Мудрый Экономист

НДС при упрощенной системе налогообложения

"Главбух", N 15, 2003

Упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности посвящено много нормативных документов: есть "своя" глава Налогового кодекса, постоянно выходят различные письма и разъяснения. Но и они не разрешают всех проблем, которые возникают у бухгалтеров организаций, работающих по "упрощенке".

Например, много вопросов связано с НДС. Сами "упрощенцы" не являются плательщиками этого налога. А поставщики, выставляя счета-фактуры, выделяют в них налог на добавленную стоимость. Как же бухгалтеру фирмы, которая перешла на упрощенную систему, быть с "входным" НДС? Ведь возместить его он не может.

А можно ли уплачивать НДС по собственному желанию? И наоборот, есть ли случаи, когда организация, применяющая "упрощенку", обязана перечислять налог на добавленную стоимость? Ответы на все эти вопросы вы найдете в нашей статье.

Когда "входной" НДС можно списать на расходы

Итак, даже тот, кто применяет упрощенную систему, уплачивает "входной" НДС поставщикам товаров и материалов, а также подрядчикам, выполняющим работы или оказывающим услуги. Однако, как мы уже сказали, возместить из бюджета этот налог фирмам, работающим по "упрощенке", нельзя. Что же с ним делать? Если организация платит единый налог со всех доходов, то этот вопрос беспокоить бухгалтера не будет. Другое дело, если вы начисляете налог на разницу между доходами и расходами. Тогда, рассчитывая единый налог, вы сможете исключить "входной" НДС из доходов. На это указано в пп.8 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ.

А в какой момент это можно сделать? На этот вопрос отвечает п.1 ст.346.17 Налогового кодекса РФ. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны все расходы учитывать так же, как и предприятия, которые используют кассовый метод. Другими словами, "входной" НДС можно списать на расходы, как только он будет уплачен поставщикам и подрядчикам. И при этом не важно, проданы ли товары, отпущены ли в производство материалы и т.д.

Пример 1. ЗАО "Фортуната" занимается розничной торговлей. В 2003 г. организация перешла на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности. Единый налог ЗАО "Фортуната" начисляет на разницу между доходами и расходами.

В июне 2003 г. фирма получила от оптовика партию рафинированного подсолнечного масла. Стоимость партии - 198 000 руб. (в том числе НДС по ставке 10% 18 000 руб.). К концу июня ЗАО "Фортуната" оплатило подсолнечное масло только наполовину. То есть было перечислено лишь 99 000 руб. (в том числе НДС 9000 руб.).

Поэтому, рассчитывая единый налог за первое полугодие 2003 г., ЗАО "Фортуната" может включить в состав расходов 9000 руб. "входного" НДС. Именно эта сумма приходится на оплаченную часть масла.

Теперь давайте поговорим о налоговом учете. В ст.346.24 Налогового кодекса РФ сказано, что такой учет организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, ведут в книге учета доходов и расходов. Все операции в ней записывают в хронологическом порядке, основываясь при этом на первичных документах. В нашем случае такими документами будут счета-фактуры, полученные от поставщиков и подрядчиков. Такая бумага подтверждает, что в стоимость имущества (работ или услуг) входит и НДС. Кроме того, чтобы исключить "входной" НДС из доходов, нужно подтвердить, что он действительно заплачен поставщикам (подрядчикам). А для этого вы должны иметь выписку банка и платежное поручение с его же отметкой. Впрочем, все зависит от конкретной ситуации. Например, акт о проведении взаимозачета тоже свидетельствует о том, что поставщику вы больше ничего не должны.

Заметим, что далеко не всегда в книгу учета доходов и расходов нужно записывать ту сумму НДС, которая указана в счете-фактуре. Ведь довольно часто счета оплачиваются не сразу, а по частям. А вам нужна та часть "входного" НДС, которая соответствует уплаченной поставщику сумме. То есть придется отслеживать, как ваша фирма оплачивает каждый счет-фактуру. В принципе для этих целей вы можете использовать книгу покупок. Впрочем, этот документ не совсем подходит для фирм, применяющих "упрощенку". В книге покупок, скажем, нет столбцов, где можно было бы отражать НДС, который остался неоплаченным на конец периода. Поэтому мы вам советуем завести отдельный регистр. За основу можно взять всю ту же книгу покупок. В конце квартала из этого документа вы перенесете итоговую сумму "входного" НДС в книгу учета доходов и расходов.

Пример 2. ООО "Геркуланум" занимается мелкооптовой торговлей обувью. Фирма работает по "упрощенке".

Объектом налогообложения ООО "Геркуланум" выбрало доходы, уменьшенные на величину расходов.

В июне 2003 г. фирма купила две партии обуви. Первую приобрели за 240 000 руб. (в том числе НДС 40 000 руб.). Эта партия обуви была получена 2 июня 2003 г. Поставщик обуви - ЗАО "Сапожок" выписало счет-фактуру за N 241, датированный 2 июня 2003 г. Обувь ЗАО "Сапожок" полностью оплатили 9 июня 2003 г. (выписка банка N 1444).

Вторая партия обошлась ООО "Геркуланум" в 330 000 руб. (в том числе НДС 55 000 руб.). Обувь доставили на склад фирмы 20 июня 2003 г. (счет-фактура ЗАО "Меркурий" от 19 июня 2003 г. N 645). К концу июня эту партию оплатить не успели.

Предположим, что больше во II квартале 2003 г. обувь не покупали. Бухгалтер ООО "Геркуланум" рассчитал "входной" НДС, который нужно списать на расходы в таком регистре.

Регистр-расчет суммы НДС, списанного во II квартале 2003 г.

Дата и номер
счета-
фактуры
поставщика
(подрядчика)
 Наименование 
продавца
(подрядчика)
 Сумма,
руб.
 Сумма
НДС,
руб.
  Дата оплаты 
счета-фактуры
продавца
и документ,
подтверждающий
оплату
 Сумма 
оплаты,
руб.
 Сумма НДС, 
списываемого
на расходы
текущего
квартала,
руб.
 Сумма НДС,
оставшаяся
несписанной
на конец
отчетного
квартала,
руб.
N 241 от    
02.06.2003
ЗАО "Сапожок" 
240 000
40 000
9 июня 2003 г.
(выписка банка
N 1444)
240 000
   40 000   
     -     
N 645 от    
19.06.2003
ЗАО "Меркурий"
330 000
55 000
       -      
   -   
      -     
   55 000  
Итого                                                            
   40 000   
   55 000  

"Входной" НДС, списанный на расходы во II квартале 2003 г., бухгалтер ООО "Геркуланум" отразил в книге учета доходов и расходов такой записью.

Книга учета доходов и расходов за 2003 г. I. Доходы и расходы

        Регистрация        
                   Сумма                   
 N 
п/п
дата и номер
первичного
документа
содержание
операции
доходы -
всего,
руб.
в том числе
доходы,
учитываемые
при расчете
единого
налога,
руб.
расходы -
всего,
руб.
 в том числе
расходы,
учитываемые
при расчете
единого
налога, руб.
...         
104
Счет-фактура
от
02.06.2003
N 241
"Входной" 
НДС по
оплаченной
партии
обуви
    -   
     -     
  40 000 
   40 000   
...         

В каких случаях предприятия, перешедшие на "упрощенку", должны платить НДС?

Мы уже сказали, что фирмы, работающие по "упрощенке", плательщиками НДС не считаются. Но все же есть ситуации, в которых законодательство обязывает начислять этот налог. Рассмотрим их.

Организация выступает в роли налогового агента

"Упрощенцы" вполне могут стать налоговыми агентами. Так сказано в п.5 ст.346.11 Налогового кодекса РФ. Скажем, предприятие арендует недвижимость у государственных организаций или муниципальных учреждений. С одной стороны, арендная плата облагается налогом на добавленную стоимость. Но с другой стороны, госучреждения НДС не платят. Значит, исчислить налог и заплатить его в бюджет должна фирма, работающая по "упрощенке", - арендатор имущества. Такое правило установлено ст.161 Налогового кодекса РФ. При этом не имеет значения то, что сама фирма НДС не уплачивает. На это указано в п.2 той же статьи.

А как рассчитать налог? В данном случае налоговая база - это выручка арендодателя с учетом НДС. Иными словами, величину налога определяют так. Сначала сумму, причитающуюся государственным (муниципальным) организациям, умножают на ставку НДС - 20 процентов, а затем делят на 120. Полученную сумму и перечисляют в бюджет. Когда налоговый агент должен это сделать? Тогда же, когда и обычный налогоплательщик. Так говорится в ст.24 Налогового кодекса РФ. В свою очередь в ст.174 уточнено, что уплатить НДС налогоплательщик должен не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом. А налоговым периодом для организаций, применяющих упрощенную систему, является период, установленный п.2 ст.163 Налогового кодекса РФ, то есть квартал. На это указано в абз.7 п.3 разд.I Инструкции по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость. Обратите внимание: предприятия, перешедшие на "упрощенку", не должны учитывать ограничение, установленное п.2 ст.163 Налогового кодекса для других налогоплательщиков. То есть не имеет значения, что сумма выручки без учета НДС и налога с продаж превысит 1 000 000 руб. в течение квартала. Такого мнения придерживаются и налоговики. Кстати, не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом, нужно подать и декларацию по НДС (п.5 ст.174 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: возместить из бюджета НДС, уплаченный за арендодателя, вам не удастся. И вот почему. Организация, перешедшая на упрощенную систему, НДС не платит. Следовательно, арендованная недвижимость используется в деятельности, не облагаемой этим налогом. Впрочем, начисленную сумму НДС вы сможете включить в расходы при расчете единого налога. Основание - все тот же пп.8 п.1 ст.346.16 Налогового кодекса РФ.

Пример 3. ООО "Стабия" применяет упрощенную систему налогообложения. В апреле 2003 г. фирма арендовала помещение под офис у регионального отделения Минимущества России. Пользоваться помещением ООО "Стабия" стало в мае 2003 г. Ежемесячно за офис ООО "Стабия" платит 36 000 руб. То есть сумма НДС, которую нужно уплатить в бюджет, такова:

(36 000 руб. : 120% x 20%) = 6000 руб.

А в июне 2003 г. фирма перечислила 30 000 руб. (36 000 - 6000) региональному отделению Минимущества России. Это арендная плата за май. На эту сумму бухгалтер ООО "Стабия" вправе уменьшить налогооблагаемый доход за первое полугодие 2003 г. НДС же по арендной плате нужно перечислить в бюджет до 20 июля 2003 г. До этой же даты следует представить в налоговую инспекцию и декларацию по НДС.

Организация импортирует товары

Заплатить НДС придется и в том случае, когда фирма, применяющая упрощенную систему налогообложения, ввозит товары в нашу страну. Это определено в ст.346.11 Налогового кодекса РФ. Здесь налоговая база - это таможенная стоимость товаров плюс таможенная пошлина. А в случаях с подакцизной продукцией в налоговую базу входит и сумма акциза. Такой порядок установлен п.5 Инструкции "О порядке применения таможенными органами Российской Федерации налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации". Она утверждена Приказом ГТК России от 7 февраля 2001 г. N 131.

И не забудьте, что налогооблагаемую базу нужно определять по каждой грузовой таможенной декларации. Даже если в нескольких ГТД указаны товары с одним и тем же наименованием. Точно так же вы должны поступать в том случае, если в партии есть и подакцизные, и неподакцизные товары.

При ввозе товаров в Российскую Федерацию порядок исчисления НДС зависит от таможенного режима. Чаще всего предприятиям приходится сталкиваться с так называемым режимом выпуска товаров для свободного обращения. В этом случае фирма должна реализовать или использовать привезенные товары на территории России. А НДС уплачивается по тем ставкам (10 или 20%), по которым данная продукция облагается налогом в нашей стране.

Если же прибывшие товары вскоре вывезут из России не переработав, они помещаются под таможенный режим временного ввоза. В этой ситуации таможенники вправе освободить их (полностью или частично) от НДС.

Товары, помещенные под таможенные режимы транзита, таможенного склада, реэкспорта, магазина беспошлинной торговли, переработки под таможенным контролем, свободной таможенной зоны и свободного склада, НДС не облагаются.

Но вернемся к уплате НДС. Перечислить его следует до или во время подачи грузовой таможенной декларации. Заплатив НДС на таможне, импортер, работающий по "упрощенке", может включить его в свои расходы. Это делают в том квартале, когда налог был перечислен. И не забудьте подать декларацию по НДС. Как мы уже отмечали, сделать это нужно не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом.

Пример 4. ЗАО "Гарда" применяет упрощенную систему налогообложения. В июне 2003 г. фирма импортировала концентрированный апельсиновый сок. Таможенная стоимость товара - 4000 евро. Ввозная пошлина на сок - 5 процентов. Грузовая таможенная декларация была подана 18 июня 2003 г. Курс евро на эту дату - 36,03 руб. Бухгалтер ЗАО "Гарда" рассчитал сумму НДС, которую нужно уплатить на таможне. Она такова:

(4000 EUR + 4000 EUR x 5%) x 36,03 руб/EUR x 20% = 30 265,2 руб.

На эту сумму бухгалтер ЗАО "Гарда" вправе уменьшить налогооблагаемый доход за первое полугодие 2003 г. Кроме того, не позднее 20 июля 2003 г. он должен подать в налоговую инспекцию декларацию по НДС.

Могут ли фирмы, перешедшие на "упрощенку", добровольно платить НДС?

Зачастую фирмы, работающие по "упрощенке", сталкиваются с ситуацией, когда покупатели отказываются с ними работать, так как не могут возместить НДС, покупая товары. В связи с этим бухгалтеры некоторых организаций, перешедших на упрощенную систему, задаются вопросом: а можно ли добровольно уплачивать этот налог, скажем, перепродавая товары? Нет, делать этого нельзя. Ведь в ст.346.11 Налогового кодекса РФ прямо сказано, что организации, перечисляющие единый налог, плательщиками НДС не являются.

Правда, здесь сразу стоит оговориться. Если организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, по просьбе покупателя товаров выпишет счет-фактуру и выделит там НДС, то она обязана перечислить этот налог в бюджет. Это требование п.5 ст.173 Налогового кодекса РФ. Между прочим, налоговики считают, что те, кто работает по "упрощенке", счет-фактуру выписывать вообще не должны. Так сказано в п.1.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость". Но это мнение только налоговых органов. В Налоговом кодексе РФ подобных запретов нет.

Итак, повторимся: выставив счет-фактуру покупателям товаров и выделив в нем НДС, вы обязаны перечислить налог в бюджет. Сразу напрашивается еще один вопрос: можно ли в этой ситуации возместить "входной" НДС по реализованным товарам? Нет, этого сделать вы не сможете. Аргументы здесь такие. Во-первых, как мы уже говорили, организации, перечисляющие единый налог, плательщиками НДС не являются. В свою очередь в ст.171 Налогового кодекса РФ сказано, что право на вычет имеют лишь налогоплательщики. Во-вторых, в п.5 ст.173 Налогового кодекса РФ указано, что сумма НДС, которую нужно уплатить в бюджет, прописана в счете-фактуре. А ведь по общему правилу величина налога, которую нужно заплатить в бюджет, рассчитывается по-другому. Это разница между начисленным НДС и налоговым вычетом (п.1 ст.173 Налогового кодекса РФ). Таким образом, заплатить в бюджет НДС вам придется, а вот возместить "входной" налог не удастся. Его вы включите в расходы, рассчитывая единый налог.

Подводя итог сказанному, мы советуем следующее. Если ваши покупатели попросят вас выписать счет-фактуру, помните: в нем обязательно нужно записать "Без налога (НДС)". В таком случае вы избежите проблем с налоговиками.

Пример 5. ООО "Капри" занимается оптовой торговлей. В 2003 г. организация перешла на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности. Единый налог ООО "Капри" уплачивает с разницы между доходами и расходами.

В мае 2003 г. фирма купила партию сахарного песка за 19 800 руб. (в том числе НДС по ставке 10% 1800 руб.). От поставщика был получен счет-фактура. А в июне сахар продали за 26 400 руб. Всем покупателям ООО "Капри" выписывало счета-фактуры и выделяло в них НДС, рассчитанный по ставке 10 процентов. В этом случае 1800 руб. "входного" налога возместить из бюджета нельзя. Он войдет в расчет единого налога за первое полугодие 2003 г. А вот заплатить в бюджет НДС в сумме 2400 руб. (26 400 руб. x 10% : 110%) фирме придется. Кроме того, по итогам II квартала 2003 г. бухгалтер ООО "Капри" должен подать в налоговую инспекцию декларацию по НДС.

И.А.Заровнядный

Аудитор