Мудрый Экономист

Налоговая оптимизация

"Аудит и налогообложение", 2008, N 1

Каждая организация стремится минимизировать свои налоги и заплатить как можно меньше налогов в бюджет. В последнее время получила распространение налоговая оптимизация, основанная на слепом копировании так называемых налоговых схем. Налоговые органы принимают решительные меры по борьбе с уклонением от уплаты налогов.

Статья 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату налога (сбора). При этом все чаще наблюдается вменение п. 3 настоящей статьи, устанавливающего наказание в виде штрафа в размере 40% от суммы неуплаченных налогов, а также ст. ст. 123 и 119 НК РФ.

К уголовной ответственности можно быть привлеченным за совершение преступлений, предусмотренных следующими статьями Уголовного кодекса РФ: ст. 198 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица", ст. 199 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации", ст. 199.1 "Неисполнение обязанностей налогового агента", ст. 199.2 "Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов".

Привлечение к разным видам ответственности за одно и то же деяние объясняется просто: налоговую и уголовную ответственность несут разные субъекты. Так, если субъектами налоговой ответственности выступают юридические лица, то субъектами уголовной ответственности могут быть только физические лица.

По УК РФ круг таких субъектов гораздо шире. Как разъяснил Верховный Суд РФ (Постановление от 28.12.2006 N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления", далее - Постановление N 64), субъектом уголовной ответственности может быть практически любое лицо: руководитель организации-налогоплательщика; бухгалтер; индивидуальный предприниматель; частный нотариус; адвокат, учредивший адвокатский кабинет; физическое лицо, осуществляющее представительство налогоплательщика по вопросам исчисления и уплаты налогов; служащие организации-налогоплательщика, оформляющие первичные документы; физические лица, организовавшие или склонившие к совершению преступления названных лиц, и др. Действия указанных лиц расцениваются в зависимости от их роли в совершении преступления и квалифицируются как действия исполнителя, организатора, подстрекателя или пособника.

Налоговая и уголовная ответственность различаются также и по срокам давности привлечения к ответственности.

К налоговой ответственности лицо может быть привлечено, если со дня совершения деяния или дня окончании налогового периода, в котором деяние совершено, не истекло три года.

Сроки давности, установленные УК РФ, дифференцируются в зависимости от тяжести совершенного преступления:

В ст. 199 УК РФ речь идет об уклонении от уплаты налогов организации, однако указание на то, кто именно может совершить такое преступление, отсутствует. Какой круг лиц может подлежать уголовной ответственности по данной статье, разъяснил в своем Постановлении Верховный Суд РФ.

Субъектами налоговых преступлений можно считать:

К таким субъектам относятся руководитель организации и главный бухгалтер. Руководитель несет ответственность за организацию бухгалтерского учета в организации, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций (ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"), а главный бухгалтер (при отсутствии в штате должности главного бухгалтера - бухгалтер) - за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности (ст. 7 Закона "О бухгалтерском учете").

Однако Постановление N 64 не ограничивает круг лиц только ответственными лицами организации (руководитель и главный бухгалтер). Согласно п. 7 данного Постановления к субъектам преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, могут быть отнесены также иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение названных действий. К субъектам такого преступления могут относиться лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера), если указанные лица заранее договорились о совместном совершении действий, направленных на уклонение от уплаты налогов или сборов организации-налогоплательщика.

Другие служащие организации, оформляющие, например, первичные документы бухгалтерского учета, могут быть при наличии к тому оснований привлечены к уголовной ответственности по соответствующей части ст. 199 УК РФ как пособники данного преступления, умышленно содействовавшие его совершению. Такими лицами могут быть рядовые сотрудники бухгалтерии, которые действовали умышленно, тогда как умысел руководства на уклонение от уплаты налога может быть не доказан.

К ответственности может быть привлечено и лицо, вообще не работающее в организации, но склонившее ее сотрудников к совершению названного преступления.

Двойная бухгалтерия, налоговые схемы и непрозрачность бизнеса не позволяют собственникам делегировать полномочия, создают риск хищения активов.

ФНС России активизировала борьбу с криминальными и агрессивными налоговыми схемами. Арбитражные суды имеют четкие установки пресекать схемы, которые не имеют разумной деловой цели (Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

1 января 2007 г. вступили в силу поправки в НК РФ, которые существенно расширили полномочия налоговиков по сбору информации. Теперь они вправе запрашивать сведения о сделках проверяемого налогоплательщика практически у любых лиц (ст. 93.1 НК РФ).

В феврале прошлого года ФНС издала Приказ, в котором указаны 109 признаков неблагонадежности налогоплательщика. Этот Приказ направлен в первую очередь на борьбу с фирмами-однодневками и "номинальными" учредителями и директорами уже на стадии госрегистрации юридических лиц. Если раньше можно было легко в течение пяти дней зарегистрировать новую фирму, то теперь налоговики внимательно проверяют документы на их подлинность, "пробивают" адреса "массовой регистрации", историю учредителей и директоров по своих базам данных, а иногда и сами выходят на проверку или подключают правоохранительные органы, чтобы убедиться в достоверности представленных сведений. На региональных сайтах ФНС стали публиковаться "черные списки" фирм-однодневок, не сдающих отчетность или сдающих нулевые балансы, и недобросовестных контрагентов. На сайте ФНС можно найти реестр дисквалифицированных лиц, список адресов массовой регистрации фирм и подозрительных зарубежных (офшорных) компаний.

К концу 2008 г. ФНС намерена разработать специальный программный комплекс для автоматического отбора фирм для проверок (в настоящее время существуют только программы по администрированию отдельных налогов, например по НДС).

Разработаны специальные инструкции и под конкретных налогоплательщиков, например Методические рекомендации по выявлению схем уклонения от налогообложения, используемых строительными организациями (утв. Приказом МНС России от 21.04.2004 N 06-3-06/425дсп).

В случае так называемой обналички, которая выводится из оборота налогоплательщиков, контроль ведут банки, предоставляя по электронным каналам связи развернутую информацию о движении средств по счетам налогоплательщиков.

В 2009 - 2010 гг. будут приняты поправки в НК РФ, которые установят более жесткий контроль за аффилированными лицами и трансфертным ценообразованием, а также введен новый механизм оценки рыночных цен.

С.Голубчикова

Ведущий аудитор

ООО "Волга-Проф-Аудит"