Мудрый Экономист

Особенности налогообложения банков, предусмотренные главой 25 НК РФ

"Налоговый вестник", N 1, 2002

Масштабная налоговая реформа, проводимая в Российской Федерации, призвана оптимизировать налоговый климат в стране, снизить налоговую нагрузку на налогоплательщиков и сократить количество налогов.

В рамках проводимой налоговой реформы принят Федеральный закон от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", который дополнил часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) гл.25 "Налог на прибыль организаций", вступившей в действие с 1 января 2002 г.

При определении налога на прибыль все организации независимо от форм собственности, осуществляемой деятельности и правил ведения бухгалтерского учета обязаны определять доходы и расходы в порядке, установленном налоговым законодательством.

Основным принципом при определении налоговой базы, установленным налоговым законодательством, признан метод начисления.

В соответствии с нормами гл.25 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается реально полученная прибыль, которая определяется как полученный налогоплательщиком доход, уменьшенный на величину произведенных расходов. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что налогоплательщик может доказать их обоснованность и необходимость для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Поэтому законом предусмотрены открытые перечни доходов и расходов, учитываемых при определении налоговой базы.

Какие налоговые послабления предусматриваются гл.25 НК РФ в отношении банков?

Прежде всего с введением норм гл.25 НК РФ значительно снижается налоговая ставка. Статьей 284 НК РФ устанавливается единая налоговая ставка для всех категорий налогоплательщиков, включая банки и другие кредитные организации, в размере 24% (по сравнению с действующей ставкой - 43%).

Банки, так же как и другие организации, при формировании налоговой базы применяют общие принципы признания доходов и расходов, но только в отношении специфики банковской деятельности (по банковским операциям и сделкам) гл.25 НК РФ установлены особенности формирования доходов и расходов.

В частности, в особом порядке определяются доходы и расходы для банков в отношении налогообложения операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями.

Если действующим законодательством для целей налогообложения прибыли банки не учитывали убытки от реализации драгоценных металлов и драгоценных камней и результаты переоценки по ним, то в соответствии с п.5 ст.290 НК РФ в состав доходов банка включается переоценка по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью.

В соответствии со ст.291 НК РФ к расходам банка относятся также расходы в виде убытков по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью; расходы, образованные в связи с превышением отрицательной переоценки иностранной валюты и драгоценных металлов над положительной переоценкой, а также расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответствием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монетах, расходы по аффинажу драгоценных металлов, а также иные расходы, связанные с проведением операций со слитками драгоценных металлов и монетами, содержащими драгоценные металлы.

В связи с переходом организаций в целях налогообложения на признание доходов и расходов по методу начисления гл.25 НК РФ предусмотрены особенности учета расходов на формирование резервов банков, в частности норма, устанавливающая порядок корректировки налоговой базы на сумму не погашенной в срок дебиторской задолженности по операциям, доходы от которых на дату их признания получены, подлежат включению в налоговую базу.

Согласно ст.266 НК РФ банки вправе создавать резервы по сомнительным долгам.

Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов равномерно в течение отчетного периода.

В соответствии с гл.25 НК РФ банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, кроме ссудной и приравненной к ней.

Согласно ст.292 НК РФ банки кроме резервов по сомнительным долгам вправе создавать в порядке, устанавливаемом Банком России в соответствии с Федеральным законом от 02.12.1990 N 394-1 "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", резерв на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам, депозитам и средствам, размещенным на корреспондентских счетах), суммы отчислений в который включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового периода).

В отличие от действовавшего порядка, установленного в соответствии с указаниями Банка России, при котором налогооблагаемую базу уменьшали отчисления в резерв по ссудной задолженности, относящейся ко 2, 3 и 4 группам риска, гл.25 НК РФ при определении налоговой базы расширен круг задолженности, по которой разрешено в целях налогообложения создавать резервы, уменьшающие налоговую базу. Так, в гл.25 НК РФ не учитываются расходы в виде отчислений в резерв, сформированный банками только под задолженность, относимую к стандартной в порядке, устанавливаемом Банком России, а также резервы, сформированные под векселя третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.

В соответствии со ст.300 НК РФ банки - профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность на основании соответствующей лицензии, имеют право относить на расходы в целях налогообложения отчисления в резервы под обесценение ценных бумаг, в случае если банки определяют доходы и расходы по методу начисления.

Предусмотрен особый порядок переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных капиталов кредитных организаций.

Согласно ст.290 НК РФ не подлежат включению в доходы банка суммы положительной переоценки средств в иностранной валюте, поступившие в оплату уставных капиталов банков.

Согласно ст.291 НК РФ не включаются в расходы банка суммы отрицательной переоценки средств в иностранной валюте, поступившие в оплату уставных капиталов кредитных организаций.

В соответствии с действовавшим до 1 января 2002 г. порядком исчисления налога на прибыль в себестоимость банковских услуг включались затраты на оплату процентов по долговым обязательствам независимо от формы их оформления (например, по таким, как вклады до востребования, межбанковские кредиты, включая централизованные кредиты и овердрафт, кредиты рефинансирования, приобретенные банком, ценные бумаги, включая векселя, депозитные счета и другие).

В целях гл.25 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются проценты по долговым обязательствам любого типа независимо от характера предоставления кредита или займа [текущего и (или) инвестиционного].

При этом расходами признаются проценты, начисленные по долговому обязательству за время фактического пользования заемными средствами любого типа при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно (более чем на 20%) не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по кредитам (займам), выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях.

Расходы по оплате процентов, начисленных сверх указанных сумм, в целях налогообложения не учитываются.

Предусматривается отмена в 2002 г. налога на операции с ценными бумагами (который будет заменен сбором за эмиссию ценных бумаг в составе государственной пошлины) и налога на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте.

Р.Н.Митрохина

Консультант

Департамента налоговой политики

Минфина России