчетная стоимость составит прежнюю величину - 180 000 руб.
Вариант 2. Сумма включаемых в расчетную стоимость косвенных расходов составит:
40 000 руб. + 10 000 руб. + 0,6 х 130 000 руб. = 128 000 руб.
Общая величина расчетной стоимости, таким образом, будет равна 188 000 руб. (128 000 + 60 000).
Как видим, в примере 2 меньше оказалась расчетная стоимость, рассчитанная по варианту 1.
Таким образом, проанализировав состав косвенных расходов и просчитав различные варианты их распределения, вы можете наиболее выгодный из них закрепить в налоговой учетной политике.
При этом следует обосновать выбранный метод с точки зрения технологического процесса. Чтобы ответить на вопрос, почему те или иные косвенные расходы классифицированы как связанные (либо не связанные) с добычей полезных ископаемых, необходимо привлекать технических специалистов.
Итак, решая задачу оптимизации НДПИ, нужно:
- проанализировать и классифицировать косвенные расходы предприятия с точки зрения их связи с добычей полезных ископаемых;
- выбрать методику распределения косвенных расходов, сравнив разные варианты расчета;
- проанализировать возможности используемых систем автоматизации бухучета и трудозатраты, необходимые для внедрения выбранной методики;
- подготовить учетную налоговую политику, включив в нее выбранный вариант расчета;
- разработать изменения и дополнения к установленной системе документооборота;
- разработать, реализовать и внедрить выбранную методику в автоматизированной учетной системе.
Ж.Круглянская
Старший консультант
департамента управленческих технологий
и учетных систем
Аудиторско-консультационной группы
"Развитие бизнес-систем"
А.Голиков
Консультант
департамента управленческих технологий
и учетных систем
Аудиторско-консультационной группы
"Развитие бизнес-систем"