Мудрый Экономист

Проблема критериев разграничения сфер частного и публичного права на примере соотношения норм гражданского и налогового законодательства Российской Федерации

"Налоги и налогообложение", N 8, 2004

Известно, что в НК РФ на сегодняшний день можно встретить целый ряд положений и институтов, по сути, заимствованных из сферы гражданских правоотношений. Так, примером практического проявления частноправового элемента в публичном по своему характеру налоговом праве, в частности, стали закрепленные в НК РФ различного рода отсрочки исполнения и обеспечения налоговой обязанности. Гражданско-правовые принципы нашли отражение и в положениях НК РФ, регулирующих порядок обеспечения залогом или посредством поручительства обязанности по уплате налога и сбора в случае изменения сроков исполнения этой обязанности (ст.ст.72 - 74 НК РФ).

Что касается в целом реализации норм частного права в публично-правовой области, то это вполне оправданное явление правовой действительности - как отмечает Ю.А. Крохина, "подобный отраслевой дуализм позволяет максимально полно учитывать соотношение частных и публичных интересов при формировании доходной части государственных и муниципальных бюджетов" <1>.

<1> Налоговое право России / Отв. ред. Ю.А. Крохина. - М.: НОРМА, 2003. - С. 107.

Однако, с другой стороны, на практике зачастую возникают ситуации, когда одни и те же отношения, будучи урегулированными как в налоговом, так и в гражданском законодательстве, ввиду неоднозначности толкования некоторых положений НК РФ и ГК РФ порождают юридические коллизии. Указанный факт отмечается многими специалистами <2>.

<2> Краснова Т. Некоторые вопросы соотношения гражданского и налогового права // Все о налогах, 2002. - N 10. - С. 61.

Ярким примером коллизии, вызванной переквалификацией гражданско-правовых понятий, является правоприменительная практика в отношении договора аренды, который "для целей налогообложения" был помещен в разряд договоров на оказание возмездных услуг <3>. Предоставление имущества в аренду классифицируется как услуга и непосредственно в самом тексте НК РФ (пп.14, 20 п.2 ст.149 НК РФ). Нельзя не отметить, что с вопросом о правомерности отнесения в целях налогообложения договоров аренды к оказанию услуг было связано значительное количество судебных споров.

<3> Цыганков Э.М. Вопросы налогообложения в соотношении с конституционным, гражданским и административным законодательством (теория, практика, комментарий). - Тверь: GM, 2001. - С. 83.

Действительно, приходится констатировать, что коллизионный характер соотношения некоторых норм гражданского и налогового права во многом обуславливается проникновением, прежде всего в налоговое законодательство частноправовых элементов (терминов, понятий, институтов), что, однако, имеет под собой объективные основания, связанные с общностью предметов отрасли гражданского права и подотрасли финансового права - налогового права.

Так или иначе, можно утверждать, что на теоретическом уровне упомянутая частная проблема коллизий налогового и гражданского законодательства включена в более общую проблему построения теории соотношения сфер публичного и частного права в целом в системе отечественного права. По каким же критериям возможно разграничение частноправовых и публично-правовых элементов при сравнительном анализе, например, налогового и гражданского права или сопоставлении элементов внутри какой-либо одной правовой отрасли?

Юриспруденция, выявляя критерии различия частного и публичного права, долгое время исходила из определения этих правовых сфер, данного еще римскими юристами. К публичному праву относились отрасли права, которые закрепляли отношения государственных органов, осуществляющих власть, и граждан, а к частному - отрасли права, регулирующие взаимоотношения (главным образом имущественные) между гражданами.

Однако со временем эта формула была поколеблена. В отечественной правовой науке заслуга эта принадлежала И.А. Покровскому (1868 - 1920 гг.), развившему идеи Л.И. Петражицкого и Р. Штаммлера <4>. Русский правовед, отмечая ее несостоятельность, вопрошал: "Разве не интересы государства как целого преследует государственное управление, заключая контракт о поставке провианта или обмундирования для армии, защищающей отечество? И тем не менее такой контракт, бесспорно, принадлежит к области права частного, а не публичного" <5>.

<4> Именно Л.И. Петражицкий ("Die Lehre vom EinKommen", II, S. 462 и сл., "Ученые Зап. Киевского Унив.", 1986., кн.8; Теория права. Т. 2., 1910. - С. 647) и Р. Штаммлер ("Wirtschaft und Recht", "Das Recht der Schuldverhltnisse") впервые предложили критерий юридической централизации или децентрализации при регулировании общественных отношений.
<5> Покровский И.А. Основные проблемы гражданского права. - М.: Статут, 2001. - С. 37.

С точки зрения И.А. Покровского, при различии публичного и частного права мы имеем дело не с различием интересов или отношений, а с различием в приемах правового регулирования: публичное право есть система юридической централизации, а гражданское (частное), наоборот, есть система юридической децентрализации <6>. Причем как тот, так и другой приемы правового регулирования в зависимости от целей такого регулирования теоретически применимы ко всякой области общественных отношений, и, следовательно, каждый из них имеет свою социальную значимость.

<6> Там же. - С. 38 - 40.

В целом взгляды И.А. Покровского получили определенное распространение среди его современников, так, в частности, М.М. Агарков указывал, что "частное право с его индивидуализмом представляет из себя систему юридической децентрализации", добавляя, что публичное право "есть область власти и подчинения", а частное и, соответственно, гражданское - "область свободы и частной инициативы" <7>.

<7> Агарков М.М. Ценность частного права // Правоведение, 1992. - N 1. - С. 27 - 33.

Так или иначе, нельзя не отметить, что при изучении проблемы критериев соотношения публичного и частного права, во всяком случае в отечественной теории права на рубеже XIX - XX вв., получили распространение обе указанные выше позиции, что на теоретическом уровне в качестве проблемы противостояния "материальной" и "формальной" теорий разграничения публичного и частного права рассмотрели в своих трудах известные русские правоведы Г.Ф. Шершеневич и Б.Б. Черепахин.

Так, по определению Б.Б. Черепахина, для материальных теорий характерно то, что их сторонники "при отыскании критерия разграничения частного и публичного права исходят из самого содержания регулируемых отношений, обращая внимание на то, что регулирует та или иная норма права или их совокупность, что из себя представляет содержание того или иного правоотношения" <8>. Представители же формальных теорий "смотрят на самый способ, прием регулирования или построения тех или иных правоотношений, на то, как регулируют те или иные нормы, как строится то или иное правоотношение" <8>.

<8> Черепахин Б.Б. К вопросу о частном и публичном праве. - Иркутск, 1926. - С. 5.

Учитывая мнение Б.Б. Черепахина о том, что "каждая из этих теорий разделения права на частное и публичное содержит в себе зерно истины, подмечает те или иные черты действительности" <9>, можно предположить, что и в данной проблеме наилучший вариант ее разрешения лежит как всегда где-то посередине. Действительно, те или иные общественные отношения наряду с характеристикой их субъектного состава, а также целей возникновения данных отношений практически всегда могут быть охарактеризованы и по характеру регулирования, что в комплексе значительно упрощает проблему квалификации этих отношений в качестве публично-правовых или частно-правовых. В основу разделения права на частное и публичное должны быть положены одновременно два критерия - как формальный, так и материальный, которые, по сути своей, во многом аналогичны тем же критериям предмета и метода правового регулирования, положенным в основу построения системы права.

<9> Там же. - С. 18.

Проблема разграничения сфер частного и публичного права осложняется тем, что элементы этих двух сфер могут быть "смешаны" в рамках одной отрасли или подотрасли права. Так, ученых-юристов нисколько не смущает присутствие в гражданском законодательстве элементов публично-правового регулирования. Вполне привычно выглядят требования ГК РФ о государственной регистрации юридических лиц и сделок с недвижимостью, о лицензировании отдельных видов деятельности или о принудительной реорганизации и преобразовании юридических лиц <10>. Как отмечают некоторые авторы, "в этих случаях в гражданское законодательство вкрапливаются публично-правовые элементы, без которых не может обойтись ни одно гражданское общество" <11>.

<10> Цыганков Э.М. Проблемы соотношения налогового законодательства со смежными отраслями законодательства. Дисс. ... канд. юрид. наук. - М., 2000. - С. 82.
<11> См.: Гражданское право. Ч. 1. / Под ред. Ю.К. Толстого, А.П. Сергеева. - М.: Издательство ТЕИС, 1996. - С. 429 - 430.

В то же время и частные интересы, под которыми следует понимать какую-либо индивидуальную или групповую потребность, выгоду и т.д., могут проявляться в публичных отраслях <12>. Данная ситуация находит яркое отражение в налоговом праве. Примеры практического проявления частноправового элемента в налоговом праве были приведены в начале данной статьи.

<12> Челышев М.Ю. Взаимодействие гражданского и налогового права в регулировании отношений с участием предпринимателей. Дисс. ... канд. юрид. наук. - М., 1998. - С. 31 - 32.

Так, согласно нормам НК РФ, посвященным отсрочке исполнения налоговой обязанности, указанная отсрочка предоставляется по инициативе налогоплательщика. Условия предоставления налогового кредита или инвестиционного налогового кредита регулируются договором между налогоплательщиком и государством в лице уполномоченного органа. Данный договор, как известно, заключается после принятия уполномоченным органом решения по заявлению налогоплательщика и содержит условия обеспечения его исполнения (залог, поручительство), срок предоставления налогового кредита (в рамках условий, содержащихся в ст.65 НК РФ), порядок начисления процентов, а также ответственность сторон (п.6 ст.65 НК РФ), что представляет особый интерес, так как в данном случае предполагается и ответственность государства за нарушение взятых на себя по договору обязательств.

По критерию "интереса" классифицировать институт предоставления налогового кредита в качестве института, носящего публично-правовой или частноправовой характер, не представляется возможным. С одной стороны отсрочка платежа в виде предоставления налогового кредита удовлетворяет личные интересы налогоплательщика, так как позволяет, например, исключить угрозу его банкротства (пп.3 п.2 ст.64 НК РФ). С другой стороны, нормы ст.ст.64, 65 НК РФ представляют собой не что иное, как обеспечительный механизм, гарантирующий поступление начисленных налоговых платежей в перспективе, то есть механизм, удовлетворяющий государственный интерес - потребность бюджетов различных уровней в средствах. "Формальный" же критерий в данном случае позволяет классифицировать институт отсрочки исполнения налоговых обязательств все же как институт, носящий частноправовой характер, поскольку регулирование отношений по предоставлению налогового кредита носит диспозитивный, децентрализующий характер (необходимо заключение гражданско-правового договора). Образно говоря, возвращаясь к высказыванию М.М. Агаркова, случай с отсрочкой налогового платежа в большей степени есть "область свободы и частной инициативы", чем "область власти и подчинения" <13>.

<13> Агарков М.М. Ценность частного права // Правоведение, 1992. - N 1. - С. 27 - 33.

Важно отметить, что "материальный" критерий в данном случае менее эффективен, поскольку по своей сути он близок к критериям частного и публичного интереса и связан с теми же проблемами их разграничения. При использовании данного критерия накладывается проблема схожести предметов правового регулирования налогового и гражданского права (налоговые отношения возникают на основе фактических имущественных отношений, правовой формой которых выступают гражданские отношения) и фактически однородного субъектного состава налоговых и гражданских правоотношений. Эти обстоятельства в рассмотренном примере делают "материальный" критерий сложным для применения. Однако и такой критерий здесь небесполезен - тот факт, что указанная отсрочка налогового платежа носит название кредита, уже заставляет рассматривать правоотношения по его предоставлению с гражданско-правовых (частноправовых) позиций.

Таким образом, упомянутые примеры из налогового законодательства РФ свидетельствуют о взаимодействии в рамках этого законодательства сфер частного и публичного права. Если в основе своей налоговые правоотношения являются публичными, что обусловлено в целом задачами, стоящими перед налоговой системой страны, то в той или иной своей части в целях лучшего достижения этих публичных целей налоговое право идет на заимствование гражданско-правовых способов и приемов регулирования общественных отношений. В этой связи на уровне законодательства основная задача состоит в том, чтобы законодатель стремился установить правильное соотношение, найти известный баланс гражданско- и административно-правового методов регулирования экономических процессов, а следовательно, и баланс частного и публичного права в целом в системе отечественного права.

К.В.Петров

Налоговый юрист