Мудрый Экономист

Расходы по подбору персонала

"Главбух", N 16, 2003

Искать нового сотрудника организация может через кадровое агентство или самостоятельно. Как именно поступить и какую из кандидатур выбрать - это, конечно, забота руководителя. У бухгалтера же в этом случае голова болит совсем о другом.

Например, какой договор заключить с кадровым агентством, чтобы это было выгодно для предприятия (ведь руководитель непременно спросит совета)? Считать ли объявления о вакансиях, размещенные в газете, рекламой? А можно ли суммы, истраченные на подбор персонала, исключить из налогооблагаемой прибыли, если нужного специалиста так и не нашли? И как при этом быть с "входным" НДС? Ответы на эти и другие вопросы вы найдете в данной статье.

Подбор сотрудников через кадровое агентство

В кадровом агентстве вам сразу же предложат составить заявку. В ней следует указать, какой именно специалист нужен. Также здесь упоминают, каким требованиям он должен соответствовать: приводят желательное образование, оговаривают возраст, опыт работы, знание языков и т.д. На основании этой заявки оформляется договор на подбор персонала. Саму же заявку надо приложить к этому договору.

Какой договор заключить с кадровым агентством?

Важно сразу определить, какой договор вам предлагают заключить: возмездного оказания услуг или посреднический. Дело здесь даже не в том, что расчеты по этим договорам по-разному отражаются в бухгалтерском учете. От вида соглашения зависит, сколько вы заплатите кадровому агентству.

Так, если оформлен договор возмездного оказания услуг, то агентство должно найти подходящих кандидатов, а вам в свою очередь нужно заплатить за это определенную сумму. Это следует из п.1 ст.779 Гражданского кодекса РФ. Если же заключен посреднический договор, то агентству за его работу положено вознаграждение. Скорее всего, оно будет меньше, чем плата по договору возмездного оказания услуг. И на первый взгляд может показаться, что посредническое соглашение выгоднее для организации. Но это не всегда так. Ведь вам придется оплатить еще и дополнительные расходы посредника (ст.ст.975 и 1001 Гражданского кодекса РФ). Например, дать денег, чтобы агентство разместило в газете объявление с приглашением на работу. Или, допустим, компенсировать затраты на тестирование кандидатов. В результате посредническая сделка может оказаться более дорогой.

Кстати, не забывайте, что название договора далеко не всегда точно соответствует его содержанию. Поэтому любое соглашение нужно внимательно прочитать. Проще, конечно, если этим займется юрист. Но если у вас в штате нет такого специалиста и вам приходится разбираться в договоре самостоятельно, то вот на что следует обратить внимание.

Допустим, в соглашении сказано: кадровики за такую-то плату подбирают человека на такую-то вакансию. Причем тут же прописано, что именно должно сделать агентство. Скажем, разместить объявления, провести собеседования с кандидатами, протестировать их и т.д. Значит, вам предлагают оформить договор возмездного оказания услуг. В этом случае вы платите ту цену, которая указана в договоре, а все остальные расходы несет кадровое агентство.

А вот посреднические сделки совершаются не за счет кадрового агентства, а на средства самого предприятия. А, как мы уже сказали, это значит, что помимо посреднического вознаграждения на вас лягут и все дополнительные расходы. Так что если в соглашении вы встретите подобное условие, то это посреднический договор.

Если вы решили, что лучше оформить посредническую сделку, то обратите внимание еще на один нюанс. Он связан с видом посреднического соглашения. Когда вы заключите договор комиссии, согласно которому в средствах массовой информации размещаются объявления, кадровикам придется заплатить налог на рекламу. Ведь по договору комиссии сделка совершается от лица кадрового агентства. А налоговики считают, что для агентства подобные объявления являются рекламой. Это подтверждает Письмо УМНС России по г. Москве от 23 мая 2002 г. N 23-10/6/23845. А так как вы должны компенсировать расходы агентства, то в итоге именно ваша фирма и заплатит данный налог. Поэтому лучше заключить договор поручения. В результате все операции будут оформлены на ваше предприятие. А для него объявление о подборе персонала не будет рекламой (Письмо Минфина России от 28 февраля 2003 г. N 04-02-05/2/10). Следовательно, и налог платить не надо.

Теперь поговорим о других налогах. Порядок их расчета зависит от того, подошел ли предприятию кто-либо из кандидатов, предложенных агентством.

Кадровое агентство нашло подходящего работника

Итак, из всех кандидатов, которых подобрало агентство, руководитель выбрал того, кто удовлетворяет всем требованиям. Услуга оказана, и нужно составить соответствующий акт в произвольной форме. На основании этого акта кадровое агентство выпишет счет-фактуру, в котором в отдельную строку будет вынесен НДС. Можно ли данную сумму возместить из бюджета? Можно. Но прежде необходимо выполнить все условия, предусмотренные в ст.ст.171 и 172 Налогового кодекса РФ. То есть помимо счета-фактуры у вас должны быть документы, которые подтверждают оплату услуг кадрового агентства. Например, корешок приходного кассового ордера или выписка с расчетного счета вашего предприятия.

Кроме того, возместить "входной" НДС могут лишь те организации, которые являются плательщиками данного налога. Причем новый сотрудник должен быть занят в деятельности, облагаемой НДС.

А если у организации несколько видов деятельности, и по одним оно платит НДС, а по другим нет? И при этом сотрудник занят на всех работах? Тогда возместить можно только тот налог, который соответствует доле продукции, облагаемой НДС. Естественно, речь идет о товарах, которые вы отгрузили за тот налоговый период, в котором расплачивались с кадровиками. Это установлено п.4 ст.170 Налогового кодекса РФ.

Пример 1. ООО "Зенит" оптом торгует продуктами питания, уплачивая при этом все обычные налоги. Кроме того, у предприятия есть магазин, который продает продукты в розницу. Этот вид деятельности переведен на единый налог на вмененный доход.

За июль 2003 г. с оптового склада было отгружено товаров на 300 000 руб. (в том числе НДС - 50 000 руб.). Магазин же за этот месяц выручил 120 000 руб.

В июле в ООО "Зенит" появилась вакансия бухгалтера. Чтобы найти подходящих кандидатов, организация обратилась в кадровое агентство. Там попросили заполнить заявку, и на ее основании был заключен договор возмездного оказания услуг. Стоимость услуг кадрового агентства - 1800 руб. (в том числе НДС - 300 руб.).

Агентство подобрало несколько кандидатов, один из которых устроил работодателя. Был заключен акт о приемке оказанных услуг. Затем ООО "Зенит" перечислило кадровому агентству вознаграждение.

Допустим, что в июле "входной" НДС составил только 300 руб. В этой сумме доля оптовой торговли составляет 67,57 процента ((300 000 руб. - 50 000 руб.) : (300 000 руб. - 50 000 руб. + 120 000 руб. х 100%). Таким образом, НДС, который можно принять к вычету, равен 202 руб. 71 коп. (300 руб. x 67,57%). А налог, который нужно включить в себестоимость, составляет 97 руб. 29 коп. (300 - 202,71).

Суммы, которые вы заплатили кадровому агентству, можно включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и уменьшить на них налогооблагаемый доход. Об этом говорится в пп.8 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ. При этом не важно, есть у предприятия своя кадровая служба или нет.

А вот работающие по "упрощенке" не смогут учесть затраты на подбор персонала. Полный перечень расходов, на которые они вправе уменьшить свой доход, приведен в ст.346.16 Налогового кодекса РФ. Расходов на подбор персонала там нет.

Кадровое агентство не нашло подходящих кандидатов

Довольно часто договор составляется таким образом, что агентство получает плату независимо от того, примет организация кого-либо на работу или нет. Конечно, организация в таком случае может оказаться в проигрышном положении: деньги истрачены, а результата никакого. А как в такой ситуации считать налоги?

Сначала разберемся с налогом на прибыль. Налоговики настаивают на том, что в данном случае расходы по подбору персонала нельзя исключать из налогооблагаемого дохода. Ведь экономически эти затраты неоправданны. Данная позиция приведена в п.6 Методических рекомендаций по налогу на прибыль, которые утверждены Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729.

Мы дадим вам такой совет. Учтите истраченные суммы как расходы на информационные услуги. Согласно пп.14 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ, их можно признать прочими расходами и исключить из налогооблагаемой прибыли. Но для этого нужно правильно оформить сделку. Мы советуем заключить с кадровым агентством два договора. Первый - на ту сумму, которая останется у агентства независимо от того, найдет оно подходящего сотрудника или нет. В этом соглашении следует записать, что кадровики не подбирают вам персонал, а лишь собирают сведения о тех или иных специалистах. Тогда вознаграждение вы спишете как затраты на информационные услуги.

Что касается второго соглашения, то оно как раз и будет договором на подбор персонала. Но деньги по этому договору кадровое агентство получит лишь в том случае, если кто-то из кандидатов подойдет организации. А, как мы уже сказали, такие затраты уменьшают налогооблагаемый доход. Если же все кандидатуры отклонены, то и расходов не будет, ведь платить агентству ничего не надо.

Теперь обратимся к НДС. Предположим, что заключен только один договор - на подбор персонала. Тогда налоговики, скорее всего, посчитают, что суммы, которые вы истратили на подбор кадров, не связаны с деятельностью, облагаемой НДС. Здесь они рассуждают так: поскольку при расчете налога на прибыль данные расходы не учитываются, следовательно, они не имеют отношения к деятельности предприятия. Поэтому налог на добавленную стоимость с сумм, перечисленных кадровому агентству, возместить нельзя.

Если же истраченные деньги вы оформите как информационные расходы, то на них можно уменьшить налогооблагаемую прибыль. Следовательно, "входной" НДС вы вправе принять к вычету.

Пример 2. Фирме ООО "Ангара" нужен юрист. Было решено искать специалиста с помощью кадрового агентства. Там было заключено два договора. Один на оказание информационных услуг, за которые ООО "Ангара" должно заплатить 2400 руб. (в том числе НДС - 400 руб.). А второй договор - на подбор персонала, по нему вознаграждение выплачивается в том случае, если кто-то из кандидатов подошел предприятию.

Агентство подобрало трех кандидатов и протестировало их. Был составлен акт о приемке оказанных услуг, и ООО "Ангара" перечислило 2400 руб. на расчетный счет кадровиков.

После собеседования в ООО "Ангара" все кандидатуры были отклонены. Поэтому деньги по второму договору не выплачивались.

В бухгалтерском учете данные операции были отражены следующими проводками:

Дебет 26 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

В налоговом учете ООО "Ангара" списало 2000 руб. на прочие расходы, связанные с производством и реализацией. На эту сумму бухгалтер уменьшил налогооблагаемый доход предприятия.

Агентство возвращает часть вознаграждения

Некоторые кадровые агентства возвращают заказчику часть полученного вознаграждения, когда никто из отобранных кандидатов не понравился или, скажем, когда работник не прошел испытательный срок. Как в таком случае быть с НДС, который предъявлен к вычету? Его нужно восстановить.

Кроме того, возвращенные деньги следует отразить в налоговом учете. Если суммы, перечисленные кадровому агентству, вы списали на расходы, то теперь вам придется увеличить свои внереализационные доходы. Это следует из п.3 ст.250 Налогового кодекса РФ. Если же вы не учитывали данные затраты при расчете налога на прибыль, то и доходов в налоговом учете у вас не будет. А в бухучете вы просто скорректируете ранее выплаченную сумму.

Пример 3. Воспользуемся условиями примера 2, но несколько изменим их. Допустим, в договоре по подбору персонала было предусмотрено, что если юрист не будет найден, то кадровое агентство должно вернуть ООО "Ангара" половину полученных денег. Никто из кандидатов не устроил организацию.

В бухгалтерском учете ООО "Ангара" данные операции отражаются следующим образом:

Дебет 51 Кредит 60

Дебет 26 Кредит 60

       ----------¬
- ¦1000 руб.¦ (2000 руб. x 50%) - сторнирована часть
L----------

расходов;

Дебет 19 Кредит 60

       ---------¬
- ¦200 руб.¦ (1000 руб. x 20%) - сторнирована сумма НДС;
L---------

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

       ---------¬
- ¦200 руб.¦ - сторнирован "входной" НДС, предъявленный к
L---------

возмещению из бюджета.

В налоговом учете ООО "Ангара" должно включить 1000 руб. во внереализационные доходы.

Предприятие самостоятельно подбирает сотрудников

Предприятию, которое ищет работников без посторонней помощи, придется потратиться на объявления о трудоустройстве в газетах, на радио или на телевидении. Кроме того, информацию о вакансии можно разместить и в Интернете. Причем, как мы уже сказали, такие объявления не считаются рекламой. Следовательно, организации не нужно платить налог на рекламу.

А как быть с НДС, уплаченным средствам массовой информации? Здесь порядок точно такой же, что и в случае с кадровыми агентствами. То есть "входной" налог возместить можно. Но лишь при условии, что есть счет-фактура, а услуги оплачены. Причем данные расходы должны быть связаны с деятельностью, облагаемой НДС.

Что же касается налога на прибыль, то деньги, истраченные на объявления, можно списать как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Но это касается только тех ситуаций, когда деньги израсходованы не впустую (то есть удалось найти нужного специалиста). В противном случае такие суммы не нужно включать в расчет налога на прибыль - такова позиция МНС России. Но можно поступить иначе - списать их как расходы на информационные услуги. Напомним, что такие затраты уменьшают налогооблагаемый доход.

О.А.Романчук

В.Ю.Галицкий

Аудитор