Мудрый Экономист

Налогообложение имущества: расчет среднегодовой стоимости

"Главбух", N 13, 2003

Каждая организация ежеквартально уплачивает налог на имущество. Так установлено в Законе РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон N 2030-1). Сейчас пришло время начислять этот налог за первое полугодие 2003 г.

Чтобы рассчитать налог, нужно знать среднегодовую стоимость имущества. Определить ее несложно. Но есть ряд особенностей. Они касаются недавно созданных фирм и тех организаций, у которых есть обособленные подразделения. Как рассчитать среднегодовую стоимость и начислить налог на имущество таким предприятиям? Об этом читайте в предлагаемом материале.

Что входит в расчет налога?

Прежде всего, обратимся к ст.2 Закона N 2030-1. Здесь сказано, что налогом на имущество облагаются основные средства и нематериальные активы, запасы и капитальные вложения, которые числятся на балансе организации. Сначала скажем несколько слов об амортизируемых объектах. В расчет налога включают остаточную стоимость такого имущества. То есть от первоначальной стоимости нужно отнять сумму амортизации, начисленную в бухучете. И не забудьте учесть результаты переоценки.

В расчет среднегодовой стоимости имущества включают и остаточную стоимость основных средств, по которым не начисляют амортизацию, а считают износ. Это, скажем, жилые дома, общежития, объекты внешнего благоустройства (п.17 ПБУ 6/01). Сумму износа учитывают на забалансовом счете 010. А рассчитывают его исходя из Единых норм амортизационных отчислений (утверждены Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. N 1072). Причем делают это в конце года. Поэтому у бухгалтера закономерно возникает вопрос: а как рассчитывать налог по таким основным средствам в течение года? Что же, чтобы не искажать промежуточный налог на имущество, вы можете начислять износ ежеквартально.

Есть особенности и в начислении налога на капитальные вложения организации. Здесь в расчет среднегодовой стоимости имущества включают остатки по следующим субсчетам счета 08 "Вложения во внеоборотные активы": "Приобретение объектов основных средств" и "Приобретение нематериальных активов".

Впрочем, иногда в расчет среднегодовой стоимости включают и остатки по субсчету "Строительство объектов основных средств". Так сказано в пп."а" п.4 Инструкции Госналогслужбы России от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" (далее - Инструкция). Сделать это нужно, если истек нормативный срок строительства, но оно еще ведется. Или же если строительство закончено, но объект еще не принят к учету. Заплатить налог придется и в том случае, когда строительство закончено, объект введен в эксплуатацию, но право собственности на него не зарегистрировано.

Но если организация строит объект, на который распространяется льгота по налогу на имущество, скажем, спортивный комплекс, то его стоимость при налогообложении не учитывается.

Расчет среднегодовой стоимости имущества

Чтобы определить величину налога, нужно знать среднегодовую стоимость имущества. Как мы уже отмечали, вычисляется она ежеквартально. Объясним, как ее рассчитать по итогам первого полугодия. Сложите половину стоимости имущества на 1 января и на 1 июля. К этой сумме прибавьте стоимость имущества на 1 апреля. А полученный результат разделите на 4.

Пример 1. ООО "Кураж" торгует промышленными товарами. Организация расположена в Коломне (Московская область). Ставка налога на имущество в Московской области - 2 процента (Закон Московской области от 30 мая 1995 г. N 14/95-ОЗ). Данные для расчета налога на имущество приведены в таблице:

      Статьи     
бухгалтерского
баланса
           Остатки по балансу, руб.           
  на 1 января  
2003 г.
  на 1 апреля  
2003 г.
   на 1 июля  
2003 г.
Основные средства
(за минусом
начисленной
амортизации)
     713 450   
     700 690   
     686 940  
Материалы        
     154 000   
     147 520   
     214 600  
Готовая продукция
     178 650   
     240 050   
     178 340  
Товары           
     148 770   
     153 240   
     142 550  
Итого            
   1 194 870   
   1 241 500   
   1 222 430  

То есть налогооблагаемая стоимость имущества ООО "Кураж" за первое полугодие 2003 г. составит:

(1 194 870 руб. : 2 + 1 241 500 руб. + 1 222 430 руб. : 2) : 4 = 612 537 руб. 50 коп.

Следовательно, величина налога на имущество будет такова:

612 537 руб. 50 коп. x 2% = 12 250 руб. 75 коп.

В бухгалтерском учете ООО "Кураж" делают следующую запись:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на имущество"

Так рассчитывают налог предприятия, которые открылись уже давно. А как определить среднегодовую стоимость имущества и, следовательно, рассчитать налог тем организациям, которые начали свою деятельность в 2003 г.? Обратимся к п.3 Инструкции. Здесь сказано, что если организация работает не с начала года, то порядок расчета среднегодовой стоимости имущества зависит от того, когда она образована. Если это произошло в первой половине квартала (до 15-го числа второго месяца квартала), то среднегодовую стоимость определяют так. Берут половину стоимости имущества, которая числилась в балансе на момент создания фирмы. Прибавляют половину стоимости, образовавшейся на 1-е число месяца, который следует за отчетным периодом. Далее надо прибавить стоимость имущества на 1-е число всех остальных кварталов отчетного периода. Затем полученную сумму делят на 4. А результат - величина, на которую начисляют налог на имущество.

Пример 2. ЗАО "Рост" занимается оптовой торговлей в Москве. Предприятие было создано 20 апреля 2003 г. Как видите, ЗАО "Рост" начало работать в первой половине II квартала.

Балансовая стоимость налогооблагаемого имущества ЗАО "Рост" составила на:

Для того чтобы рассчитать налог на имущество за первое полугодие 2003 г., бухгалтер организации определил среднегодовую стоимость имущества за II квартал 2003 г. Она такова:

(24 000 руб. : 2 + 40 000 руб. : 2) : 4 = 8000 руб.

Ставка налога на имущество в Москве равна 2 процентам (Закон г. Москвы от 2 марта 1994 г. N 2-17). Поэтому налог на имущество за первое полугодие составит:

8000 руб. x 2% = 160 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО "Рост" делают проводку:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на имущество"

Теперь расскажем, как нужно поступать тем организациям, которые зарегистрировались во второй половине квартала. В этом случае среднегодовую стоимость, а значит, и налог на имущество рассчитывают со следующего квартала. Скажем, если предприятие начало свою деятельность в июне, то налог за первое полугодие платить не нужно. А среднегодовая стоимость имущества за 9 месяцев рассчитывается так. Берут половину стоимости имущества по состоянию на 1 июля плюс половину стоимости на 1 октября. Полученный результат делят на 4.

Пример 3. Изменим условия примера 2.

Предположим, что ЗАО "Рост" было создано 20 мая 2003 г. - то есть во второй половине квартала. Поэтому за первое полугодие налог рассчитывать не надо. Исчислять его надо только с III квартала 2003 г.

Допустим, балансовая стоимость налогооблагаемого имущества ЗАО "Рост" составила на:

Бухгалтер начал рассчитывать налог на имущество за 9 месяцев 2003 г. Для этого он определил среднегодовую стоимость имущества ЗАО "Рост" за III квартал 2003 г.:

(40 000 руб. : 2 + 62 000 руб. : 2) : 4 = 12 750 руб.

Следовательно, величина налога на имущество за 9 месяцев будет такова:

12 750 руб. x 2% = 255 руб.

Как рассчитать налог на имущество организациям, у которых есть обособленные подразделения

Такие предприятия должны учитывать следующее. Хотя Закон N 2030-1 и требует, чтобы налог на имущество рассчитывали обособленные подразделения, делать это должна только головная организация. Ведь в ст.19 Налогового кодекса РФ сказано, что филиалы не могут быть самостоятельными налогоплательщиками. Они должны лишь уплачивать налог в местный бюджет по поручению головной организации.

Итак, сначала бухгалтер должен определить, какая часть имущества приходится на каждое обособленное подразделение. Информацию о том, где находится то или иное имущество, он возьмет из балансов филиалов. Если же у обособленного подразделения нет отдельного баланса, то почерпнуть данные для расчета можно из "первички" (например, из накладных, свидетельств о постановке на учет, регистрационных документов).

О том, как исчислить сумму налога, которую нужно заплатить по местонахождению обособленного подразделения, разъяснено в ст.7 Закона N 2030-1. Здесь сказано: среднегодовую стоимость имущества филиала умножают на ставку налога, которая введена в том регионе, где работает это подразделение. Причем в расчет берут только стоимость основных средств, материалов, товаров и готовой продукции. То есть остатки по счетам: 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (за минусом амортизации), 10 "Материалы", 41 "Готовая продукция", 43 "Товары" и 45 "Товары отгруженные".

И разумеется, в налоговую инспекцию, где зарегистрирован филиал, надо подать Расчет по налогу на имущество предприятий (по обособленному подразделению организации). Эту форму вы можете найти в Приложении 2 к Инструкции.

Пример 4. ЗАО "Харизма" работает в Вологде. А в Сыктывкаре (Республика Коми) у организации есть филиал. Это подразделение имеет свой баланс и расчетный счет. Ставка налога на имущество - 2 процента (Закон Республики Коми от 28 апреля 1995 г. N 12-РЗ). При этом на балансе обособленного подразделения числятся:

      Статьи     
бухгалтерского
баланса
           Остатки по балансу, руб.           
  на 1 января  
2003 г.
  на 1 апреля  
2003 г.
   на 1 июля  
2003 г.
Остаточная       
стоимость
основных средств
     12 000    
     36 000    
     41 000   
Материалы        
    124 000    
    147 000    
    136 000   
Товары           
     17 000    
     16 000    
     23 000   
Итого            
    153 000    
    199 000    
    200 000   

Таким образом, налогооблагаемая стоимость имущества обособленного подразделения за первое полугодие 2003 г. составит:

(153 000 руб. : 2 + 199 000 руб. + 200 000 руб. : 2) : 4 = 93 875 руб.

Эту сумму определяют в Приложении А1 к Расчету налога на имущество предприятий (по обособленному подразделению). А полученный результат переносят в строку 010 листа 2 Расчета.

Следовательно, в Сыктывкаре ЗАО "Харизма" должно заплатить налог на имущество, равный:

93 875 руб. x 2% = 1877 руб. 50 коп.

В бухгалтерском учете головной организации ЗАО "Харизма" делают такие проводки:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 79 субсчет "Расчеты по текущим операциям"

А бухгалтер филиала запишет:

Дебет 79 субсчет "Расчеты по текущим операциям" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на имущество"

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на имущество" Кредит 51

Сколько должна уплатить в бюджет головная контора, определяют так: из общего налога вычитают ту сумму, которая приходится на обособленные подразделения. Такой порядок прописан в п.13 Инструкции. Непонятно, как быть, если в регионах, где работают организация и ее филиал, ставки налога разные. В этом случае из среднегодовой стоимости имущества всей организации вычитают среднегодовую стоимость имущества филиала. А результат умножают на ставку налога того региона, где находится головная организация. На это указано в Письме МНС России от 27 апреля 2001 г. N ВТ-6/04/350.

Пример 5. Воспользуемся условиями примера 4. Напомним, что головная организация ЗАО "Харизма" расположена в Вологде. В Вологодской области налог на имущество взимается по ставке 1,8 процента (Закон Вологодской области от 24 ноября 2000 г. N 590-ОЗ). При этом общая стоимость имущества ЗАО "Харизма" составляет:

      Статьи     
бухгалтерского
баланса
           Остатки по балансу, руб.           
  на 1 января  
2003 г.
  на 1 апреля  
2003 г.
   на 1 июля  
2003 г.
Остаточная       
стоимость
основных средств
    140 000    
    260 000    
    247 000   
Материалы        
    507 000    
    480 000    
    360 000   
Товары           
    180 000    
    220 000    
    230 000   
Итого            
    827 000    
    960 000    
    837 000   

Налогооблагаемая стоимость имущества ЗАО "Харизма" (с учетом его обособленного подразделения в Сыктывкаре) равна:

(827 000 руб. : 2 + 960 000 руб. + 837 000 руб. : 2) : 4 = 448 000 руб.

Теперь рассчитаем стоимость имущества головной организации ЗАО "Харизма". Эта сумма составит:

448 000 руб. - 93 875 руб. = 354 125 руб.

Таким образом, в бюджет Вологодской области ЗАО "Харизма" перечислит налог на имущество, равный:

354 125 руб. x 1,8% = 6374 руб. 25 коп.

Бухгалтер головной организации делает следующую запись:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на имущество"

И.А.Заровнядный

Аудитор