Мудрый Экономист

Налоговая экспертиза

"Учет.Налоги.Право", N 30, 2003

При проведении проверки налоговики имеют право прибегнуть к помощи экспертов. Но чтобы результаты экспертизы можно было использовать для привлечения налогоплательщика к ответственности, налоговикам надо соблюсти уйму формальностей. А любое отступление влечет недействительность экспертизы.

Порядку назначения и проведения экспертизы в Налоговом кодексе посвящена отдельная статья - ст.95. В ней сказано, что экспертиза назначается, если при проведении проверки возникают вопросы, для ответа на которые необходимы специальные познания в науке, технике, искусстве или ремесле. Результаты такой экспертизы могут использоваться в качестве доказательства при привлечении налогоплательщика к ответственности (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.04.2003 по делу N А05-12124/02-614/11).

Причем НК РФ допускает назначение экспертизы при проведении как выездной, так и камеральной проверки, а также при осуществлении иных форм налогового контроля. Единственное требование, которое здесь предъявляют суды: экспертиза должна проводиться до принятия решения по результатам проверки, а не после этого (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.11.2002 по делу N А26-2787/02-02-07/129).

Таким образом, в руках у налоговиков есть достаточно действенное оружие против недобросовестных налогоплательщиков. Ведь с помощью экспертизы можно установить и поддельность документов, и необоснованность затрат, и многое другое. Только вот практика показывает, что в большинстве случаев налогоплательщикам не стоит бояться экспертизы.

Нечего на зеркало пенять

Частенько, особенно при проверках по НДС и налогу на прибыль, налоговые органы признают тот или иной документ, имеющийся у налогоплательщика, фальсифицированным. То налоговиков не устраивает подпись на таком документе, то печать, то содержание. Но в то же время, выявляя такие факты, налоговики не назначают экспертизу, а просто отражают факт подделки документа в решении по результатам проверки.

Но если это решение в дальнейшем будет вынесено на судебное рассмотрение, такая самоуверенность налоговиков может сыграть с ними злую шутку. Дело в том, что по закону налоговики должны обосновать правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности. А доказать недостоверность подписи или печати можно только экспертизой. Получается, что, не назначив экспертизу, налоговые органы сами лишили себя доказательства (Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23.12.2002 по делу N Ф09-2648/02-АК).

В такой ситуации ссылка на недостоверность подписей или печатей просто не будет приниматься судом во внимание как необоснованная (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.04.2003 по делу N А05-10496/02-539/13).

Но самое интересное, что если налоговики "забыли" назначить экспертизу при проведении проверки, то назначить ее через суд тоже не получится. Дело здесь в том, что судебная экспертиза предназначена для получения доказательств, которые невозможно было получить в ходе налоговой проверки. Поэтому она не может подменять экспертизу, которую должны были назначить налоговики (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12.09.2002 по делу N А56-2272/01).

Назначьте свою

А бывает и так, что налоговики при проведении налоговой проверки не назначают свою экспертизу, а используют экспертные заключения, полученные следственными органами в рамках уголовного дела, возбужденного в отношении проверяемого.

При этом налоговики в актах налоговых проверок и решениях, принимаемых на их основании, ссылаются на результаты таких экспертиз. Однако и в этом случае, если дело дойдет до суда, судьи вряд ли примут такие аргументы в качестве доказательства вины налогоплательщика.

Здесь суды вполне логично указывают, что результаты оперативно-разыскных и следственных мероприятий, в том числе результаты проведенных экспертиз, подлежат оценке исключительно в рамках уголовного дела (Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.10.2002 по делу N КА-А40/7098-02). Поэтому акт экспертизы, проведенной в рамках уголовного дела, нельзя приобщать к материалам налоговой проверки. Следовательно, результаты таких экспертиз не могут учитываться при оценке действий налогоплательщика (Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 31.10.2002 по делу N КА-А40/7234-02).

Правила и еще раз правила

Но допустим, налоговики все же решили назначить в отношении налогоплательщика свою собственную экспертизу. В таком случае налогоплательщику надо внимательно следить за соблюдением инспектором всех формальностей. Ведь экспертиза, проведенная с нарушением прав налогоплательщика, является недействительной. А ее результаты уже не могут быть доказательством в суде (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.01.2003 по делу N А56-19497/02).

Правильная экспертиза должна быть назначена постановлением должностного лица налогового органа. Причем в этом постановлении уже должны содержаться вопросы к эксперту.

Далее с постановлением о назначении экспертизы положено ознакомить налогоплательщика. При этом ему надо разъяснить все его права, связанные с проведением экспертизы (на отстранение эксперта, на представление своих вопросов и т.д.).

Факт совершения налоговиками всех этих действий должен оформляться специальным протоколом, подписываемым налогоплательщиком (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.12.2002 по делу N А56-11159/02).

Заключение эксперта также в обязательном порядке предъявляется налогоплательщику для ознакомления, одновременно ему разъясняются права: давать свои пояснения, ходатайствовать о назначении повторной или дополнительной экспертизы либо о постановке дополнительных вопросов перед экспертом. Эти действия также оформляются протоколом.

Если же инспекция, к примеру, ознакомила налогоплательщика лишь с результатами экспертизы, причем сделала это не протоколом, а отметкой в акте проверки, да еще неправильно разъяснила права, то заключение эксперта не может быть доказательством в суде (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.12.2002 по делу N А56-11159/02).

Что в ней написано

Заслуживает внимания и порядок оценки результатов экспертизы. Сразу отметим, что если эксперт пришел лишь к вероятностному выводу (например, указал, что подпись, вероятно, выполнена не налогоплательщиком, а другим лицом), то экспертиза уже не может быть доказательством в суде (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.10.2002 по делу N А56-2660/02).

Кроме того, экспертиза не может быть единственным доказательством по делу. Она всегда должна оцениваться в совокупности с другими доказательствами (Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27.03.2002 по делу N А79-4700/01-СК1-4020). То есть оштрафовать налогоплательщика на основании одного лишь заключения эксперта нельзя.

Причем, оценивая экспертное заключение, суд может и не согласиться с изложенными в нем выводами, признав их ошибочными (Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 09.04.2003 по делу N Ф03-А37/03-2/428). Например, суд может не признать результаты экспертизы, если выяснится, что при ее проведении экспертам не были представлены все необходимые документы (Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 05.05.2003 по делу N А64-3826/99-12).

А.Е.Смирнов

Эксперт "УНП"