Мудрый Экономист

Налогообложение операций с ценными бумагами

"Финансовая газета", N 44, 2002

N N 40, 41, 42, 2002)

Для определения расчетной величины долговых ценных бумаг, к которым относятся, в частности, облигации и векселя, следует использовать рыночную величину ставки ссудного процента на соответствующий срок в соответствующей валюте.

Согласно п.11 ст.40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках. В связи с тем что законодательством Российской Федерации не определено понятие "рыночная ставка ссудного процента", до специальных указаний в качестве рыночной величины ставки ссудного процента, по нашему мнению, может быть рекомендовано использовать ставку MIACR, публикуемую в Бюллетене банковской статистики, Вестнике Банка России, а также размещенную на сайте Банка России в сети Интернет.

Статья 269 "Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам" НК РФ устанавливает предельные размеры процентов по долговым обязательствам, принимаемые в целях налогообложения. Поскольку в соответствии с п.1 этой статьи под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления, логично предположить, что к такому виду заимствований, как выписка векселя, данная статья вполне применима.

Статьей 269 НК РФ указано, что расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам по векселю.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте. НК РФ предоставляет налогоплательщикам право выбора при определении предельного размера процентов по долговым обязательствам, принимаемых на затраты, применять один из двух методов: относить на расходы фактически сложившиеся проценты, не превышающие обычные проценты, либо ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза - при оформлении долгового обязательства в рублях, и 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В соответствии с Законом N 57-ФЗ положительная разница (дисконт) между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя признается в целях налогообложения процентов. Согласно ст.43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам. Вексель, как известно, неэмиссионная ценная бумага. Поэтому дисконт по векселю прежде нельзя было признать процентом, а следовательно, принять к вычету из налоговой базы в качестве расходов, связанных с обслуживанием собственных ценных бумаг. После внесения Законом N 57-ФЗ указанного изменения процент, равно как и дисконт, по векселю в установленных ст.269 НК РФ пределах принимается к вычету из налоговой базы по налогу на прибыль как расходы, связанные с обслуживанием собственных ценных бумаг.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой в целях налогообложения учетной политикой выбирает один из следующих методов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг:

  1. по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
  2. по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО);
  3. по стоимости единицы.

Рассмотрим порядок налогообложения при реализации акций, полученных в результате увеличения уставного капитала акционерного общества. Налогоплательщик - акционер, реализующий акции, полученные им при увеличении уставного капитала акционерного общества, определяет доход как разницу между ценой реализации и первоначально оплаченной стоимостью акции, скорректированной с учетом изменения количества акций в результате увеличения уставного капитала.

Пример. На балансе организации "А" числится 100 акций акционерного общества "Б" номинальной стоимостью 120 руб., приобретенных по 152 руб. на сумму 15 200 руб. В результате увеличения уставного капитала за счет собственных средств (фонд переоценки, эмиссионный доход, нераспределенная прибыль) акционерного общества "Б" организацией "А" получено еще 60 акций той же номинальной стоимостью 120 руб. Заметим, что стоимость акций (увеличение номинальной стоимости), полученных акционером при увеличении уставного капитала за счет собственных средств акционерного общества, налогом на прибыль в момент получения не облагается на основании п.16 ст.251 НК РФ.

Из общего количества акций реализовано 70 шт. по цене 130 руб. на сумму 9100 руб.

Первоначально оплаченная стоимость одной акции с учетом акций, полученных без оплаты, составляет:

15 200 руб. : (100 шт. + 60 шт.) = 95 руб.

Прибыль от реализации для целей налогообложения составляет:

9100 руб. - (70 шт. х 95 руб.) = 9100 - 6650 = 2450 руб.

Если по указанной операции с ценными бумагами получен убыток, то он не уменьшает налоговую базу по другим операциям. Перенос убытка осуществляется в общеустановленном порядке по операциям с ценными бумагами.

В.Буланцева

Заместитель начальника отдела

налогообложения прибыли

(дохода) организаций

Департамента налоговой политики

Минфина России