Мудрый Экономист

Органическая концепция налогового планирования

"Налоги и налогообложение", 2007, N 12

Принципы налогового планирования нельзя причислить к малоизученной теме. Данному вопросу посвящены труды большого числа российских исследователей. Причем общее количество принципов, сформулированных различными авторами, наверное, уже превышает сотню. Среди их числа встречаются как совсем оригинальные, так и те, которые нашли отражение в работах большинства авторов. Наиболее часто встречаемыми можно назвать:

  1. Принцип законности, то есть соответствие действий налогоплательщика существующему законодательству.
  2. Принцип выгодности, который в разных интерпретациях, по сути, означает экономическую целесообразность, включающую и обоснованность реализации мероприятий налогового планирования.
  3. Принцип индивидуальности, подразумевающий применение к конкретному налогоплательщику оригинальных или, по крайней мере, адаптированных непосредственно к его ситуации инструментов налогового планирования.

Несмотря на то что большинство авторов все же сходятся на некотором единстве принципов налогового планирования, общепризнанных не существует. Более того, тенденция такова, что уже существующий список каждый исследователь старается расширить.

В общем и целом под принципами налогового планирования принято понимать допустимые пределы поведенческой модели налогоплательщика, то есть правила, в рамках которых налогоплательщик формирует и внедряет методы и инструменты налогового планирования.

Общая направленность налогового планирования - сокращение расходов, связанных с налоговыми обязательствами налогоплательщика, в том числе и посредством уменьшения его налоговых рисков. В современных российских условиях, когда инициатива находится в руках налоговых органов, налоговое планирование приобретает новые очертания. Раньше можно было согласиться с определением налогового планирования как реализации закрепленного в Налоговом кодексе положения о том, что все неустранимые сомнения толкуются в пользу налогоплательщика посредством внедрения специфических форм планирования деятельности <1>. Теперь же налоговое планирование все более направлено на сокращение рисков привлечения налогоплательщика к финансовой, административной или уголовной ответственности. Хотя, конечно, нельзя отрицать, что основной его целью является минимизация налоговых платежей, но одновременно приходится признавать, что допустимые пределы использования инструментов налогового планирования сужаются.

<1> Боброва А.В., Головецкий Н.Я., Шкодинский С.В. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. - М.: Издательство МИЭМП, 2004. - 244 с.

Еще не так давно хозяйственные операции, единственная цель которых - сокращение налоговых платежей (в том числе и так называемая обналичка), являлись стандартом ведения бизнеса. Однако сейчас все чаще можно услышать высказывания как собственников, так и управляющих: "Пусть я лучше буду больше платить государству, зато мой бизнес будет "белым" и прозрачным".

Налоговое планирование как инструмент "искусственного" сокращения расходов уходит в небытие. В рамках этой тенденции формируется новый тренд развития налогового планирования как искусства управления налоговыми рисками. И если признать этот тренд, то придется признать и то, что налоговое планирование не должно основываться на специально созданных "налоговых схемах" или искусственной интерпретации договорных отношений. Фактически технологии <2> налогового планирования должны быть "естественными", то есть органически вписываться в финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщика. Как следствие, принципы налогового планирования нуждаются в преобразовании в единую "Органическую концепцию".

<2> Технологии налогового планирования - здесь и далее по тексту используется в следующем значении: гр. techne - искусство, мастерство + logos - наука, учение - строгие последовательности операций, которые необходимо выполнить для сокращения расходов, связанных с налоговыми обязательствами налогоплательщика. Включают в себя как методы, так и инструменты налогового планирования.

Единая концепция должна определять области применения методов и инструментов налогового планирования, а ее органическая направленность - их обусловленность внутренней сущностью деятельности компании. По сути, органическая концепция базируется на постулате: технологии налогового планирования применяются вследствие финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Они могут корректировать некоторые ее аспекты, но ни в коем случае не являться отправной точкой.

К примеру, операции по "обналичке" не вписываются в органическую концепцию, ибо, хотя перманентно направлены на сокращение налоговых обязательств, не являются обусловленными естественной необходимостью.

Иногда эти операции обосновывают экономической целесообразностью, мол таким образом повышается доходность бизнеса. Но необходимо учитывать, что предпринимательская деятельность строится в рамках определенных условий, в том числе и с учетом так называемого налогового поля <3>. Более того, при организации бизнеса приходится признавать и существование такого вида расходов, как налоги. Отрицание налогов бессмысленно, ибо это отрицание института государства. Если же предприниматель согласился организовывать свой бизнес в конкретном государстве, то, как следствие, он вынужден признать и "налоговое поле", существующее в этом государстве, и, что самое главное, необходимость уплачивать налоги.

<3> "Налоговое поле" организации определяет налоговые рамки, в которых организация может осуществлять свою деятельность...", - Архипцева Л.М. Прогнозирование и планирование в налогообложении: Материалы к изучению дисциплины для студентов, обучающихся по специальности 08010765 "Налоги и налогообложение" / Под науч. ред. Л.И. Гончаренко. - М.: Финакадемия, 2005. - 79 с.

Налоги как вид предпринимательских расходов обладают одной отличительной чертой - они не подчиняются действию закона спроса и предложения. Если расходы на материалы можно сократить посредством переговоров с поставщиками, то сокращение расходов, связанных с налоговыми обязательствами, никак не связано с переговорным процессом. В связи с этим налоговые обязательства должны восприниматься как бытность, а государство в целом - как естественная среда обитания <4>.

<4> Среда обитания хозяйствующих субъектов - здесь и далее по тексту используется в следующем значении: все участники и обстоятельства, с которыми субъект находится в прямых или косвенных взаимоотношениях. Среда обитания прямо или косвенно влияет на состояние и развитие как отдельных субъектов, так и бизнес-сообщества в целом.

Деятельность компании, исключительно направленная на сокращение налогов, - противоестественна, ибо наносит вред окружающей среде. Существование хозяйствующего субъекта в борьбе с окружающей средой в определенных ситуациях возможно, но, как правило, сильно изматывает, и борьба заменяет собой первоначальную цель. То есть происходит подмена понятий "коммерческая эффективность" и "патологическое нежелание платить налоги". Цель же налогового планирования - не нарушение окружающей среды, а максимальная оптимизация деятельности налогоплательщика для адаптации к окружающим условиям.

Кроме того, действия, целью которых является только уклонение, пусть и законными методами, от уплаты налогов, в нормальном обществе не могут быть оправданы стандартами делового оборота и тем более являться общепризнанными методами снижения расходной составляющей. Целью коммерческой деятельности является получение или увеличение доходов, а никак не сокращение доходной части бюджета.

Ну и, пожалуй, самый главный аргумент - искусственные операции по снижению налоговой составляющей приводят к возникновению дополнительных неоправданных рисков.

Эти риски могут быть очень значительны, что подтверждается новейшей историей Российской Федерации. Деятельность "на грани фола" невозможно интерпретировать как адекватно выстроенную бизнес-схему, ибо единственным оправданием подобным рискам является возможность получения очень большой прибыли за очень короткий период времени, а текущая рыночная ситуация не позволяет говорить о существовании такой возможности.

Таким образом, операции по "обналичке" и схожие с ними искусственные технологии налогового планирования как действия, не свойственные естественному существованию хозяйствующего субъекта, противоречат органической концепции, ибо являются противоестественными.

Органическая концепция ни в коем случае не отрицает возможности сокращения налоговых обязательств, но данная деятельность должна осуществляться в рамках естественного существования хозяйствующего субъекта. Более того, органическая концепция включает в себя большинство сформулированных принципов налогового планирования, но не допускает их отдельного применения. В рамках этой концепции подразумевается, что они эффективны только в совокупности, причем действие их должно быть направлено на адаптацию к среде обитания.

К примеру, естественное существование хозяйствующего субъекта ограничивается действующим законодательством. В свою очередь, воздействие законодательства в налоговых правоотношениях формирует налоговое поле. Органическая концепция подразумевает внедрение технологий налогового планирования исключительно в пределах налогового поля, что, по сути, отражает принцип законности. Причем в рамках органической концепции изменение налогового поля автоматически приводит к возникновению изменений в применяемых технологиях налогового планирования, что у некоторых авторов отражается как принцип актуальности. Но принципиальная новизна органической концепции заключается в том, что область применения технологий налогового планирования воспринимается и анализируется как единое целое, то есть отсутствует разделение на принципы, что позволяет избежать ошибок невключения какого-либо принципа или его недооценки.

Неоспоримой целью коммерческой деятельности является получение максимального дохода при минимальных рисках. Технологии налогового планирования в рамках органической концепции обусловлены внутренней сущностью налогоплательщика, вытекающей из его хозяйственной деятельности. То есть органическая концепция направлена на увеличение доходности бизнеса при одновременном сокращении его рискованности. Как следствие, эффективность применения технологий налогового планирования отражается не только снижением суммы налоговых обязательств, а, скорее, оптимизацией финансово-хозяйственной структуры, направленной на достижение вышеобозначенной цели.

А.В.Варнавский

К. э. н.,

доцент

кафедры "Налоги и налогообложение"

Финансовой академии при Правительстве РФ