Мудрый Экономист

Освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 14, 2003

В соответствии со ст.145 НК РФ организации среднего, малого бизнеса и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС. Освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС возможно в том случае, если:

сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж за 3 предшествующих календарных месяца не превышает в совокупности 1 млн руб.;

отсутствует реализация подакцизных товаров и минерального сырья.

Согласно п.2 ст.170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг) в случае приобретения товаров (работ, услуг) лицами, освобожденными от обязанностей налогоплательщиков в соответствии со ст.145 НК РФ. Рассмотрим несколько примеров.

Пример 1. ООО "Исполнитель" освобождено от обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст.145 НК РФ. В октябре 2002 г. оно оказало консультационные услуги другой организации - ООО "Заказчик" на сумму 2400 руб. и выставило на эту сумму счет - фактуру с указанием "Без НДС". ООО "Исполнитель" понесло расходы по арендной плате в сумме 1200 руб., в том числе НДС 200 руб. Других расходов в октябре не было.

ООО "Исполнитель"

Арендная плата - 1200;

НДС к возмещению - 0;

Итого затраты - 1200;

Выручка от реализации - 2400;

НДС к начислению с выручки - 0;

Прибыль - 1200;

Налог на прибыль - 288;

Чистая прибыль - 912.

Итого за октябрь:

НДС к уплате: 0 руб.;

расходы и налог на прибыль: 1200 + 288 = 1488 руб.;

чистая прибыль: 2400 - (1200 - 288) = 912 руб.

Облагаемая налогом прибыль за октябрь у ООО "Заказчик" уменьшится на сумму затрат по консультационным услугам в размере 2400 руб., что, соответственно, приведет к уменьшению налога на прибыль на 576 руб. (2400 х 24%). Сумма НДС, принимаемая к вычету, равна нулю. Таким образом, потребляя услуги ООО "Исполнитель", ООО "Заказчик" уменьшит свои обязательства по налогу на прибыль на 576 руб.

Пример 2. Рассмотрим, какими могли быть налоговые последствия для участников сделки в том случае, если бы ООО "Исполнитель" не имело права на освобождение (условия аналогичны приведенным в примере 1).

ООО "Исполнитель"

Арендная плата - 1200;

НДС к возмещению - 200;

Итого затраты - 1000;

Выручка от реализации (в том числе НДС) - 2400;

НДС к начислению с выручки - 400;

Прибыль от реализации - 1000;

Налог на прибыль - 240;

Чистая прибыль - 760.

Итого за октябрь:

НДС к уплате: 400 - 200 = 200 руб.;

расходы, налог на прибыль, НДС: 1200 + 240 + 200 = 1640 руб.;

чистая прибыль: 2400 - 400 - 1000 - 240 = 760 руб.

Облагаемая прибыль за октябрь у ООО "Заказчик"уменьшится на сумму затрат по консультационным услугам в размере 2000 руб., что соответственно приведет к уменьшению налога на прибыль на 480 руб. (2000 х 24%). НДС, применяемый к вычету, равен 400 руб. В данном случае ООО "Заказчик" сможет возместить сумму НДС.

Следовательно, ООО "Заказчик", потребляя услуги ООО "Исполнитель", уменьшит свои обязательства по налогу на прибыль на 480 руб., по НДС - на 400 руб. Итоговая сумма составит 880 руб.

Полученные в примерах данные представим в виде таблицы.

     Условия     
      ООО "Исполнитель"      
 ООО "Заказчик" 
чистая прибыль,
руб.
расходы, руб.
сумма уменьшения
расходов
Пример 1
      912      
     1488    
       576      
Пример 2
      760      
     1640    
       880      
Разница между 1-м
и 2-м вариантом
      152      
      152    
       304      

Таким образом, при одинаковой цене реализации прибыль налогоплательщика, получившего освобождение от уплаты НДС (пример 1), на 152 руб. больше прибыли организации, не имеющей права на освобождение (пример 2), а расходы, соответственно, меньше на ту же сумму. Однако ООО "Исполнитель", оказавшись в более выгодном положении, наносит ущерб ООО "Заказчик" в размере 304 руб.

Следует отметить, что в примере 1 расходы ООО "Заказчик" будут выше, чем в примере 2, а значит, будет выше и цена дальнейшей реализации услуг. Услуги ООО "Заказчик" становятся менее конкурентоспособными на рынке из-за их окончательной стоимости.

Возможна ситуация, когда ООО "Исполнитель" оказывает услуги для организаций, реализующих товары (работы, услуги), не подлежащие налогообложению согласно ст.149 НК РФ. Для таких организаций не имеет значения, освобождено ли ООО "Исполнитель" от обязанностей налогоплательщика или нет, так как налоговые последствия сделок в обоих примерах будут одинаковыми. При этом в целях увеличения прибыли для ООО "Исполнитель" целесообразно получить освобождение от уплаты налога (ст.145 НК РФ).

Пример 3. ООО "Исполнитель", освобожденное от обязанностей налогоплательщика, в октябре 2002 г. оказало консультационные услуги ООО "Заказчик" на сумму 2000 руб. Допустим, что расходов у ООО "Исполнитель" в этом месяце не было.

ООО "Исполнитель"

Выручка от реализации - 2000;

Прибыль от реализации - 2000;

Налог на прибыль - 480.

У ООО "Заказчик" облагаемая прибыль уменьшится на 2000 руб. (сумма затрат по консультационным услугам), что, соответственно, приведет к уменьшению налога на прибыль на 480 руб. (2000 х 24%).

Пример 4. В октябре 2002 г. ООО "Исполнитель" оказало консультационные услуги ООО "Заказчик" на сумму 2400 руб., в том числе НДС 400 руб. Расходов у ООО "Исполнитель" в октябре не было.

ООО "Исполнитель"

Выручка от реализации - 2400;

НДС к начислению с выручки - 400;

Прибыль от реализации - 2000;

Налог на прибыль - 480.

У ООО "Заказчик" облагаемая прибыль уменьшится на 2000 руб. (сумма затрат по консультационным услугам), что, соответственно, приведет к уменьшению налога на прибыль на 480 руб. (2000 х 24%). Оплаченный поставщику НДС в сумме 400 руб. подлежит возмещению путем уменьшения на эту сумму НДС, начисленного при реализации.

Следовательно, налоговые последствия в примерах 3 и 4 для ООО "Заказчик" и для ООО "Исполнитель" одинаковые. Однако при этом цена сделки в одном случае составляет 2000 руб., в во втором - 2400 руб. В первом случае ООО "Исполнитель" имеет освобождение от обязанностей налогоплательщика, а во втором нет.

На наш взгляд, существует достаточно большая вероятность, что руководитель организации, заключая сделку, выберет в качестве исполнителя организацию, предлагающую цену 2000 руб., а не 2400 руб. При этом ООО "Исполнитель" целесообразно получить освобождение от уплаты налога, что позволит предложить более низкую цену сделки при одинаковых налоговых последствиях для обеих сторон.

Одним из аргументов в пользу принятия решения о получении освобождения в рассматриваемых случаях (примеры 3 и 4) имеет, по нашему мнению, факт отсутствия входящего НДС или ничтожности суммы уплаченного налога по сравнению с НДС, начисляемым при реализации.

Таким образом, получение освобождения от НДС выгодно:

  1. налогоплательщикам, реализующим товары, работы, услуги стороне, не принимающей к вычету НДС, например населению; юридическим лицам, получившим освобождение от уплаты НДС согласно ст.145 НК РФ; юридическим лицам, применяющим упрощенную систему налогообложения; юридическим лицам, уплачивающим единый налог на вмененный доход; юридическим лицам, реализующим товары (работы, услуги), не подлежащие обложению НДС по ст.149 НК РФ; лицам, выполняющим работы, оказывающим услуги, местом реализации которых не является территория Российской Федерации;
  2. налогоплательщикам, у которых доля затрат, оплачиваемых с учетом НДС в общей сумме затрат невелика (например, аудиторские фирмы, частные охранные предприятия, предприятия, у которых большую часть занимают затраты на оплату труда с начислениями единого социального налога).

Для таких налогоплательщиков важно сохранять цену реализации на одном уровне как до получения освобождения от исполнения обязанности налогоплательщика (например, 1200 руб. с учетом НДС), так и после этого (1200 руб. без НДС).

Следует отметить, что получение освобождения от уплаты налога является правом, а не обязанностью налогоплательщиков.

А.Усовецкий

Аудиторская фирма "СТИМУЛ"