Мудрый Экономист

Тестирование системы учета нематериальных активов при проведении аудита

"Аудиторские ведомости", N 4, 2000

Согласно Правилу (стандарту) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита", одобренному Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации, "аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля" (п.2.6) <1>.

<1> Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита" одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол N 6 и опубликовано в журнале "Аудиторские ведомости" N 6, 1997 г.

Рабочая система проверки позволяет аудитору значительно сократить время на ее проведение, повысить эффективность работы, оперативно выявлять все отклонения в ведении бухгалтерского учета. Она состоит в последовательном тестировании объектов бухгалтерского учета с использованием схем и таблиц, принцип создания которых может быть положен в основу разработки компьютерной программы.

Термин "нематериальные активы" применяется в отечественном бухгалтерском учете с 1988 г. В соответствии со вступившим в силу с 1 января 1999 г. Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета), к нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие:

из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

из патентов на изобретения, промышленные образцы, коллекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;

из прав на ноу - хау и др.

Кроме того, к нематериальным активам могут относиться организационные расходы, а также деловая репутация организации. Организационные расходы - это расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал (п.55 Положения по ведению бухгалтерского учета). Однако по российскому законодательству такие расходы не могут быть квалифицированы как нематериальные активы. Согласно ст.ст.90 и 99 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) освобождение участника общества с ограниченной ответственностью от обязанности внесения вклада в уставный капитал общества, в том числе путем зачета требований к обществу, не допускается, а признание расходов участника в качестве вклада в уставный капитал является зачетом требований по возмещению понесенных им расходов, связанных с образованием юридического лица.

Затраты на получение лицензий на отдельные виды деятельности - текущие и должны отражаться в бухгалтерском учете за счет соответствующих источников.

Положение по ведению бухгалтерского учета в основном не изменило норму, определяющую понятие нематериальных активов, которая ранее была установлена Положением по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 26.12.1994 N 170. Нововведения не сразу заметны, поэтому требуют отдельного освещения. Например, изменен порядок учета прав пользования земельными участками: с 1 января 1999 г. согласно п.46 Положения по ведению бухгалтерского учета земля относится к основным средствам. Плата за пользование земельным участком, находящимся во временном пользовании, является арендной платой и должна отражаться в бухгалтерском учете в установленном порядке.

В п.56 Положения по ведению бухгалтерского учета к ранее существующему линейному способу вводится новый способ списания стоимости нематериальных активов - пропорционально объему продукции (работ, услуг). Теперь в бухгалтерском учете допустимы два способа начисления амортизации объектов нематериальных активов, а в налоговом - только один. Этот же пункт определяет перечень нематериальных активов, по которым амортизация не начисляется:

полученных по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации;

приобретенных с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);

бюджетных организаций.

Указанный перечень является закрытым, поэтому с 1 января 1999 г. амортизация по товарным знакам и знакам обслуживания может начисляться в общеустановленном порядке. Ранее это запрещалось в соответствии с п.4.23.1 Приложения 2 к Приказу Минфина России от 12.11.1996 N 97 <2>.

<2> Приказом Минфина России от 13.01.2000 N 4н Приказ N 97 признан утратившим силу с 1 января 2000 г.

Отражение в составе объектов нематериальных активов лицензий на определенные виды деятельности Положением по ведению бухгалтерского учета не предусмотрено. Согласно разъяснениям Минфина России расходы организации, связанные с получением специального разрешения на осуществление в соответствии с законодательством отдельных видов деятельности (лицензий на вид деятельности), продлением лицензий на вид деятельности сроком до одного года, относятся на себестоимость единовременно и отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы", а лицензий на вид деятельности сроком более одного года - на себестоимость равномерно в течение срока их действия, т.е. с использованием счета 31 "Расходы будущих периодов".

Для упрощения проверки операций с нематериальными активами предлагается воспользоваться таблицей тестирования учета нематериальных активов.

Тестирование системы бухгалтерского учета по счету 04 "Нематериальные активы"

-----T---------------T---------------T---------------------------¬
¦ N ¦ Условие ¦ Необходимо ¦ Примечания ¦
¦п/п ¦ ¦ выяснить ¦ ¦
+----+---------------+---------------+---------------------------+
¦ 1 ¦ ¦Есть ли сальдо ¦Понятие нематериальных ¦
¦ ¦ ¦по счету 04 ¦активов приводится в п.55 ¦
¦ ¦ ¦ ¦Положения по ведению ¦
¦ ¦ ¦ ¦бухгалтерского учета. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Кроме того, перечень ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов ¦
¦ ¦ ¦ ¦дополняется согласно: ¦
¦ ¦ ¦ ¦Письму Минфина России от ¦
¦ ¦ ¦ ¦03.04.1996 N 37 "О внесении¦
¦ ¦ ¦ ¦изменений в Письмо ¦
¦ ¦ ¦ ¦Министерства финансов ¦
¦ ¦ ¦ ¦Российской Федерации ¦
¦ ¦ ¦ ¦от 29.10.1993 N 118 "Об ¦
¦ ¦ ¦ ¦отражении в бухгалтерском ¦
¦ ¦ ¦ ¦учете отдельных операций в ¦
¦ ¦ ¦ ¦жилищно - коммунальном ¦
¦ ¦ ¦ ¦хозяйстве" у организации - ¦
¦ ¦ ¦ ¦покупателя - стоимость ¦
¦ ¦ ¦ ¦отдельных квартир в ¦
¦ ¦ ¦ ¦объектах жилого фонда; ¦
¦ ¦ ¦ ¦Общероссийскому ¦
¦ ¦ ¦ ¦классификатору основных ¦
¦ ¦ ¦ ¦фондов (ОК 013-94), ¦
¦ ¦ ¦ ¦утвержденному ¦
¦ ¦ ¦ ¦Постановлением ¦
¦ ¦ ¦ ¦Госстандарта России от ¦
¦ ¦ ¦ ¦26.12.1994 N 359 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦затраты на геолого - ¦
¦ ¦ ¦ ¦разведочные и научно - ¦
¦ ¦ ¦ ¦исследовательские работы; ¦
¦ ¦ ¦ ¦Патентному закону ¦
¦ ¦ ¦ ¦Российской Федерации от ¦
¦ ¦ ¦ ¦23.09.1992 N 3517-1 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦имущественные, а также ¦
¦ ¦ ¦ ¦связанные с ними личные ¦
¦ ¦ ¦ ¦неимущественные отношения, ¦
¦ ¦ ¦ ¦возникающие в связи с ¦
¦ ¦ ¦ ¦созданием, правовой ¦
¦ ¦ ¦ ¦охраной и использованием ¦
¦ ¦ ¦ ¦изобретений, полезных ¦
¦ ¦ ¦ ¦моделей и промышленных ¦
¦ ¦ ¦ ¦образцов; ¦
¦ ¦ ¦ ¦Закону Российской ¦
¦ ¦ ¦ ¦Федерации "О товарных ¦
¦ ¦ ¦ ¦знаках, знаках обслуживания¦
¦ ¦ ¦ ¦и наименованиях мест ¦
¦ ¦ ¦ ¦происхождения товаров" от ¦
¦ ¦ ¦ ¦23.09.1992 N 3520-1 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦товарные знаки, фирменные ¦
¦ ¦ ¦ ¦наименования, знаки ¦
¦ ¦ ¦ ¦обслуживания и т.п.; ¦
¦ ¦ ¦ ¦Закону Российской ¦
¦ ¦ ¦ ¦Федерации "О правовой ¦
¦ ¦ ¦ ¦охране программ для ¦
¦ ¦ ¦ ¦электронных вычислительных ¦
¦ ¦ ¦ ¦машин и баз данных" от ¦
¦ ¦ ¦ ¦23.09.1992 N 3523-1 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦программы для ЭВМ, базы ¦
¦ ¦ ¦ ¦данных, модификации ¦
¦ ¦ ¦ ¦программ для ЭВМ; ¦
¦ ¦ ¦ ¦Закону Российской ¦
¦ ¦ ¦ ¦Федерации "О правовой ¦
¦ ¦ ¦ ¦охране топологий ¦
¦ ¦ ¦ ¦интегральных микросхем" от ¦
¦ ¦ ¦ ¦23.09.1992 N 3526-1; ¦
¦ ¦ ¦ ¦Закону Российской Федерации¦
¦ ¦ ¦ ¦"О селекционных достижени- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ях" от 06.08.1993 N 5605-1;¦
¦ ¦ ¦ ¦Закону Российской ¦
¦ ¦ ¦ ¦Федерации "Об авторском ¦
¦ ¦ ¦ ¦праве и смежных правах" от ¦
¦ ¦ ¦ ¦09.07.1993 N 5351-1 в ред. ¦
¦ ¦ ¦ ¦от 19.07.1995. ¦
+----+---------------+---------------+---------------------------+
¦ 2 ¦Если 1 = да, то¦Изменилось ли ¦Если сальдо по счету 04 не ¦
¦ ¦ ¦сальдо по ¦изменялось, то аудитор ¦
¦ ¦ ¦счету 04 ¦должен проверить ¦
¦ ¦ ¦ ¦начисление амортизации и ¦
¦ ¦ ¦ ¦наличие оснований, ¦
¦ ¦ ¦ ¦достаточных для принятия ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов на ¦
¦ ¦ ¦ ¦учет. Часто из-за незнания ¦
¦ ¦ ¦ ¦гражданского ¦
¦ ¦ ¦ ¦законодательства для целей ¦
¦ ¦ ¦ ¦бухгалтерского учета ¦
¦ ¦ ¦ ¦принимаются объекты, ¦
¦ ¦ ¦ ¦которые не могут быть ¦
¦ ¦ ¦ ¦квалифицированы как ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальные активы. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Основанием для постановки ¦
¦ ¦ ¦ ¦на учет в качестве ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов ¦
¦ ¦ ¦ ¦объектов промышленной ¦
¦ ¦ ¦ ¦собственности являются ¦
¦ ¦ ¦ ¦лицензионный договор или ¦
¦ ¦ ¦ ¦договор уступки, который ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретает силу после ¦
¦ ¦ ¦ ¦регистрации в Российском ¦
¦ ¦ ¦ ¦патентном ведомстве ¦
¦ ¦ ¦ ¦(Роспатенте), договор на ¦
¦ ¦ ¦ ¦выполнение НИОКР (ст.769 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ГК РФ) и акт приемки ¦
¦ ¦ ¦ ¦результатов этих работ ¦
¦ ¦ ¦ ¦(ст.774 ГК РФ); для ¦
¦ ¦ ¦ ¦объектов авторского права ¦
¦ ¦ ¦ ¦и смежных прав - авторский ¦
¦ ¦ ¦ ¦договор на использование ¦
¦ ¦ ¦ ¦произведения или авторский ¦
¦ ¦ ¦ ¦договор заказа, если он ¦
¦ ¦ ¦ ¦заключен с физическим ¦
¦ ¦ ¦ ¦лицом, не являющимся ¦
¦ ¦ ¦ ¦работником этой ¦
¦ ¦ ¦ ¦организации. На объекты ¦
¦ ¦ ¦ ¦авторского права можно ¦
¦ ¦ ¦ ¦получить свидетельство ¦
¦ ¦ ¦ ¦Российского авторского ¦
¦ ¦ ¦ ¦общества (РАО), что дает ¦
¦ ¦ ¦ ¦возможность в спорных ¦
¦ ¦ ¦ ¦случаях представить данное ¦
¦ ¦ ¦ ¦свидетельство в качестве ¦
¦ ¦ ¦ ¦подтверждения прав. ¦
¦ ¦ ¦ ¦В Минюсте России ¦
¦ ¦ ¦ ¦12.05.1995, рег. N 853, ¦
¦ ¦ ¦ ¦зарегистрированы и ¦
¦ ¦ ¦ ¦вступили в силу Правила ¦
¦ ¦ ¦ ¦рассмотрения и регистрации ¦
¦ ¦ ¦ ¦договоров об уступке ¦
¦ ¦ ¦ ¦патента и лицензионных ¦
¦ ¦ ¦ ¦договоров о предоставлении ¦
¦ ¦ ¦ ¦права на использование ¦
¦ ¦ ¦ ¦изобретения, полезной ¦
¦ ¦ ¦ ¦модели, промышленного ¦
¦ ¦ ¦ ¦образца (утвержденные ¦
¦ ¦ ¦ ¦Роспатентом 21.04.1995), ¦
¦ ¦ ¦ ¦которые регламентируют ¦
¦ ¦ ¦ ¦процедуру регистрации ¦
¦ ¦ ¦ ¦вышеуказанных договоров. ¦
¦ ¦ ¦ ¦При принятии к ¦
¦ ¦ ¦ ¦бухгалтерскому учету ¦
¦ ¦ ¦ ¦программ для ЭВМ ¦
¦ ¦ ¦ ¦необходимо иметь в ¦
¦ ¦ ¦ ¦качестве основания ¦
¦ ¦ ¦ ¦авторский договор, причем ¦
¦ ¦ ¦ ¦если программа для ЭВМ ¦
¦ ¦ ¦ ¦зарегистрирована в ¦
¦ ¦ ¦ ¦Российском агентстве по ¦
¦ ¦ ¦ ¦правовой охране программ ¦
¦ ¦ ¦ ¦для ЭВМ, баз данных и топо-¦
¦ ¦ ¦ ¦логий интегральных микро- ¦
¦ ¦ ¦ ¦схем (РосАПО), ¦
¦ ¦ ¦ ¦то авторский договор ¦
¦ ¦ ¦ ¦подлежит такой же ¦
¦ ¦ ¦ ¦регистрации. Если ¦
¦ ¦ ¦ ¦программа создавалась ¦
¦ ¦ ¦ ¦работниками организации, ¦
¦ ¦ ¦ ¦то основанием может ¦
¦ ¦ ¦ ¦служить трудовой договор ¦
¦ ¦ ¦ ¦(контракт) или отдельный ¦
¦ ¦ ¦ ¦договор работодателя с ¦
¦ ¦ ¦ ¦работником на создание ¦
¦ ¦ ¦ ¦этой программы. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Программные продукты, ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретенные по договору ¦
¦ ¦ ¦ ¦купли - продажи, не могут ¦
¦ ¦ ¦ ¦учитываться в составе ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов, ¦
¦ ¦ ¦ ¦как того требует п.55 ¦
¦ ¦ ¦ ¦Положения по ведению ¦
¦ ¦ ¦ ¦бухгалтерского учета, так ¦
¦ ¦ ¦ ¦как собственник передает ¦
¦ ¦ ¦ ¦не свои исключительные ¦
¦ ¦ ¦ ¦права и не права по ¦
¦ ¦ ¦ ¦лицензионному договору, ¦
¦ ¦ ¦ ¦как того требует ¦
¦ ¦ ¦ ¦гражданское ¦
¦ ¦ ¦ ¦законодательство. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Права на селекционные ¦
¦ ¦ ¦ ¦достижения должны быть ¦
¦ ¦ ¦ ¦оформлены лицензионным ¦
¦ ¦ ¦ ¦договором, ¦
¦ ¦ ¦ ¦зарегистрированным в ¦
¦ ¦ ¦ ¦Государственной комиссии ¦
¦ ¦ ¦ ¦по испытанию и охране ¦
¦ ¦ ¦ ¦селекционных достижений. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Для закрепления прав на ¦
¦ ¦ ¦ ¦наименование места ¦
¦ ¦ ¦ ¦происхождения товара ¦
¦ ¦ ¦ ¦необходимо иметь ¦
¦ ¦ ¦ ¦свидетельство, причем его ¦
¦ ¦ ¦ ¦обладатель в соответствии ¦
¦ ¦ ¦ ¦с требованиями ¦
¦ ¦ ¦ ¦действующего ¦
¦ ¦ ¦ ¦законодательства не может ¦
¦ ¦ ¦ ¦выдавать разрешения на ¦
¦ ¦ ¦ ¦использование этого ¦
¦ ¦ ¦ ¦наименования другим лицам. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Основанием для постановки ¦
¦ ¦ ¦ ¦на учет в качестве ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов ¦
¦ ¦ ¦ ¦прав на ноу - хау является ¦
¦ ¦ ¦ ¦трудовой контракт или ¦
¦ ¦ ¦ ¦договор на создание ¦
¦ ¦ ¦ ¦ноу - хау с работником ¦
¦ ¦ ¦ ¦организации, при этом ¦
¦ ¦ ¦ ¦также необходимы описание ¦
¦ ¦ ¦ ¦характера ноу - хау и акт ¦
¦ ¦ ¦ ¦приемки результатов ¦
¦ ¦ ¦ ¦выполненных работ. Если к ¦
¦ ¦ ¦ ¦созданию ноу - хау ¦
¦ ¦ ¦ ¦привлекались сторонние ¦
¦ ¦ ¦ ¦физические или юридические ¦
¦ ¦ ¦ ¦лица, то таким основанием ¦
¦ ¦ ¦ ¦служат договор на ¦
¦ ¦ ¦ ¦выполнение НИОКР, ¦
¦ ¦ ¦ ¦конструкторская ¦
¦ ¦ ¦ ¦документация или описание ¦
¦ ¦ ¦ ¦новой технологии, акты ¦
¦ ¦ ¦ ¦приемки выполненных работ. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Принимая на учет права на ¦
¦ ¦ ¦ ¦участки недр, необходимо ¦
¦ ¦ ¦ ¦иметь лицензию и горный ¦
¦ ¦ ¦ ¦отвод, на участки ¦
¦ ¦ ¦ ¦континентального шельфа - ¦
¦ ¦ ¦ ¦лицензию ¦
+----+---------------+---------------+---------------------------+
¦ 3 ¦Если 2 = да, то¦Поступали ли ¦Согласно Постановлению ¦
¦ ¦ ¦нематериальные ¦Госкомстата России от ¦
¦ ¦ ¦активы ¦30.10.1997 N 71а "Об ¦
¦ ¦ ¦ ¦утверждении ¦
¦ ¦ ¦ ¦унифицированных форм ¦
¦ ¦ ¦ ¦первичной учетной ¦
¦ ¦ ¦ ¦документации по учету ¦
¦ ¦ ¦ ¦труда и его оплаты, ¦
¦ ¦ ¦ ¦основных средств и ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов, ¦
¦ ¦ ¦ ¦материалов, малоценных и ¦
¦ ¦ ¦ ¦быстроизнашивающихся ¦
¦ ¦ ¦ ¦предметов, работ в ¦
¦ ¦ ¦ ¦капитальном строительстве" ¦
¦ ¦ ¦ ¦при поступлении всех видов ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов на ¦
¦ ¦ ¦ ¦каждый из них заводится ¦
¦ ¦ ¦ ¦Карточка учета ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов по ¦
¦ ¦ ¦ ¦форме N НМА-1. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Если нематериальные активы ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретаются за плату, то ¦
¦ ¦ ¦ ¦первоначальной стоимостью ¦
¦ ¦ ¦ ¦является сумма фактических ¦
¦ ¦ ¦ ¦затрат организации на их ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретение: ¦
¦ ¦ ¦ ¦суммы, причитающиеся к ¦
¦ ¦ ¦ ¦уплате по договору ¦
¦ ¦ ¦ ¦купли - продажи; ¦
¦ ¦ ¦ ¦суммы, уплачиваемые за ¦
¦ ¦ ¦ ¦информационные и ¦
¦ ¦ ¦ ¦консультационные услуги, ¦
¦ ¦ ¦ ¦связанные с приобретением ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов; ¦
¦ ¦ ¦ ¦суммы, уплачиваемые ¦
¦ ¦ ¦ ¦посредническим ¦
¦ ¦ ¦ ¦организациям; ¦
¦ ¦ ¦ ¦иные затраты, связанные с ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретением ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов и ¦
¦ ¦ ¦ ¦доведением их до ¦
¦ ¦ ¦ ¦состояния, в котором они ¦
¦ ¦ ¦ ¦пригодны к использованию. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Если нематериальные активы ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретены по договору ¦
¦ ¦ ¦ ¦мены, то первоначальная ¦
¦ ¦ ¦ ¦стоимость - это стоимость ¦
¦ ¦ ¦ ¦обмениваемого имущества, ¦
¦ ¦ ¦ ¦отраженная в балансе. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Если нематериальные активы ¦
¦ ¦ ¦ ¦поступают в качестве ¦
¦ ¦ ¦ ¦вклада в уставный ¦
¦ ¦ ¦ ¦(складочный) капитал, то ¦
¦ ¦ ¦ ¦первоначальной стоимостью ¦
¦ ¦ ¦ ¦считают согласованную ¦
¦ ¦ ¦ ¦учредителями (участниками) ¦
¦ ¦ ¦ ¦денежную оценку; при ¦
¦ ¦ ¦ ¦безвозмездном получении ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов ¦
¦ ¦ ¦ ¦первоначальной стоимостью ¦
¦ ¦ ¦ ¦признается цена ¦
¦ ¦ ¦ ¦оприходования, ¦
¦ ¦ ¦ ¦установленная экспертным ¦
¦ ¦ ¦ ¦путем. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Однако такая практика ¦
¦ ¦ ¦ ¦противоречит определению ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов, ¦
¦ ¦ ¦ ¦поскольку при внесении их ¦
¦ ¦ ¦ ¦в качестве вклада в ¦
¦ ¦ ¦ ¦уставный капитал, а также ¦
¦ ¦ ¦ ¦при безвозмездном ¦
¦ ¦ ¦ ¦получении отсутствуют ¦
¦ ¦ ¦ ¦затраты на их приобретение.¦
¦ ¦ ¦ ¦В протесте заместителя ¦
¦ ¦ ¦ ¦председателя Высшего ¦
¦ ¦ ¦ ¦арбитражного суда ¦
¦ ¦ ¦ ¦Российской Федерации от ¦
¦ ¦ ¦ ¦14.04.1995 N 1906/95 ¦
¦ ¦ ¦ ¦сказано, что затраты по ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретению ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов ¦
¦ ¦ ¦ ¦возникают только в случае ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретения их на ¦
¦ ¦ ¦ ¦возмездной основе. В ¦
¦ ¦ ¦ ¦международной практике ¦
¦ ¦ ¦ ¦объекты бухгалтерского ¦
¦ ¦ ¦ ¦учета идентифицируются как ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальные активы, ¦
¦ ¦ ¦ ¦только когда могут быть ¦
¦ ¦ ¦ ¦достоверно оценены затраты ¦
¦ ¦ ¦ ¦предприятия на их ¦
¦ ¦ ¦ ¦приобретение или создание ¦
¦ ¦ ¦ ¦(International Accounting ¦
¦ ¦ ¦ ¦Standards 1997-IASC, p.839)¦
+----+---------------+---------------+---------------------------+
¦ 4 ¦Если ¦Выбывали ли ¦Для обобщения информации о ¦
¦ ¦3 = нет, то ¦нематериальные ¦реализации (прочем ¦
¦ ¦ ¦активы ¦выбытии) нематериальных ¦
¦ ¦ ¦ ¦активов, а также для ¦
¦ ¦ ¦ ¦определения финансового ¦
¦ ¦ ¦ ¦результата от этой ¦
¦ ¦ ¦ ¦реализации (прочего ¦
¦ ¦ ¦ ¦выбытия) в Плане счетов ¦
¦ ¦ ¦ ¦бухгалтерского учета ¦
¦ ¦ ¦ ¦финансово - хозяйственной ¦
¦ ¦ ¦ ¦деятельности предприятий ¦
¦ ¦ ¦ ¦предусмотрен счет 48 ¦
¦ ¦ ¦ ¦"Реализация прочих активов"¦
+----+---------------+---------------+---------------------------+
¦ 5 ¦Если ¦Передавались ли¦Передача нематериальных ¦
¦ ¦4 = да, то ¦нематериальные ¦активов в качестве вклада ¦
¦ ¦ ¦активы в ¦в уставный капитал ¦
¦ ¦ ¦качестве ¦отражается как ¦
¦ ¦ ¦вклада в ¦долгосрочные финансовые ¦
¦ ¦ ¦уставный ¦вложения на счете 06, ¦
¦ ¦ ¦капитал ¦субсчет 1 "Паи и акции". ¦
¦ ¦ ¦ ¦При этом производятся ¦
¦ ¦ ¦ ¦следующие бухгалтерские ¦
¦ ¦ ¦ ¦записи: ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.06, К-т сч.48 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦на сумму соглашения, ¦
¦ ¦ ¦ ¦определенную уставными ¦
¦ ¦ ¦ ¦документами создаваемой ¦
¦ ¦ ¦ ¦организации. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.48, К-т сч.04 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦на балансовую стоимость ¦
¦ ¦ ¦ ¦передаваемых ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.05, К-т сч.48 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦на сумму начисленной ¦
¦ ¦ ¦ ¦амортизации по ¦
¦ ¦ ¦ ¦передаваемым ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальным активам. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Если цена соглашения ¦
¦ ¦ ¦ ¦оказалась ниже балансовой ¦
¦ ¦ ¦ ¦стоимости, то выявленная ¦
¦ ¦ ¦ ¦на счете 48 разница ¦
¦ ¦ ¦ ¦относится на уменьшение ¦
¦ ¦ ¦ ¦собственных источников ¦
¦ ¦ ¦ ¦организации, при этом ¦
¦ ¦ ¦ ¦делается запись: ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.88, К-т сч.48. ¦
¦ ¦ ¦ ¦При получении прибыли от ¦
¦ ¦ ¦ ¦передачи нематериальных ¦
¦ ¦ ¦ ¦активов осуществляется ¦
¦ ¦ ¦ ¦запись: ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.48, К-т сч.80. ¦
¦ ¦ ¦ ¦При передаче ¦
¦ ¦ ¦ ¦нематериальных активов в ¦
¦ ¦ ¦ ¦качестве вклада в уставный ¦
¦ ¦ ¦ ¦капитал организация не ¦
¦ ¦ ¦ ¦является плательщиком НДС ¦
¦ ¦ ¦ ¦и других налогов, ¦
¦ ¦ ¦ ¦исчисляемых от размера ¦
¦ ¦ ¦ ¦выручки ¦
+----+---------------+---------------+---------------------------+
¦6 ¦Если 5 = нет, ¦Выбывали ли ¦Участник договора простого ¦
¦ ¦то ¦нематериальные ¦товарищества (договора о ¦
¦ ¦ ¦активы по ¦совместной деятельности), ¦
¦ ¦ ¦договору ¦передающий нематериальные ¦
¦ ¦ ¦простого ¦активы, не списывает их со ¦
¦ ¦ ¦товарищества ¦своего баланса, а отражает ¦
¦ ¦ ¦(договору о ¦как краткосрочные / ¦
¦ ¦ ¦совместной ¦долгосрочные финансовые ¦
¦ ¦ ¦деятельности) ¦вложения в зависимости ¦
¦ ¦ ¦ ¦от срока, на который ¦
¦ ¦ ¦ ¦заключен договор. При этом ¦
¦ ¦ ¦ ¦делаются следующие ¦
¦ ¦ ¦ ¦бухгалтерские записи: ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.58, 06, К-т сч.78-3 ¦
¦ ¦ ¦ ¦"Расчеты по договору ¦
¦ ¦ ¦ ¦о совместной деятельности" ¦
¦ ¦ ¦ ¦- отражаются финансовые ¦
¦ ¦ ¦ ¦вложения. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.78-3, К-т сч.48 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦передаются нематериальные ¦
¦ ¦ ¦ ¦активы в оценке, ¦
¦ ¦ ¦ ¦установленной условиями ¦
¦ ¦ ¦ ¦договора. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.48, К-т сч.04 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦отражается балансовая ¦
¦ ¦ ¦ ¦стоимость передаваемых ¦
¦ ¦ ¦ ¦активов. ¦
¦ ¦ ¦ ¦Д-т сч.05, К-т сч.48 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦отражается сумма ¦
¦ ¦ ¦ ¦амортизации по ¦
¦ ¦ ¦ ¦передаваемым объектам, ¦
¦ ¦ ¦ ¦накопленная на счете 05 ¦
+----+---------------+---------------+---------------------------+
¦ 7 ¦ ¦Особенности ¦Способы начисления ¦
¦ ¦ ¦начисления ¦амортизации по ¦
¦ ¦ ¦амортизации ¦нематериальным активам ¦
¦ ¦ ¦ ¦должны быть отражены в ¦
¦ ¦ ¦ ¦приказе "Об учетной ¦
¦ ¦ ¦ ¦политике". Кроме того, при ¦
¦ ¦ ¦ ¦изменении сальдо по счету ¦
¦ ¦ ¦ ¦04 "Нематериальные активы" ¦
¦ ¦ ¦ ¦важно проследить, как ¦
¦ ¦ ¦ ¦изменялось сальдо по счету ¦
¦ ¦ ¦ ¦05 "Износ нематериальных ¦
¦ ¦ ¦ ¦активов". ¦
L----+---------------+---------------+----------------------------

Разработка подобных таблиц для всех счетов бухгалтерского учета позволяет создать систему, которая может быть компьютеризирована и призвана помогать как аудитору при проведении проверки, так и бухгалтеру в его повседневной работе. Благодаря применению этой программы значительно ускоряется процесс сбора и обработки информации о состоянии бухгалтерского учета проверяемой организации, снижается трудоемкость проведения аудиторской проверки. Ее цель - эффективное выявление узких мест учета, консультирование работников бухгалтерии в области бухгалтерского, юридического и налогового законодательства.

Я.В.Баранова

Санкт - Петербургский центр

поддержки предпринимательства