Мудрый Экономист

Льгота по налогу на имущество организаций для объектов социально-культурной сферы

"Консультант", N 13, 2004

В течение 2004 - 2005 гг. в отношении объектов социально-культурной сферы действует льгота по налогу на имущество организаций. Она применяется налогоплательщиками всех субъектов РФ, поскольку установлена ст.381 НК РФ.

Аналогичная льгота применялась и ранее - по налогу на имущество предприятий. В статье приведены примеры из арбитражной практики, сложившейся в период действия налога на имущество предприятий.

Поскольку позиция МНС России в отношении применения этой льготы не определена, автор анализирует точку зрения на этот вопрос отдельных территориальных налоговых органов и приводит рекомендации по применению льготы с 1 января 2004 г.

С 1 января 2004 г. взимание налога на имущество организаций регулируется гл.30 Налогового кодекса РФ.

Объектом налогообложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (ст.374 НК РФ).

В то же время в ст.381 НК РФ предусмотрен ряд льгот по налогу.

Одной из таких льгот является освобождение от налогообложения организаций в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения (п.7 ст.381 НК РФ). Данная льгота действует до 1 января 2006 г.

Кто может применять льготу?

Применять льготу, поименованную в п.7 ст.381 НК РФ, могут организации любых организационно-правовых форм, в т.ч. бюджетные учреждения. Такой вывод следует из системного толкования норм НК РФ.

На основании п.2 ст.11 НК РФ организациями являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

В соответствии со ст.48 Гражданского кодекса РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Более того, в соответствии со ст.3 НК РФ не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала.

Какой Классификатор использовать?

В настоящее время нет четких разъяснений по применению льготы, установленной п.7 ст.381 НК РФ.

Вместе с тем указанная льгота является, по сути, аналогом льготы, закрепленной в Законе РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (утратил силу с 1 января 2004 г.; далее - Закон N 2030-1) и Инструкции Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" (с 1 января 2004 г. не применяется; далее - Инструкция N 33). В соответствии со ст.5 Закона N 2030-1 стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшалась на балансовую (нормативную) стоимость объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика. Согласно Инструкции N 33 к объектам социально-культурной сферы относились объекты культуры и искусства, образования, физкультуры и спорта, здравоохранения, социального обеспечения и непроизводственных видов бытового обслуживания населения.

В соответствии с пп."а" п.6 Инструкции N 33 при применении данной льготы необходимо было использовать Общесоюзный классификатор отраслей народного хозяйства N 1-75-018 (ОКОНХ).

Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст с 1 января 2003 г. ОКОНХ отменен и введен Общероссийский классификатор видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД).

При применении льготы по налогу на имущество организаций налогоплательщик также может воспользоваться Классификатором. Это позволяет сделать ст.11 НК РФ, в соответствии с которой институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Поскольку Классификатор определяет, что является деятельностью в области культуры, искусства, образования, здравоохранения, его можно применить к налоговым правоотношениям в соответствии со ст.11 НК РФ.

Между тем необходимо учитывать, что ОКВЭД вводится поэтапно.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17.02.2003 N 108 "Об установлении переходного периода для введения Общероссийского классификатора видов экономической деятельности" (далее - Постановление N 108) 2003 - 2004 гг. являются переходным периодом для его введения.

Фактически оказывается, что часть организаций имеют коды по старому Классификатору, а часть - по новому. Каким Классификатором пользоваться при применении льготы?

Поскольку ОКВЭД вводится в течение 2003 - 2004 гг., этот же вопрос был актуален и при применении аналогичной льготы в 2003 г. по Закону N 2030-1.

При разъяснении вопроса применения Классификаторов в 2003 г. встречается позиция налоговых органов, в соответствии с которой по вопросу применения льготы по налогу на имущество предприятий в связи с отменой ОКОНХ следует руководствоваться Постановлением N 108 (например, Письмо УМНС России по г. Москве от 23.05.2003 N 23-10/2/27658). Если следовать данному указанию налогового органа (применять тот Классификатор, по которому налогоплательщик имеет статистический код), то нужно отметить несоответствие такого подхода принципу равенства налогообложения, установленному в ст.3 НК РФ. Классификаторы применяются в статистических целях для отнесения деятельности организаций к отдельным отраслям народного хозяйства. Получение или неполучение кода по новому Классификатору не может влиять на режим налогообложения налогоплательщиков, даже если в Классификаторах имеются отличия <*>.

<*> В Письме УМНС России по Московской области от 04.03.2004 N 21-15/2671/Д031 в ответе на частный запрос налогоплательщика указано, что налоговые органы не получают информацию о присвоении кодов ОКВЭД из органов статистики. Код объекта классификации, относящийся к деятельности хозяйствующего субъекта, определяется по общероссийскому классификатору хозяйствующим субъектом (юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем, крестьянским (фермерским) хозяйством) самостоятельно путем отнесения этого объекта к соответствующему коду ОКВЭД.

Для внесения кодов ОКВЭД в ЕГРЮЛ необходимо представить в налоговый орган заявление о внесении изменений в сведения о юридическом лице, не связанных с внесением изменений в учредительные документы (форма N Р14001) с указанием соответствующих кодов ОКВЭД.

В настоящий момент не существует официальной позиции МНС России по применению льготы согласно п.7 ст.381 НК РФ, изданы лишь разъяснения некоторых территориальных инспекций.

В частности, в соответствии с позицией УМНС России по Санкт-Петербургу от 26.03.2004 N 02-05/6575@ "О применении положений главы 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ" льготой согласно п.7 ст.381 НК РФ могут пользоваться организации (в т.ч. бюджетные учреждения), осуществляющие медицинскую деятельность. Для классификации видов деятельности необходимо применять ОКВЭД.

В Письме УМНС России по Московской области от 02.03.2004 N 03-31/4133/Г837 в отношении указанной льготы также дана отсылка к ОКВЭД.

Перечень видов деятельности в области здравоохранения и предоставления социальных услуг содержится в разд. N "Здравоохранение и предоставление социальных услуг" под кодом 85; в области образования - в разд.М, код 80 и т.д.

Особенности применения льготы

В п.6 Инструкции N 33 содержалось требование о наличии раздельного учета в отношении льготируемого имущества.

В гл.30 НК РФ такое требование четко не обозначено. Тем не менее для выделения объектов, относящихся к социально-культурной сфере, используемых для нужд культуры и искусства, образования, здравоохранения и др., наличие раздельного учета необходимо.

При применении указанной льготы также можно использовать Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утв. Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.

Здания предприятий здравоохранения, науки и научного обслуживания, образования, культуры и искусства соответствуют коду 11 4528000.

Одним из принципиальных вопросов является применение льготы ко всему имуществу, находящемуся на балансе организации в качестве объекта социально-культурной сферы, или только к имуществу, которое непосредственно служит для нужд образования, здравоохранения и т.п. Дело в том, что при применении аналогичной льготы по ранее действовавшему законодательству налоговые органы допускали использование льготы только в отношении имущества, непосредственно используемого по целевому назначению.

По мнению налоговых органов, административные здания, автотранспорт, компьютеры и другие объекты, не предназначенные для непосредственного применения в области образования, культуры, здравоохранения, физкультуры и спорта и т.п., подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (п.4 Методических рекомендаций для использования в практической работе при осуществлении контроля за правомерностью использования налогоплательщиками льгот по налогу на имущество предприятий, направленных Письмом МНС России от 11.03.2001 N ВТ-6-04/197@ <**>).

<**> С 1 января 2004 г. документ не применяется.

По мнению автора, требование о налогообложении в общеустановленном порядке административных зданий, автотранспорта, оргтехники необоснованно. Исключение из комплекса объектов социально-культурной сферы отдельно взятого имущества в связи с тем, что оно непосредственно не связано с оказанием соответствующих услуг, фактически приводит к отсутствию производственного процесса (процесса оказания услуг).

Этот факт отмечают и арбитражные суды (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 20.08.2002 по делу N Ф08-3003/2002-1086А, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2002 по делу N Ф04/969-23/А03 - 2002).

В Письме N ВТ-6-04/197@ также указано, что при использовании имущества для получения доходов от оказания услуг, не связанных с основной деятельностью (доходов от аренды и др.), организация утрачивает право на освобождение от налога на имущество в отношении такого имущества. При обосновании такого подхода к налогу на имущество организаций с 1 января 2004 г. налоговые органы на местах ссылаются на следующее обстоятельство. При формировании льготы законодатель акцентировал внимание на том, что организации в отношении объектов социально-культурной сферы пользуются льготой в случае использования "ими" указанного имущества для соответствующих нужд, указанных в п.7 ст.381 НК РФ. Иными словами, если соответствующей деятельностью занимается арендатор, льгота по налогу на имущество, находящееся на балансе арендодателя, не распространяется.

И наконец, если деятельность подлежит лицензированию, налоговые органы требуют наличия лицензии. В частности, для осуществления медицинской деятельности организация обязана иметь соответствующую лицензию. НК РФ не содержит такого требования, как не содержит положения о последствиях в случае, если сделка окажется недействительной. Тем не менее на практике налоговые органы активно применяют последствия таких сделок, осуществляемых без соответствующей лицензии, к налоговым правоотношениям. Безусловно, с таким подходом можно поспорить, но во избежание проблем и спорных ситуаций лицензию лучше иметь.

Н.В.Береснева

Юрисконсульт юридической компании

"САФИ Консалтинг"