Мудрый Экономист

Методичка по переходному периоду: что нового?

"Практическая бухгалтерия", N 10, 2002

Частые изменения в законодательстве уже никого не удивляют.

Но налог на прибыль переходного периода побил все рекорды. Только закон, где сказано, как его считать, за полгода менялся два раза.

А уж "комментариев" налоговиков вообще не счесть. Вот и недавно МНС выпустило Методические рекомендации по этому вопросу.

Что же там сказано нового?

Как рассчитать налог на прибыль переходного периода, мы писали в июльском и сентябрьском номерах нашего журнала. Но тогда МНС еще не выпустило Методические рекомендации. Мы могли только догадываться, что оно предложит собственный порядок расчета "переходного" налога. Теперь налоговики изложили свое мнение на бумаге.

Примечание. Методичка по переходному периоду приведена в Приказе МНС России от 21 августа 2002 г. N БГ-3-02/458.

Обратите внимание: вы не обязаны выполнять требования Методических рекомендаций. Но в этом случае свою правоту, возможно, придется доказывать в суде.

Новое в доходах переходного периода

На большинство вопросов, о которых налоговики рассказали в новых рекомендациях, мы уже ответили в предыдущих номерах. Из оставшихся наиболее важный - порядок отражения в переходном периоде долгов, которые числятся за балансом.

Итак, в доходы переходного периода надо включить долги покупателей, которые образовались до 2002 г. Для этого 31 декабря 2001 г. следовало провести инвентаризацию "дебиторки". Если вы этого не сделали, то оформите инвентаризацию задним числом.

Сумму задолженности (без НДС и налога с продаж) включите в доходы. На экспортные пошлины долг не уменьшайте.

В методичке написано, что доходы надо увеличить на долги, которые числятся за балансом.

Обычно, если фирма не смогла взыскать задолженность, она списывает ее на убытки через три года после возникновения. После этого их отражают на забалансовом счете 007 в течение пяти лет. Таким образом, долги неплатежеспособных покупателей вы должны учитывать восемь лет.

Примечание. Списанные долги учитывайте за балансом в течение пяти лет.

В результате налог за переходный период надо заплатить с долгов, которые возникли после 1994 г. Но в доходах отразите не всю "забалансовую" задолженность.

Раньше списывать долги "за баланс" можно было по нескольким основаниям. При этом фирмы могли:

В зависимости от этого долг по-разному учитывается в доходах переходного периода. В первом случае с "забалансовой" задолженности платить налог на прибыль не надо. Во втором - долг увеличивает доходы переходного периода. С прибыли по нему придется заплатить налог.

Поэтому определите, платили вы налог на прибыль при списании долга или нет.

Долги, ранее не учтенные при налогообложении

В 1995 г. вышло Постановление Правительства РФ от 18 августа 1995 г. N 817. В нем было сказано, что фирмы должны списывать долги покупателей через четыре месяца после отгрузки товара. Такие долги не уменьшали облагаемую прибыль.

Примечание. Сейчас долг надо списать по истечении трех лет после отгрузки (ст.196 Гражданского кодекса).

Долг списывался проводкой (по старому Плану счетов):

Дебет 80 Кредит 62

Налог на прибыль фирмы рассчитывали в специальной справке. Сначала ее форма была в Инструкции Госналогслужбы России от 10 августа 1995 г. N 37.

Затем появилась новая форма (Приказ МНС России от 15 июня 2000 г. N БГ-3-02/231).

В этой справке корректировалась бухгалтерская прибыль. Ее надо было увеличить на сумму списанного долга. Эту величину следовало отразить в строке 4.9 (начиная с 2000 г. - в строке 4.7).

Если ваша фирма списала долг так, то его надо учесть в доходах переходного периода.

Пример 1. До 2002 г. ЗАО "Актив" рассчитывало налоги "по оплате".

В ноябре 1997 г. фирма продала товар стоимостью 120 000 руб. (в том числе НДС 20 000 руб.). Его себестоимость - 70 000 руб.

Покупатель товар не оплатил. Поэтому через четыре месяца (в марте 1998 г.) ЗАО "Актив" списало долг по Постановлению N 817.

В 1997 и 1998 гг. фирма использовала старый План счетов. Указанные операции бухгалтер отразил так:

1997 г.

Дебет 62 Кредит 46

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС",

Дебет 46 Кредит 41

Дебет 46 Кредит 80

Для расчета налога на прибыль за 1997 г. бухгалтер ЗАО "Актив" заполнил специальную справку. В ней он указал:

В результате облагаемая налогом прибыль (строка 6) равна:

30 000 руб. - (100 000 руб. - 70 000 руб.) = 0 руб.

Примечание. В 1997 г. налог на прибыль рассчитывался в Справке, утвержденной Инструкцией Госналогслужбы России от 10 августа 1995 г. N 37.

         Справка о порядке определения данных, отражаемых
по строке 1 Расчета налога от фактической прибыли
год
за __________ 1997 г.
----T------------------------------------------------T-----------¬
¦ N ¦ Показатели ¦Сумма, руб.¦
¦п/п¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-----------+
¦1 ¦Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета ¦ 30 000 ¦
¦ +------------------------------------------------+-----------+
¦2 ¦Изменение величины прибыли (убытка) по ¦ ¦
¦ ¦предприятиям, определяющим выручку по моменту ¦ ¦
¦ ¦оплаты: от реализации продукции (работ, услуг) ¦ ¦
¦ ¦в результате: ¦ ¦
¦2.1¦а) изменения выручки от реализации продукции ¦ 100 000 ¦
¦ ¦(работ, услуг) (+/-) ¦ ¦
¦ +------------------------------------------------+-----------+
¦ ¦б) изменения величины себестоимости ¦ 70 000 ¦
¦ ¦реализованной продукции (работ, услуг), включая ¦ ¦
¦ ¦управленческие и коммерческие расходы (+/-) ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-----------+
¦...¦... ¦ ... ¦
+---+------------------------------------------------+-----------+
¦6 ¦Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 Расчета ¦ 0 ¦
¦ ¦налога от фактической прибыли (стр. 1 +- ¦ ¦
¦ ¦стр. 2 + стр. 3 + стр. 4 - стр. 5) ¦ ¦
L---+------------------------------------------------+------------

То есть в 1997 г. с этой сделки налог на прибыль ЗАО "Актив" не платило.

1998 г.

Дебет 80 Кредит 62

Дебет 76, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 007

Налог на прибыль за 1998 г. рассчитан в Справке:

В результате облагаемая налогом прибыль (строка 6) снова равна 0 руб. (120 000 - 120 000).

         Справка о порядке определения данных, отражаемых
по строке 1 Расчета налога от фактической прибыли
год
за ________ 1998 г.
 N 
п/п
                   Показатели                   
Сумма, руб.
1  
Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета 
 -120 000  
...
...                                             
    ...    
4  
Прибыль для целей налогообложения увеличивается 
на суммы:
...
...                                             
    ...    
4.9
убытков от списания дебиторской задолженности в 
соответствии с Постановлением Правительства РФ
от 18.08.1995 N 817
  120 000  
...
...                                             
    ...    
6  
Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 Расчета 
налога от фактической прибыли (стр. 1 +-
стр. 2 + стр. 3 + стр. 4 - стр. 5)
        0  

2002 г. (расчет налога за переходный период)

Прибыль по долгу покупателя не была учтена при расчете налога до 2002 г. Поэтому на сумму долга надо увеличить доходы переходного периода:

120 000 руб. - 20 000 руб. = 100 000 руб.

Обратите внимание: эту сумму при расчете налога за переходный период можно уменьшить на себестоимость товаров.

Долги, с которых платился налог

Считается, что с долгов уже уплачен налог, если:

Примечание. Порядок расчета налогов определяется учетной политикой фирмы.

В этих случаях списанные долги не увеличивают доходы переходного периода.

Посмотрите, отразили ли вы в справке при списании долга по истечении четырех месяцев не только сумму долга, но и неполученную прибыль по сделке. Если ответ положительный, то второй раз (за переходный период) платить налог не надо.

Пример 2. Воспользуемся данными примера 1.

Предположим, что в 1998 г. в справке ЗАО "Актив" отразило неполученную прибыль по сделке (строка 4.24):

120 000 руб. - 20 000 руб. - 70 000 руб. = 30 000 руб.

         Справка о порядке определения данных, отражаемых
по строке 1 Расчета налога от фактической прибыли
год
за ________ 1998 г.
  N 
п/п
                   Показатели                  
Сумма, руб.
1   
Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета
 -120 000  
... 
...                                            
    ...    
4   
Прибыль для целей налогообложения увеличивается
на суммы:
... 
...                                            
    ...    
4.9 
убытков от списания дебиторской задолженности в
соответствии с Постановлением Правительства РФ
от 18.08.1995 N 817
  120 000  
... 
...                                            
    ...    
4.24
неполученной прибыли при списании дебиторской  
задолженности в соответствии с Постановлением
Правительства РФ от 18.08.1995 N 817
   30 000  
... 
...                                            
    ...    
6   
Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 Расчета
налога от фактической прибыли (стр. 1 +-
стр. 2 + стр. 3 + стр. 4 - стр. 5)
   30 000  

С этой прибыли фирма заплатила налог в 1998 г. Поэтому в доходах переходного периода долг она не учитывает.

Многие фирмы считали Постановление N 817 незаконным. По Гражданскому кодексу долги можно списывать не через четыре месяца после возникновения, а через три года.

Если долг был списан через три года, в Справке надо было указать сумму прибыли по сделке. Отразить ее следовало в строке 4.24 (начиная с 2000 г. - в строке 4.23).

Пример 3. ООО "Пассив" продало в 1998 г. продукцию за 180 000 руб. (в том числе НДС 30 000 руб.). Ее себестоимость - 110 000 руб.

Фирма считает налоги "по оплате".

Покупатель не заплатил за продукцию. По истечении трех лет (в 2001 г.) фирма списала долг.

В Справке по налогу на прибыль бухгалтер ООО "Пассив" заполнил строки:

1998 г.

В результате облагаемая налогом прибыль равна:

40 000 руб. - (150 000 руб. - 110 000 руб.) = 0 руб.

Налог на прибыль с этой сделки в 1998 г. фирма не платила.

         Справка о порядке определения данных, отражаемых
по строке 1 Расчета налога от фактической прибыли
год
за ________ 1998 г.
----T------------------------------------------------T-----------¬
¦ N ¦ Показатели ¦Сумма, руб.¦
¦п/п¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-----------+
¦1 ¦Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета ¦ 40 000 ¦
+---+------------------------------------------------+-----------+
¦2 ¦Изменение величины прибыли (убытка) по ¦ ¦
¦ ¦предприятиям, определяющим выручку по моменту ¦ ¦
¦ ¦оплаты: от реализации продукции (работ, услуг) ¦ ¦
¦ ¦в результате: ¦ ¦
¦2.1¦а) изменения выручки от реализации продукции ¦ 150 000 ¦
¦ ¦(работ, услуг) (+/-) ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-----------+
¦ ¦б) изменения величины себестоимости ¦ 110 000 ¦
¦ ¦реализованной продукции (работ, услуг), включая ¦ ¦
¦ ¦управленческие и коммерческие расходы (+/-) ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-----------+
¦...¦... ¦ ... ¦
+---+------------------------------------------------+-----------+
¦6 ¦Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 Расчета ¦ 0 ¦
¦ ¦налога от фактической прибыли (стр. 1 +- ¦ ¦
¦ ¦стр. 2 + стр. 3 + стр. 4 - стр. 5) ¦ ¦
L---+------------------------------------------------+------------

2001 г.

Таким образом, в 2001 г. ООО "Пассив" уменьшило прибыль не на всю сумму дебиторской задолженности, а только на 140 000 руб. (180 000 - 40 000).

         Справка о порядке определения данных, отражаемых
по строке 1 Расчета налога от фактической прибыли
год
за _______ 2001 г.
  N 
п/п
                   Показатели                  
Сумма, руб.
1   
Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета
  -180 000 
... 
...                                            
    ...    
4   
Прибыль для целей налогообложения увеличивается
на суммы:
... 
...                                            
    ...    
4.23
прибыли по списанной дебиторской задолженности 
    40 000 
... 
...                                            
    ...    
6   
Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 Расчета
налога от фактической прибыли (стр. 1 +-
стр. 1.1 +- стр. 2 + стр. 3 + стр. 4 - стр. 5)
  -140 000 

Считается, что фирма заплатила налог на прибыль с этой сделки. В этом случае долг не надо включать в доходы переходного периода.

Новое в расходах переходного периода

Долги, учтенные в переходном периоде, можно уменьшить на себестоимость отгруженной, но не оплаченной продукции. Если ваша фирма не учитывает сумму долга в доходах переходного периода, то стоимость отгруженной продукции налог на прибыль не уменьшает.

Пример 4. Воспользуемся данными примера 1. Доход переходного периода ЗАО "Актив" может уменьшить на себестоимость проданных товаров (70 000 руб.). Налог на прибыль переходного периода равен:

(100 000 руб. - 70 000 руб.) x 24% = 7200 руб.

А.Челышев

Главный бухгалтер