Мудрый Экономист

Доходы от реализации услуг

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 30, 2004

Еще один сложный момент при определении дохода гостиницы состоит в том, что исполнителем может быть установлена посуточная или почасовая оплата проживания, и потребитель обязан оплатить оказанную исполнителем в полном объеме услугу после ее принятия. Однако с согласия потребителя услуга может быть оплачена им при заключении договора в полном объеме или путем выдачи аванса.

Зачастую фактом оказания услуги по проживанию в гостинице считается момент прекращения договора с клиентом (т.е. его выезд из гостиницы). Это обосновывается тем, что только при выезде гостя ему должны оформляться расчетные документы (счет за проживание, квитанции или кассовый чек об оплате и т.п.). Однако следует учесть, что количественным показателем величины услуг, как правило, является календарный день проживания гостя в номере гостиницы. При этом клиент может произвести оплату услуг предварительно. Соответственно в таком случае и расчетные документы ему будут выписаны в момент оплаты, а не при выезде. Поэтому более достоверный вариант определения факта оказания гостиничных услуг - оказание услуги за каждые полные сутки проживания клиента в гостинице.

Таким образом, при налоговой учетной политике по начислению услуга будет считаться оказанной по факту того, как потребитель ею уже воспользовался. Если установлена почасовая оплата номеров, для определения дохода необходимо составить ведомость по проживающим по состоянию на 24 часа последнего дня отчетного периода.

Согласно Правилам предоставления гостиничных услуг плата за проживание в гостинице взимается в соответствии с единым расчетным часом - с 12 часов текущих суток по местному времени. При размещении до расчетного часа (с 0 до 12 часов) плата за проживание не взимается. Если в гостинице установлена оплата за сутки, доход будет рассчитываться по состоянию 12 часов последнего дня отчетного периода.

При определении дохода необходимо учитывать, что в случае задержки выезда потребителя плата за проживание взимается в следующем порядке:

не более 6 часов после расчетного часа - почасовая оплата;

от 6 до 12 часов после расчетного часа - плата за половину суток;

от 12 до 24 часов после расчетного часа - плата за полные сутки (если нет почасовой оплаты). При проживании не более суток (24 часов) плата взимается за сутки независимо от расчетного часа.

В то же время исполнитель с учетом местных особенностей вправе изменить единый расчетный час. Такое изменение должно быть оформлено соответствующими распорядительными документами. При изменении времени расчетного часа изменится и "контрольное" время суток для определения дохода.

В случае использования кассового метода при определении дохода учитываются все поступления денежных средств в момент их поступления независимо от того, оплачена услуга авансом или нет.

Учитывая возможность разного трактования момента оказания услуг гостиницами, во избежание разногласий с проверяющими органами по моменту определения дохода рекомендуем отражать в учетной политике помимо метода признания дохода (метод начисления или кассовый метод) и вариант определения даты фактического оказания услуг клиентам (гостям): за каждый полный прожитый в гостинице календарный день или в момент выезда гостей из гостиницы.

Кроме того, клиент в соответствии с законодательством Российской Федерации возмещает ущерб в случае утраты или повреждения имущества гостиницы. Сумма возмещения ущерба является внереализационным доходом гостиницы (п.3 ст.250 НК РФ). Одновременно с этим возмещение ущерба (либо возмещение клиентом стоимости ремонта имущества) облагается НДС.

Пример. Проживающим была разбита ваза. Был составлен акт о порче имущества по форме N 9-Г. Стоимость причиненного ущерба оплачена клиентом. Балансовая стоимость вазы (без учета НДС) - 580 руб. В бухгалтерском учете данная операция отражается следующими записями:

Дебет 50 "Касса", Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 684,40 руб. - оплачена стоимость нанесенного ущерба;

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", Кредит 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 104,40 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет.

Учитывая, что стоимость вазы в момент отпуска ее со склада и установки в номер уже была учтена в расходах гостиницы, дополнительные записи по ее списанию не нужны. Если стоимость имущества не учитывалась в расходах, в учете будет дополнительная запись:

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", Кредит 10 "Материалы" - 580,00 руб. - списана стоимость разбитой вазы.

Применение контрольно-кассовой техники

Согласно Федеральному закону от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В то же время организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности. Таким образом, гостиницы вправе не применять кассовые аппараты при оказании определенных услуг. Но так как по целому ряду предоставляемых услуг и различной торговле нет установленных бланков строгой отчетности, применение кассовых аппаратов в гостиницах практически неизбежно.

Одновременно с бланками строгой отчетности может применяться кассовый аппарат (например, гостю выдается счет по установленной форме и в момент оплаты - кассовый чек на оплаченную сумму гостиничных услуг, т.е. по указанному счету), в то же время нельзя применять только кассовый аппарат без выписывания необходимых бланков. Таким образом, гостиница может одновременно применять и бланки строгой отчетности, и кассовый аппарат, может не использовать кассовый аппарат по наличным денежным средствам, принимаемым на основании бланков строгой отчетности, но не может применять только кассовый аппарат.

Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения устанавливается Правительством Российской Федерации.

Гостиничными услугами пользуются в основном физические лица и только иногда - представители юридических лиц, выехавшие в командировку. Как и при оказании любых других услуг, физическое лицо является представителем организации только при наличии доверенности от данной организации. При обслуживании юридических лиц помимо стандартных документов, выдаваемых гостиницей, выписываются также счета-фактуры, а при оплате услуг гостиницы в безналичном порядке заполняется бланк строгой отчетности N 7-Г "Расчеты оплаты за бронирование и проживание по безналичному расчету". Данный бланк оформляется дежурным администратором или портье в двух экземплярах. Окончательный итог подводится после выезда проживающих. Бланк служит основанием для оплаты счета, предъявляемого предприятию, организации.

Бланки строгой отчетности, которые могут применять гостиницы, приведены в Приказе Минфина России от 13.12.1993 N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности". Специально для гостиничного бизнеса утверждено 13 бланков: N 1-Г "Анкета", 2-Г "Журнал регистрации иностранных граждан", 3-Г "Счет", 3-Гм "Счет", 4-Г "Карта гостя", 5-Г "Кассовый отчет", 7-Г "Расчеты оплаты за бронирование и проживание по безналичному расчету", 8-Г "Квитанция о возврате денег", 9-Г "Акт о порче имущества гостиницы", 10-Г "Заявка на бронирование мест", 11-Г "Автостоянка", 12-Г "Квитанция на предоставление дополнительных платных услуг", 13-Г "Квитанция на прием вещей в камеру хранения".

Общественное питание, организуемое в гостиницах

В соответствии с Письмом Роскомторга от 15.07.1996 N 1-806/32-9 "О действующей нормативной документации для предприятий общественного питания" все предприятия общественного питания независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности должны руководствоваться единой нормативной и технологической документацией. Данное требование особенно важно в части калькулирования себестоимости изделий (блюд), реализуемых через раздачи, посредством составления калькуляционных карточек (форма N ОП-1).

Калькуляционные карточки необходимо вести каждому предприятию общепита (в том числе и принадлежащей гостинице), так как именно в них рассчитываются продажные цены на каждое блюдо или изделие ресторана, бара и др. На основании этих карточек заполняются данные практически всех документов, связанных с реализацией услуг общественного питания.

Карточки содержат следующие реквизиты: наименование предприятия общепита, номер карточки, наименование блюда, номер по сборнику рецептур, наименование и количество продуктов, входящих в состав блюд по нормам на 100 порций или на одно блюдо. Продажные цены рассчитываются в карточках отдельно на каждое блюдо или изделие кухни.

Первичные документы, связанные с учетом выручки от реализации услуг общественного питания и товаров, являются унифицированными формами, утвержденными Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".

Калькуляционные карточки составляются на основании сборников рецептур блюд, которыми должны руководствоваться все организации общепита. В этих сборниках указывается расход сырья, выход полуфабрикатов и готовых блюд, приводится технология их изготовления. В каждом рецепте сборников даны нормы вложения сырья по массе в граммах и нормы выхода готовых изделий с указанием массы отдельных компонентов (полуфабрикатов, мяса и т.д.) и массы всего блюда в целом.

Если рестораном изготавливаются блюда по нетрадиционным технологиям или осваиваются новые торгово-технические процессы, необходимо разработать стандарты предприятия. При выпуске новых и фирменных блюд и изделий, вырабатываемых и реализуемых только на данном предприятии (так называемые фирменные блюда ресторанов), необходимо разработать технико-технологические карты. Письмом Департамента регулирования и координации внутренней торговли МВЭС России от 23.10.1997 N 21-310 "О нормативной документации" доведены Порядок разработки, рассмотрения и утверждения стандартов предприятий (СТП) и Временный порядок разработки и утверждения технико-технологических карт на блюда и кулинарные изделия.

Если производятся изделия (блюда), изготовленные на кухне гостиничного предприятия общепита, передаются в розничную торговую сеть (бары, буфеты, магазины при гостиницах и т.п.), выдача готовой продукции (или полуфабрикатов) из кладовой (экспедиции) предприятия общепита оформляется Дневным заборным листом (форма N ОП-6) с передачей данных изделий от одного материально ответственного лица (заведующего производством) другому (сотруднику принимающего подразделения). Если в течение дня отпуск готовых изделий по дневным заборным листам производился несколько раз (или разным подразделениям), составляется Опись дневных заборных листов (накладных) (форма N ОП-7).

Для отражения данных об отпуске (реализации) изделий кухни в целом по структуре общепита гостиницы (например, через раздачу и через розничную сеть) могут использоваться несколько видов документов: Акт о реализации и отпуске изделий кухни (форма N ОП-10), Акт о продаже и отпуске изделий кухни (форма N ОП-11) или Акт о реализации готовых изделий кухни за наличный расчет (форма N ОП-12).

Перечисленные документы являются основаниями для заполнения Ведомости учета движения продуктов и тары на кухне (товарного отчета) (форма N ОП-14) в разрезе материально ответственных лиц и прилагаются к ней при сдаче одного экземпляра товарного отчета в бухгалтерию. Данный документ является основным для определения себестоимости реализованной продукции общепита (Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденные Письмом Роскомторга России от 10.07.1996 N 1-794/32-5, применяемые также в организациях общепита).

Данная ведомость составляется в двух экземплярах ежедневно в стоимостном выражении заведующим производством. Первый экземпляр со всеми приложенными документами сдается в бухгалтерию под расписку на втором экземпляре, остающемся у заведующего производством.

Основным документом для определения себестоимости реализованных товаров в системе розничной торговли гостиниц является Товарный отчет (форма N ТОРГ-29).

Руководители организаций имеют право определять в подчиненных им организациях периодичность представления товарной отчетности сроком от одного до десяти дней. Основанием для заполнения товарного отчета являются приходные и расходные документы (накладные, товарно-транспортные накладные, акты закупки у частных лиц и т.п.). Нумерация товарных отчетов должна быть последовательной с начала и до конца года с первого номера. Причем товарные отчеты материально ответственных лиц, приступивших к работе в течение года, нумеруются с начала их работы на данном предприятии.

Все первичные документы, на основании которых составлен товарный отчет, в обязательном порядке подкладываются к данному отчету.

Товарный отчет также составляется в двух экземплярах материально ответственным лицом (менеджером, продавцом и т.п.) с указанием номера, даты документов на поступление и выбытие товаров и тары. Первый экземпляр отчета с приложенными документами, на основании которых составлялся отчет, передается в бухгалтерию, второй экземпляр остается у материально ответственного лица.

Оформление наличной оплаты предоставляемых клиентам услуг

Как уже отмечалось, гостиницы обязаны оформлять для оплаты проживания и других сопутствующих услуг бланки строгой отчетности. Так, счет по форме N 3-Г или 3-Гм заполняется при оформлении оплаты за броню, проживание, а также за дополнительные платные услуги при отсутствии специальных талонов. Он выписывается в трех экземплярах: первый выдается проживающему, второй экземпляр вместе с "Кассовым отчетом" (форма N 5-Г) ежедневно сдается в бухгалтерию, третий хранится до выезда гостя в расчетной части гостиницы в контрольной картотеке. При механизированном способе ведения расчетов счет заполняется в двух экземплярах. В нем фиксируется оплата за весь период проживания. Оба экземпляра хранятся в контрольной картотеке до выезда гостя. Счета являются бланками строгой отчетности.

Кроме того, если гостиницы предоставляют услуги автостоянки, то оформляется квитанция по форме N 11-Г. Она составляется на автостоянках гостиничного комплекса при приеме и выдаче автотранспорта, выписывается в двух экземплярах: первый сдается в бухгалтерию, второй выдается на руки плательщику. Квитанция является бланком строгой отчетности.

При оказании гостиницей дополнительных услуг расчеты по ним могут проводиться на основании Квитанции на предоставление дополнительных платных услуг по форме N 12-Г. Она выписывается на дополнительные услуги, предоставляемые гостиницей (заказ билетов в аэропорт, оплата услуг переводчика, предоставление чая, кофе по желанию проживающего) и составляется в двух экземплярах: первый представляется в бухгалтерию, второй - плательщику. Это бланк строгой отчетности.

Если клиент повреждает имущество гостиницы, необходимо составить Акт о порче имущества по форме N 9-Г. Он составляется работниками гостиницы в трех экземплярах: первый передается в бухгалтерию, второй - материально ответственному лицу, в подотчете которого находится имущество гостиницы, третий выдается на руки плательщику.

Документы, которые необходимо выдавать клиентам

В соответствии с НК РФ наличие счета-фактуры (а также документов, подтверждающих фактическую уплату суммы НДС, указанной в счете-фактуре) является обязательным условием для обоснования права на вычет налога. Учитывая это, гостиницы должны выдавать своим гостям не только бланк строгой отчетности - счет по форме N 3-Г или 3-ГМ (в расчетных документах в обязательном порядке сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой, в том числе НДС - Х,ХХ), при применении ККТ - кассовый чек, а также корешок ПКО (с выделением НДС) и счет-фактуру. Такой комплект выдается в случае наличной оплаты услуг и при наличии командировочного удостоверения у проживающего. В то же время в п.42 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 (в ред. от 26.12.2003) указано, что при оплате за наличный расчет подотчетными лицами услуг гостиниц (относящихся к расходам на наем жилого помещения) в период служебной командировки основанием для вычета суммы налога, уплаченной по таким услугам, является бланк строгой отчетности с выделенной в нем отдельной строкой суммой налога или при отсутствии бланка строгой отчетности - счет-фактура и документы, подтверждающие фактическую уплату суммы налога (в том числе кассовые чеки с выделенной в них отдельной строкой суммой налога).

В бланках строгой отчетности, подтверждающих фактическую уплату суммы налога по услугам гостиниц, выделение отдельной строкой соответствующей суммы налога является обязательным условием для обоснования права на вычет. Таким образом, даже при отсутствии счета-фактуры по услугам гостиниц можно принять уплаченный НДС к вычету. Однако Методические рекомендации не являются нормативным документом, и в случае спорной ситуации ссылка на этот документ может не привести к должному результату. Поэтому целесообразно выписывать счета-фактуры в указанном выше порядке.

Если речь идет о физических лицах, то выдавать счет-фактуру и корешок ПКО не нужно. При безналичной оплате услуг гостиницы выдаются счет по форме N 7-Г "Расчеты оплаты за бронирование и проживание по безналичному расчету" и счет-фактура.

С.Бакина

Генеральный директор

ООО "ПроАудит"