Мудрый Экономист

Расчеты по претензиям. Документальное оформление и налогообложение поступивших и уплаченных штрафных санкций

"Консультант Бухгалтера", N 12, 1999

В отношениях между предприятиями часто возникают ситуации, связанные с нарушением условий хозяйственных договоров.

В этом случае поставщикам, подрядчикам, транспортным или иным организациям могут предъявляться претензии за поставку некачественной или нестандартной продукции, в связи с несоответствием цен на полученные товарно - материальные ценности договорным, недостачу груза и другие нарушения (ст.ст.466, 468, 475, 480 ГК РФ). Кроме того, по условиям заключенных договоров предприятия могут выдвигать требования уплаты штрафов, пени, неустоек за их нарушение (ст.ст.12, 329 ГК РФ).

Следует учесть, что согласно п.3 ст.4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации от 5 мая 1995 г. N 70-ФЗ, для определенных категорий споров федеральными законами может быть установлен досудебный (претензионный) порядок их урегулирования. Кроме того, такой порядок может быть предусмотрен и в заключаемых договорах. Данное положение означает, что до предъявления иска в арбитражный суд в связи с нарушением договорных условий покупатель обязан сначала предъявить претензию поставщику. При этом иск может быть предъявлен только после полного или частичного отказа виновного юридического лица в удовлетворении такой претензии либо в случае неполучения от него ответа в срок, оговоренный федеральным законом или договором.

Такой порядок, например, при предъявлении претензий и исков по перевозкам грузов (к предприятию - перевозчику) установлен ст.797 ГК РФ.

Поскольку единой формы претензии не существует, она составляется в произвольной форме. Однако из ее содержания должна быть четко понятна суть и обоснованность этой претензии. Так, в тексте претензии должны присутствовать ссылки на договор и на конкретные условия обязательств, нарушение которых вызвало данное претензионное требование, сумма выставленных требований с необходимым расчетом, а также ссылки на соответствующие нормы законодательства и другие необходимые сведения.

Такого рода расчеты между предприятиями учитываются согласно Плану счетов (Инструкции по применению Плана счетов) на счете 63 "Расчеты по претензиям".

Ниже рассмотрим порядок выставления, оформления и учета претензий на примере различных видов нарушений хозяйственных договоров.

Недостача (недопоставка) полученных товарно - материальных ценностей

В данной ситуации следует учесть, что на расчеты по претензиям относится недостача только сверх норм естественной убыли. Недостача в пределах этих норм включается в состав издержек производства и обращения (п.3 ст.12 Закона о бухгалтерском учете).

Однако в связи с введением в действие с 1 июля 1992 г. Положения о составе затрат прекращено действие норм естественной убыли по непродовольственным товарам, а также отменено списание дополнительных потерь непродовольственных и продовольственных товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания (Письмо Минфина России от 26 августа 1997 г. N 16-00-17-50 без названия). В настоящее время применение таких норм допустимо только к продовольственным товарам (Приказ МВЭС России от 19 декабря 1997 г. N 631 "О нормах естественной убыли").

Для оформления материальных ценностей, имеющих количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика (недостача груза), применяются унифицированные формы первичной документации: "Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно - материальных ценностей" (форма N ТОРГ-2) и "Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров" (форма N ТОРГ-3), утвержденные Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".

Акты о приеме и расхождении товарно - материальных ценностей по количеству составляются в соответствии с фактическим наличием товаров, а также на основании данных, содержащихся в транспортных, сопроводительных или расчетных документах, комиссией предприятия - покупателя с участием (при необходимости) эксперта организации, на которую возложено проведение экспертизы, представителей организаций поставщика или компетентного представителя незаинтересованной организации.

Данные документы являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику.

Акты составляются отдельно по каждому поставщику и на каждую партию товара, поступившую по одному транспортному документу.

Товарно - материальные ценности, по которым не установлены расхождения по количеству и по качеству, в актах не перечисляются, о чем делается отметка в конце акта: "По остальным товарно - материальным ценностям расхождений нет".

После приемки товарно - материальных ценностей акты о приемке с приложением документов (счета - фактуры, накладные и т.д.) передаются в бухгалтерию под расписку и для направления претензионного письма поставщику или транспортной организации, доставившей груз.

Акт по форме N ТОРГ-2 составляется на отечественные товары в четырех экземплярах. Акт по форме N ТОРГ-3 составляется на импортные товары в пяти экземплярах.

Следует учесть, что приемка товаров получателем по количеству, качеству и комплектности товаров от организаций транспорта и почтовых отправлений от организаций связи оформляется актом в соответствии с правилами, действующими на транспорте и в организациях связи. Этот документ в данном случае также будет являться основанием для предъявления претензии перевозчику или организации связи.

Пример. Предприятием получен груз (материалы) от транспортной организации (железной дороги). Согласно сопроводительным документам должно было поступить 100 единиц товара по цене 96 руб. за единицу (в том числе НДС - 16 руб.). Фактически же в ходе приемки материальных ценностей обнаружено только 90 единиц. По факту обнаруженной недостачи представителями железной дороги и потерпевшей стороной составлен коммерческий акт в соответствии с требованиями Транспортного устава железных дорог Российской Федерации, утвержденного Федеральным законом от 8 января 1998 г. N 2-ФЗ.

По условиям договора переход права собственности от поставщика к покупателю осуществляется в момент передачи товара и сопроводительных документов транспортной организации. Таким образом, ответственность за сохранность груза лежит в данном случае на фирме - перевозчике, о чем свидетельствуют подписи ее представителя на сопроводительных документах.

Предприятие - покупатель предъявило перевозчику претензию с приложением коммерческого акта на недостачу товара на сумму 960 руб. (10 ед. х 96 руб.). Согласно ст.797 ГК РФ и ст.141 Транспортного устава железных дорог РФ в случае полного или частичного отказа железной дороги удовлетворить претензию или неполучения ответа от нее в течение 30 дней со дня получения претензии на перевозчика может быть подан иск в арбитражный суд.

В бухгалтерском учете при этом будут сделаны следующие проводки:

Таблица 1

---------------------------------------T------T------T-----------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет¦Кредит¦Сумма, руб.¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦1. Предварительная оплата поставщику ¦ 60 ¦ 51 ¦ 9600 ¦
¦за материалы ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦2. Оприходование фактически поступив- ¦ 10 ¦ 60 ¦ 7200 ¦
¦шего количества материалов (90 ед. х ¦ ¦ ¦ ¦
¦80 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦3. НДС, уплаченный поставщику по фак- ¦ 19 ¦ 60 ¦ 1440 ¦
¦тически полученным материальным цен- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ностям (7200 руб. х 20%) ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦3. Принятие к зачету НДС, уплаченного ¦68/НДС¦ 19 ¦ 1440 ¦
¦поставщику ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦4. Предъявление претензии транспортной¦ 63 ¦ 60 ¦ 960 ¦
¦организации по недостаче материалов ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦ Удовлетворение претензии ¦
¦ (поставщиком или по решению суда): ¦
+--------------------------------------T------T------T-----------+
¦5. Возврат части сумм предварительной ¦ 51 ¦ 63 ¦ 960 ¦
¦оплаты в части недопоставленных мате- ¦ ¦ ¦ ¦
¦риалов ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦ или ¦
+--------------------------------------T------T------T-----------+
¦6. Допоставка материалов ¦ ¦ ¦ ¦
¦закрытие претензии ¦ 60 ¦ 63 ¦ 960 ¦
¦оприходование материалов (10 ед. х ¦ 10 ¦ 60 ¦ 800 ¦
¦80 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦
¦НДС, уплаченный поставщику по допос- ¦ 19 ¦ 60 ¦ 160 ¦
¦тавленным материалам ¦ ¦ ¦ ¦
¦принятие к зачету НДС ¦68/НДС¦ 19 ¦ 160 ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦ Отказ в удовлетворении претензии (иска) ¦
¦ по решению суда: ¦
+--------------------------------------T------T------T-----------+
¦7. Отражение недостачи материалов в ¦ 84 ¦ 63 ¦ 960 ¦
¦связи с отказом в удовлетворении пре- ¦ ¦ ¦ ¦
¦тензии по решению суда ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦8. Списание недостачи материалов на ¦ 80 ¦ 84 ¦ 960 ¦
¦убытки <*> ¦ ¦ ¦ ¦
L--------------------------------------+------+------+------------
<*> При списании на убытки суммы недостачи материалов в связи с отказом арбитражного суда в иске к поставщику, транспортной или иной организации данная величина уменьшает налогооблагаемую прибыль согласно п.15 Положения о составе затрат (в качестве долгов, нереальных ко взысканию).

На практике может возникнуть ситуация, когда покупатель получил большее количество товарно - материальных ценностей, чем оговорено в договоре и сопроводительных документах. В таком случае по взаимному согласию он либо оплачивает излишне полученное имущество, либо возвращает его поставщику (соответственно, за счет последнего) (ст.466 ГК РФ).

До момента возврата излишне полученных товарно - материальных ценностей или их оплаты, в учете предприятия - покупателя они числятся на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов)).

Несоответствие цен и тарифов, обусловленных договорами или предусмотренных в прейскурантах; несоответствие качества стандартам, техническим условиям, заказу

Порядок выставления претензий и оформления документов аналогичен описанному выше. При этом акты составляются в соответствии с требованиями к ассортименту, качеству и цене материальных ценностей, предусмотренными в договоре или контракте.

Пример. Предприятием получено 100 единиц материалов от транспортной организации - перевозчика. Согласно договору цена одной единицы - 96 руб., включая НДС; общая сумма поставки - 9600 руб. (100 ед. х 96 руб.). В сопроводительных же документах цена за единицу товарно - материальных ценностей указана в размере 120 руб. (включая НДС), а общая сумма, соответственно, - 12 000 руб. (100 ед. х 120 руб.).

На основании "Акта об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно - материальных ценностей" (форма N ТОРГ-2) покупателем была выставлена претензия поставщику о несоответствии цены поставленного материала, оговоренной в договоре.

В бухгалтерском учете предприятия - покупателя данная операция будет отражена следующим образом:

Таблица 2

---------------------------------------T------T------T-----------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет¦Кредит¦Сумма, руб.¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦1. Предварительная оплата поставщику ¦ 60 ¦ 51 ¦ 9 600 ¦
¦за материалы ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦2. Предъявление поставщику претензии в¦ 63 ¦ 60 ¦ 9 600 ¦
¦связи с несоответствием цен договорным¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦3. Принятие полученных материалов на ¦ 002 ¦ ¦ 12 000 ¦
¦ответственное хранение до урегулирова-¦ ¦ ¦ ¦
¦ния претензии на основании сопроводи- ¦ ¦ ¦ ¦
¦тельных документов поставщика ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦ Удовлетворение претензии ¦
¦ (поставщиком или по решению суда): ¦
+--------------------------------------T------T------T-----------+
¦4. Возврат предварительной оплаты за ¦ ¦ ¦ ¦
¦материалы: ¦ ¦ ¦ ¦
¦поступление покупателю возвращенных ¦ 51 ¦ 63 ¦ 9 600 ¦
¦денежных средств ¦ ¦ ¦ ¦
¦возврат материалов поставщику ¦ 002 ¦ ¦ 12 000 ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦ или ¦
+--------------------------------------T------T------T-----------+
¦5. Устранение недостатков, вызвавших ¦ ¦ ¦ ¦
¦выставление претензии (в данном случае¦ ¦ ¦ ¦
¦высылка новых сопроводительных доку- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ментов) ¦ ¦ ¦ ¦
¦закрытие претензии ¦ 60 ¦ 63 ¦ 9 600 ¦
¦оприходование материалов ¦ 10 ¦ 60 ¦ 8 000 ¦
¦НДС, уплаченный поставщику за материа-¦ 19 ¦ 60 ¦ 1 600 ¦
¦лы ¦ ¦ ¦ ¦
¦принятие к зачету НДС, уплаченного по-¦68/НДС¦ 19 ¦ 1 600 ¦
¦ставщику ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦ Отказ в удовлетворении ¦
¦ претензии (иска) по решению суда: ¦
+--------------------------------------T------T------T-----------+
¦6. Отражение величины претензии как ¦ 84 ¦ 63 ¦ 9 600 ¦
¦недостача материалов ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------+------+------+-----------+
¦7. Списание величины претензии (недо- ¦ 80 ¦ 84 ¦ 9 600 ¦
¦стачи материалов) на убытки (с умень- ¦ ¦ ¦ ¦
¦шением налогооблагаемой прибыли) ¦ ¦ ¦ ¦
L--------------------------------------+------+------+------------

Если при устранении недостатков или при возврате товаров поставщику покупатель понес определенные расходы (исправление качества поступивших товарно - материальных ценностей, доукомплектация, транспортные расходы и т.п.), то он вправе потребовать от поставщика их возмещения (ст.475 ГК РФ).

В бухгалтерском учете предприятия - покупателя эта операция отражается по дебету счета 63 и кредиту соответствующих счетов (10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др.) (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов)). Закрытие (удовлетворение) претензии отражается в учете так же, как и в предыдущих примерах.

В сопроводительных документах поставщика может быть допущена арифметическая ошибка. В этом случае у покупателя отсутствует основание для отражения оприходования полученных материальных ценностей в учете до получения новой сопроводительной документации (п.1 ст.9 Закона о бухгалтерском учете). Порядок выставления претензии и отражения этих операций в бухгалтерском учете аналогичен указанному в примере 2. Однако следует обратить внимание, что оприходование полученных материальных ценностей на ответственное хранение и отражение их на забалансовом счете 002 производится в данном случае не на основании документов поставщика (так как в них допущена арифметическая ошибка), а по ценам, указанным в договоре или контракте.

Брак готовой продукции и потери от простоев по вине поставщиков или подрядчиков

В результате нарушения условий договоров по поставкам товарно - материальных ценностей в части несоответствия их качества, ассортимента, комплектности указанным в этих договорах предприятие - покупатель может понести определенные убытки, связанные с производством готовой продукции (выполнением работ или оказанием услуг) (например, брак готовой продукции или потери от простоев по внешним причинам).

Данный факт в обязательном порядке должен быть отражен документально (в журналах, актами о простое или браке и др.). Кроме того, для предъявления претензии поставщику необходимо наличие соответствующего акта несоответствия поставленных материальных ценностей условиям договора (по качеству, ассортименту и т.п.).

Необходимо учитывать, что такого рода претензии относятся в дебет счета 63 только в суммах, признанных плательщиками или присужденных арбитражным судом (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов)).

Не компенсируемые виновными лицами потери от брака включаются в издержки производства и обращения (п.3 Положения о составе затрат), а потери от простоев по внешним причинам относятся на финансовые результаты деятельности предприятия в качестве внереализационных расходов с уменьшением налогооблагаемой прибыли (п.15 Положения о составе затрат).

Пример. 1) В результате поставки некачественных материалов (о чем своевременно был составлен соответствующий акт в сроки, оговоренные договором) предприятием допущен брак при производстве продукции на сумму 10 000 руб. Частично бракованная продукция оприходована по цене возможного использования в качестве металлолома (на сумму 500 руб.).

В бухгалтерском учете данная операция отразится следующим образом:

Таблица 3

          Содержание операции         
 Дебет
Кредит
Сумма, руб.
1. Потери от брака                    
  28  
20, 26
   10 000  
2. Оприходована часть бракованной про-
дукции в качестве металлолома по цене
возможного использования
  10  
  28  
      500  
3. Признание претензии виновным лицом 
(поставщиком) или присуждение иска ар-
битражным судом
  63  
  28  
    9 500  
4. Компенсация потерь от брака постав-
щиком
  51  
  63  
    9 500  
                              или                               
5. Некомпенсируемые потери от брака в 
случае отказа поставщика от претензии
или арбитража от удовлетворения иска
20, 26
  28  
    9 500  
  1. В результате поставки некомплектных товарно - материальных ценностей (о чем ранее был составлен соответствующий акт) на предприятии допущен простой по внешним причинам, потери от которого составили 10 000 руб.

В этом случае в учете необходимо сделать следующие проводки:

Таблица 4

          Содержание операции         
 Дебет
Кредит
Сумма, руб.
1. Потери от простоя по внешним при-  
чинам
20, 26
  10, 
12,
23,
69,
70 и
др.
   10 000  
2. Признание претензии виновным лицом 
(поставщиком) или присуждение иска
арбитражным судом
  63  
20, 26
   10 000  
3. Компенсация потерь от простоев ви- 
новным лицом
  51  
  63  
   10 000  
или                                                             
4. Некомпенсируемые потери от простоя 
по внешним причинам в случае отказа
поставщика от претензии или арбитража
от удовлетворения иска
  80  
20, 26
   10 000  

Претензии к учреждениям банков по суммам, ошибочно списанным (перечисленным) со счета предприятия

Основанием для выставления претензии является в данном случае выписка банка с указанием ошибочно списанных со счета предприятия сумм.

Например, банк ошибочно списал со счета предприятия 10 000 руб., что подтверждается банковской выпиской.

На сумму предъявленной претензии (10 000 руб.) дебетуется счет 63 в корреспонденции со счетами учета денежных средств или кредитов банка. При удовлетворении банком претензии делается обратная проводка (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов)).

В случае отказа банка от удовлетворения претензии и отказа арбитражного суда в признании иска в учете делаются проводки:

дебет счета 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей" кредит счета 63 - 10 000 руб.;

дебет счета 80 "Прибыли и убытки" кредит счета 84 - 10 000 руб.

При этом списанная на результаты финансовой деятельности величина нереального ко взысканию убытка уменьшает налогооблагаемую прибыль (п.15 Положения о составе затрат).

Штрафы, пени, неустойки, взыскиваемые с виновных лиц за нарушение договорных обязательств

Неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения договорных обязательств (ст.330 ГК РФ).

Неустойка является одним из способов защиты гражданских прав юридических и физических лиц (ст.12 ГК РФ), а также обеспечения исполнения договорных обязательств как со стороны поставщика, так и со стороны покупателя (ст.329 ГК РФ).

Необходимо учесть, что в бухгалтерском учете штрафы, пени, неустойки, взыскиваемые с виновных лиц, отражаются по дебету счета 63 в корреспонденции со счетом 80 только в суммах, признанных плательщиками (виновными лицами) или присужденных арбитражным судом (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов)).

Пример. Поставщик выставил покупателю требование об уплате неустойки (пеней) в связи с нарушением условий договора о сроках оплаты за поставленный товар на сумму 20 000 руб.

Рассмотрим порядок отражения данной операции в учете у покупателя и поставщика:

Таблица 5

          Содержание операции         
 Дебет
Кредит
Сумма, руб.
               В бухгалтерском учете поставщика:                
1. Признание претензии покупателем или
присуждение иска о взыскании этой сум-
мы арбитражным судом
  63  
  80  
   20 000  
2. Перечисление неустойки покупателем 
  51  
  63  
   20 000  
               В бухгалтерском учете покупателя:                
3. Признание претензии покупателем или
по решению арбитража
  80  
  76  
   20 000  
4. Перечисление неустойки             
  76  
  51  
   20 000  

Поскольку денежные средства, поступившие на счет поставщика в виде неустойки, непосредственно не связаны с оплатой за поставленный товар, данная величина не подлежит обложению НДС (п.9 Инструкции о порядке исчисления НДС). Сумма неустойки включается в состав внереализационных доходов в момент признания претензии виновным лицом или присуждения иска ко взысканию арбитражем и учитывается при этом в целях налогообложения независимо от положений учетной политики предприятия в части признания выручки от реализации продукции (работ, услуг) "по отгрузке" или "по оплате" (п.15 Положения о составе затрат, Приложение 11 к Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль).

Что касается плательщика неустойки, то согласно п.15 Положения о составе затрат в состав внереализационных расходов, учитываемых в целях налогообложения, включаются признанные или присужденные арбитражным судом штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров.

Применительно ко всем перечисленным выше примерам необходимо заметить, что действующий в настоящее время порядок отражения в учете и в целях налогообложения внереализационных расходов, связанных с выставлением претензий (убытки от списания нереальных для взыскания долгов, признанные (перечисленные) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров и т.п.), зафиксирован и в новом Положении по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденном Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н и вводимом в действие с 1 января 2000 г. (п.11).

Условные факты хозяйственной деятельности

В свете действующего с 1 января 1999 г. Положения по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/98, утвержденного Приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. N 57н (далее по тексту - ПБУ 8/98), следует обратить особое внимание на порядок отражения в бухгалтерском учете так называемых условных фактов хозяйственной деятельности.

Под условным фактом хозяйственной деятельности (далее по тексту - условный факт) признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, то есть возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователями бухгалтерской отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности организации по состоянию на отчетную дату.

В частности, к условным фактам хозяйственной деятельности могут относиться не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды; какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства; другие аналогичные факты (п.3 ПБУ 8/98).

Все существенные условные факты подлежат отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный период независимо от того, являются ли последствия их благоприятными или неблагоприятными для организации.

Условный факт признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации. При этом существенность условного факта определяет организация исходя из общих требований бухгалтерской отчетности.

В ПБУ 8/98 не названы конкретные условия определения уровня существенности условных фактов. Однако в соответствии с требованиями п.4.31 Приказа Минфина России от 12 ноября 1996 г. N 97 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций" (с последующими изменениями и дополнениями) при составлении отчетности существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных бухгалтерской отчетности составляет не менее пяти процентов. Кроме того, там же оговорено, что "данное правило существенности следует применять при раскрытии и других показателей бухгалтерской отчетности".

Таким образом, исходя из существующих на настоящий момент требований к составлению бухгалтерской отчетности, существенность условного факта можно принять в размере от 5% и выше.

Для оценки в денежном выражении последствий условного факта организация делает соответствующий расчет.

Например, если при составлении бухгалтерской отчетности значительное по сумме исковое требование к данной организации признается условным фактом, то среди факторов, принимаемых в расчет при оценке этого условного факта, следует обратить внимание на стадию, на которой находится рассмотрение данного искового требования по состоянию на дату подписания бухгалтерской отчетности; экспертные заключения по данному исковому требованию; существующую практику рассмотрения аналогичных исковых требований и т.д.

Примерный подход к оценке вероятности последствий условного факта приведен в Приложении к ПБУ 8/98.

Пример. Предположим, что степень вероятности наступления события (в нашем примере это удовлетворение арбитражем иска к предприятию) высокая (от 50 до 95%). Это означает, что будущее событие скорее наступит.

Следующим шагом необходимо определить величину условного факта (в данном случае - условного убытка).

Если величина условного убытка определяется путем выбора из определенной совокупности его значений, ограниченной наибольшей и наименьшей величинами, то в качестве оценки этого условного убытка принимается величина, наиболее точно его характеризующая. Если же определить наиболее точную величину не представляется возможным, то в качестве оценки условного убытка принимается наименьшая величина из совокупности. При этом в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках организация раскрывает возможные дополнительные убытки.

Пример. Потери (убыток) предприятия при удовлетворении к нему арбитражным судом иска оцениваются от 5 до 10 млн руб. Предположим, что более точно определить сумму условного убытка не представляется возможным. Поэтому для определения степени существенности необходимо взять величину условного факта в размере 5 млн руб.

При заполнении отчета о прибылях и убытках (форма N 2 бухгалтерской отчетности) выяснилось, что показатель строки 130 "Прочие внереализационные расходы", определенный без учета взысканной после отчетной даты суммы, равен 20 млн руб.; существенность условного факта будет составлять 5,6%.

Таким образом, в годовой бухгалтерской отчетности за отчетный период необходимо отразить условный убыток в размере 5 млн руб., а оставшиеся 5 млн руб. должны быть раскрыты в пояснении к отчету как вероятные дополнительные убытки.

Условный факт (условный убыток) отражается в синтетическом и аналитическом учете предприятия заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годового бухгалтерского отчета в установленном порядке (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов):

дебет счета 80 кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 5 000 000 руб.

При наступлении соответствующего факта хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая этот факт хозяйственной деятельности (п.13 ПБУ 8/98).

Например, в I квартале года, следующего за отчетным, было принято решение арбитражного суда о взыскании с предприятия неустойки за нарушение условий хозяйственного договора в размере 7 млн руб.

В учете при этом будут сделаны следующие записи:

дебет счета 80 кредит счета 76 - 5 000 000 руб. (красное сторно);

дебет счета 80 кредит счета 76 - 7 000 000 руб.;

дебет счета 76 кредит счета 51 "Расчетный счет" - 7 000 000 руб.

Обращаем внимание, что условная прибыль (например, большая вероятность получения крупной неустойки) как финансовый результат условного факта раскрывается только в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках за отчетный период, если существует высокая вероятность того, что организация получит условную прибыль. При этом в бухгалтерской отчетности за отчетный период не отражаются ни доход, ни активы, а в синтетическом и аналитическом учете отчетного периода не производятся никакие учетные записи (п.18 ПБУ 8/98).

При фактическом получении прибыли, признанной условной в бухгалтерской отчетности за отчетный период, в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая получение этой прибыли (п.20 ПБУ 8/98).

Статистическая отчетность: сроки, формы, порядок представления и ответственность
 
Курсовые и суммовые разницы: отличительные особенности, порядок учета и налогообложения