Мудрый Экономист

Разграничение полномочий в сфере налогового регулирования: экономико-правовой анализ

"Налоги" (журнал), 2008, N 1

Налоговое регулирование в Российской Федерации относится к предмету совместного ведения Российской Федерации и субъектов Федерации. Объем полномочий каждого уровня власти строго очерчен Налоговым кодексом РФ.

Очевидно, что размеры налоговых обязательств хозяйствующих субъектов не могут быть безразличны для органов власти любого уровня, поскольку существует объективный предел таких изъятий. С другой стороны, размер налогообложения федеральными, региональными и местными налогами существен и для налогоплательщика. Несмотря на то что определяющим показателем здесь является весь объем налогов, формирование доходов территорий является залогом того, что часть этих доходов явится источником инвестиций в рыночную инфраструктуру региона.

Обширность территории России, ее экономическая неоднородность и сложность централизованного управления диктуют необходимость осуществления не только федеральной экономической политики, но и, в определенных рамках, региональной и местной экономической политики. Налоговая политика может стать важной составляющей экономической политики субъектов РФ и муниципальных образований.

Как известно, налоговая система РФ включает в себя три подсистемы налогов - федеральную, региональную и местную. При этом действующее законодательство связывает с каждым уровнем власти не столько право на получение соответствующих налоговых доходов, сколько компетенцию введения тех или иных налогов. Налоговые же доходы в большинстве своем распределяются между бюджетами разных уровней. При этом классификация налога (федеральный, региональный или местный) не всегда имеет первостепенное значение.

Рассмотрим подробнее, какими рычагами располагает регион для проведения активной налоговой политики. В первую очередь обратимся к федеральным налогам, поскольку именно эти формы превалируют не только в центральном, но и в региональных бюджетах. В подавляющем большинстве региональных бюджетов налог на прибыль и налог на доходы физических лиц в последние годы в сумме превышают половину налоговых доходов.

Процесс налогообложения прибыли в РФ последовательно развивается в направлении разделения финансовых потоков между бюджетами различных уровней. Закрепление конкретных ставок за каждым бюджетом вносит элемент стабильности в налоговые доходы регионов. Несмотря на то что налог на прибыль организаций является федеральным налогом, органы власти субъектов РФ имеют полномочия устанавливать налоговые ставки по региональной части налога на прибыль. В соответствии со ст. 284 Налогового кодекса в 2007 г. сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 17,5% (17% - в 2004 г., 16% - в 2003 г.), зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации (плюс 2% в местные бюджеты в 2004 и 2003 гг.). При этом налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. Однако указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5% (13% - в 2004 г., 12% - в 2003 г.).

Налог на доходы физических лиц, хотя и зачисляется в полном объеме в субфедеральные бюджеты, является федеральным налогом. Субфедеральные органы власти не обладают никакими законодательными полномочиями по изменению налоговой базы или налоговой ставки по этому налогу, кроме уменьшения объема социальных и имущественных вычетов. В соответствии со ст. 222 НК РФ законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации в пределах размеров социальных налоговых вычетов и имущественных налоговых вычетов, установленных статьями Налогового кодекса, могут устанавливать иные размеры вычетов с учетом своих региональных особенностей. На практике, как показывает анализ действующего регионального законодательства, на сегодняшний момент ни в одном субъекте РФ социальные и имущественные вычеты не уменьшены.

Все прочие федеральные налоги, установленные Налоговым кодексом и формирующие определенную часть доходов территорий, находятся вне компетенции субъектов РФ.

Обратимся к возможностям налоговой политики региона в отношении собственно региональных налогов. В этой области рамки налоговой политики регионов неоправданно сужены. Налоговый кодекс относит к региональным налогам, в частности, налог на игорный бизнес, налог на имущество организаций, транспортный налог (ст. 14 НК РФ). Таким образом, по компетенции ввода эти налоги следует отнести к федеральным, тем не менее определенные элементы налоговой политики региона в отношении этих налогов присутствуют. В соответствии со ст. 369 Налогового кодекса налоговые ставки по налогу на игорный бизнес устанавливаются законами субъектов Российской Федерации в следующих пределах: за один игровой стол - от 25 000 до 125 000 руб.; за один игровой автомат - от 1500 до 7500 руб.; за одну кассу тотализатора или одну кассу букмекерской конторы - от 25 000 до 125 000 руб.

При этом, если ставки налогов не установлены законами субъектов Российской Федерации, ставки налогов устанавливаются в соответствии с федеральным законодательством по нижним границам указанных интервалов. На сегодняшний момент субъекты РФ активно используют данное им полномочие.

Однако поступления этого налога составляют 0,1% налоговых доходов региона, что само по себе свидетельствует об ограниченности налоговой базы.

Налог на имущество юридических лиц дает возможность регионам манипулировать налоговой ставкой (в пределах максимальной, установленной федеральным законом) и предоставлять дополнительные льготы отдельным категориям плательщиков.

Налог на имущество организаций является региональным налогом. Органы власти субъектов РФ обладают широкими полномочиями по установлению налоговых ставок (включая налоговые освобождения, т.е. нулевую налоговую ставку). В соответствии со ст. 380 Налогового кодекса РФ налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2% (в 2003 г. предельная ставка составляла 2,0%). При этом допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Различные субъекты РФ по-разному используют данное полномочие. В 47 субъектах Российской Федерации, включая города федерального значения Москву и Санкт-Петербург, а также Московскую и Ленинградскую области, ставка налога на имущество организаций установлена в размере 2,2%. В Республике Дагестан ставка налога установлена в размере 2%. В остальных 36 субъектах Российской Федерации определены дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения <1>.

<1> Пугачева Т.В. Ставки налога на имущество организаций в субъектах Российской Федерации // Налоговый вестник. 2006. N 12.

Практически во всех субъектах РФ по нулевой ставке (или значительно пониженной) облагается имущество предприятий, производящих сельскохозяйственную продукцию или задействованных в сельскохозяйственном цикле. Также практически нигде не облагаются налогом на имущество автомобильные дороги, имущество бюджетных организаций, имущество религиозных организаций. Большое число субъектов предоставляет налоговые льготы в виде пониженной налоговой ставки предприятиям, осуществляющим инвестиции в экономику субъекта РФ. Ряд субъектов использует дифференцированные ставки по налогу на имущество организаций для разных категорий налогоплательщиков.

Таким образом, налоговые полномочия по налогу на имущество не только дают возможность органам власти субъектов РФ напрямую воздействовать на объем налоговых поступлений путем установления налоговых ставок и предоставления налоговых освобождений, но и косвенно, через проведение определенной экономической политики, направленной на привлечение инвестиций и стимулирование роста производства в той или иной отрасли <2>.

<2> Воронцова О.В. Анализ налоговых полномочий органов власти Российской Федерации в части установления налоговых ставок и налоговых льгот // Налоги и налогообложение. 2005. N 3.

Транспортный налог также является региональным налогом. В соответствии со ст. 361 Налогового кодекса налоговые ставки по транспортному налогу устанавливаются законами субъектов Российской Федерации в зависимости от мощности двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств, в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства. Базовые ставки устанавливаются Налоговым кодексом. Эти базовые налоговые ставки могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов Российской Федерации, но не более чем в пять раз. При этом допускается установление дифференцированных налоговых ставок в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом срока полезного использования транспортных средств.

Ставки транспортного налога сильно дифференцированы по различным субъектам РФ, при этом, как правило, ставки не устанавливаются ниже базового уровня.

Кроме рассмотренных налогов в компетенции регионов находятся три специальных налоговых режима - единый сельскохозяйственный налог, единый налог на вмененный доход (ЕНВД), упрощенная система налогообложения. Последние вводятся законом субъекта Федерации, там же определяется перечень облагаемых видов деятельности (в пределах, указанных НК РФ). Кроме того, региональные власти определяют один из корректирующих коэффициентов, что позволяет регулировать налогообложение различных групп плательщиков.

Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности является федеральным налогом, 90% которого поступает в субфедеральные бюджеты. Налоговые полномочия субъектов РФ по данному налогу достаточно ограниченны. В соответствии со ст. 346.26 Налогового кодекса законами субъектов Российской Федерации определяются: виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог, в пределах перечня, установленного федеральным законодательством; значения коэффициента К2, т.е. корректирующего коэффициента базовой доходности, учитывающего совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности.

В настоящий момент режим ЕНВД может применяться в отношении следующих видов деятельности: оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению; оказания ветеринарных услуг; оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств; оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках; оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг; розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли; розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети; оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания; оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей; распространения и (или) размещения наружной рекламы; распространения и (или) размещения рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках, речных судах; оказания услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь спальных помещений не более 500 квадратных метров.

Большинство субъектов РФ ввело данный налог на своей территории, при этом перечень видов предпринимательской деятельности, подпадающих под налогообложение данным налогом, и значения коэффициентов базовой доходности в каждом субъекте определены индивидуально.

Ставка сельскохозяйственного налога также в значительных пределах (до 25% от общей ставки) зависит от решения региональных властей.

Рассмотрим особенности регионального налогообложения на примере законодательства регионов Приволжского федерального округа.

Особенности регионального налогообложения на примере Приволжского федерального округа

    Регион   
   Транспортный  
налог
     Налог    
на игорный
бизнес
      Налог      
на имущество
организаций
      ЕНВД     
Республика   
Мордовия
Ставка более     
общеустановленной
в 2 - 4 раза
Ставки: за    
один игровой
стол -
50 000 руб.;
за один
игровой
автомат -
3700 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
50 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%.
Специальная
пониженная
ставка - 0,5%,
льготы
Не применяется 
для следующих
видов
деятельности:
оказание услуг
общественного
питания,
размещение
наружной
рекламы,
хранение
транспортных
средств
на платных
стоянках
Ульяновская  
область
Ставка более     
общеустановленной
в 1,2 - 4,7 раза
Ставки: за    
один игровой
стол -
50 000 руб.;
за один
игровой
автомат -
6000 руб.;
за одну кассу
тотализатора -
75 000 руб.;
за одну кассу
букмекерской
конторы -
50 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%, льготы.
Налогоплательщики
с объемом годовых
налоговых
платежей не более
15 000 руб.
освобождаются от
уплаты авансовых
платежей
Самарская    
область
Ставка более     
общеустановленной
в 2 - 3 раза;
для пенсионеров
снижена в 2 раза,
для с/х
товаропроиз-
водителей -
в 3 раза
Ставки: за    
один игровой
стол -
38 500 руб.;
за один
игровой
автомат -
1650 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну
кассу
букмекерской
конторы -
38 500 руб.
Общая ставка -   
2,2%, льготы
Не применяется 
в отношении
бытовых услуг
населению
Оренбургская 
область
Нет данных       
Ставки: за    
один игровой
стол -
75 000 руб.;
за один
игровой
автомат -
4500 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
75 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%.
Специальная
пониженная
ставка - 0,1% для
лизинга
сельхозтехники,
льготы
Применяется    
в отношении
всех видов
деятельности,
предусмотренных
НК
Пермская     
область
Нет данных       
Ставки: за    
один игровой
стол -
7500 руб.;
за один
игровой
автомат -
2200 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
25 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%.
Специальная
пониженная ставка
по вновь
введенным
основным
средствам - 0,6%
в первый год.
По 1,1% во второй
и третий годы,
1,1% для нефтяных
добывающих
компаний, льготы
Не применяется 
в отношении
бытовых услуг,
размещения
наружной
рекламы и т.д.
Башкортостан 
Нет данных       
Ставки: за    
один игровой
стол -
60 500 руб.;
за один
игровой
автомат -
370 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
30 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%, льготы
Применяется    
в отношении
розничной
торговли,
общественного
питания, мойки
и технического
обслуживания
транспортных
средств,
оказания
ветеринарных
услуг
Кировская    
область
Нет данных       
Ставки: за    
один игровой
стол -
50 000 руб.;
за один
игровой
автомат -
2000 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
50 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%, 0% для с/х
товаропроиз-
водителей,
льготы.
Налогоплательщики
с объемом годовых
налоговых
платежей не более
10 000 руб.
освобождаются от
уплаты авансовых
платежей
Применяется    
в отношении
всех видов
деятельности,
предусмотренных
НК
Нижегородская
область
Нет данных       
Ставки: за    
один игровой
стол -
55 000 руб.;
за один
игровой
автомат -
2000 руб.;
за одну кассу
тотализатора -
55 000 руб.;
за одну кассу
букмекерской
конторы -
27 500 руб.
Общая ставка -   
2,2%, льготы
Применяется    
в отношении
всех видов
деятельности,
предусмотренных
НК
Саратовская  
область
Льготы для       
инвалидов,
ветеранов,
многодетных семей
Ставки: за    
один игровой
стол -
50 000 руб.;
за один
игровой
автомат -
3200 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
50 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%,
ограниченное
число льгот,
в т.ч.
строительство
автодорог,
санаторно-
курортное
лечение,
поддержка
религиозных
организаций
Применяется    
в отношении
всех видов
деятельности,
предусмотренных
НК
Республика   
Мордовия
Льготы           
для пассажирских
перевозок,
пожарной охраны,
гос.
муниципальных
учреждений
Ставки: за    
один игровой
стол -
30 000 руб.;
за один
игровой
автомат -
1800 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
30 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%, 0,5% -
строительство
газовых сетей,
льготы
Применяется    
в отношении
всех видов
деятельности,
предусмотренных
НК,
за исключением
услуг общепита
Пензенская   
область
Освобождаются    
от уплаты налога
инвалиды I и
II групп
Ставки: за    
один игровой
стол -
50 000 руб.;
за один
игровой
автомат -
4500 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
75 000 руб.
Общая ставка -   
2,2%,
освобождается
строительство
автодорог
Применяется    
в отношении
всех видов
деятельности,
предусмотренных
НК
Республика   
Чувашия
Нет данных       
Ставки: за    
один игровой
стол -
31 250 руб.;
за один
игровой
автомат -
1875 руб.;
за одну кассу
тотализатора
или одну кассу
букмекерской
конторы -
31 250 руб.
Общая ставка -   
2,2%, 1,5% - для
предприятий
агропромышленного
комплекса
Применяется    
в отношении
всех видов
деятельности,
предусмотренных
НК
Республика   
Татарстан
Низкие ставки    
транспортного
налога от 15
до 51 руб.,
льготы для
сельскохозяй-
ственного
транспорта
Нет данных    
Общая ставка -   
2,2%, 0,1% - для
инвестиционных
проектов,
производства
грузового
автотранспорта,
сельхозпроиз-
водителей,
технопарков,
освобождаются от
налогообложения -
бюджетные
учреждения,
памятники истории
и культуры,
объекты жилфонда,
автодороги
Применяется    
в отношении
всех видов
деятельности,
предусмотренных
НК

Как показал проведенный анализ, разброс налоговых ставок по транспортному налогу составляет от 1 до 4,7 раза (в Ульяновской области). Ставка налога на игорный бизнес на один игровой автомат колеблется в пределах от 370 руб. (Ульяновская область) до 6000 руб. (Башкортостан), на одну кассу тотализатора или букмекерской конторы - от 27 500 руб. (Нижегородская область) до 75 000 руб., на один игровой стол - от 30 000 руб. до 75 000 руб. (Оренбургская область).

Варьируется и перечень видов деятельности, подпадающих под ЕНВД. Наибольшее количество изъятий из перечня НК наблюдается в Республике Мордовия и Башкортостане.

Кроме того, любопытен будет следующий вывод: ряд налоговых льгот субъектов прямо указывают на отраслевую специализацию региона - Кировская, Оренбургская области, Чувашия предоставляют значительные льготы по налогу на имущество для сельскохозяйственных производителей, Пермская область - для нефтедобывающих компаний.

И в заключение рассмотрим местные налоги: налог на имущество физических лиц и земельный налог. Налог на имущество физических лиц является местным налогом, поэтому основными налоговыми полномочиями обладают местные органы власти. На сегодняшний момент основным федеральным документом, регулирующим порядок установления, исчисления и уплаты налога, является Закон РФ от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц".

В соответствии со ст. 3 Закона РФ "О налогах на имущество физических лиц" ставки налога на строения, помещения и сооружения устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости. Представительные органы местного самоуправления могут определять дифференциацию ставок в установленных пределах в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, типа использования и по иным критериям. Ставки налога устанавливаются в следующих пределах: стоимость имущества до 300 тыс. руб. - ставка налога до 0,1%; стоимость имущества от 300 тыс. руб. до 500 тыс. руб. - ставка налога от 0,1 до 0,3%; стоимость имущества свыше 500 тыс. руб. - ставка налога от 0,3 до 2,0%. Органы местного самоуправления имеют право устанавливать налоговые льготы по налогу и основания для их использования налогоплательщиками.

На сегодняшний момент ставки и льготы по налогу на имущество физических лиц отличаются друг от друга как между субъектами, так и внутри отдельных субъектов РФ.

Земельный налог (налог на землю) в соответствии с новой редакцией является местным налогом. В 2007 г. уплата этого налога происходила на основании положений гл. 31 Налогового кодекса. Земельный налог устанавливается, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Налоговым кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

Представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки в пределах, установленных Налоговым кодексом, порядок и сроки уплаты налога, а также налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.

Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Налоговые ставки не могут превышать: 0,3% в отношении земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса или предоставленных для жилищного строительства; предоставленных для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства; 1,5% в отношении прочих земельных участков.

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка. Так же как и по налогу на имущество физических лиц, по земельному налогу ставки и льготы отличаются друг от друга как между субъектами, так и внутри отдельных субъектов РФ.

В завершение следует отметить, что возможности проведения налоговой политики регионами и муниципалитетами существенно ограничены. В соответствии с НК РФ субъекты РФ и муниципальные образования могут варьировать только ставки и льготы в части налогов, относящихся к их компетенции. Такие права им предоставлены в отношении прямых федеральных налогов - по налогу на прибыль и по налогу на доходы физических лиц.

Представляется, что сложившаяся система налогового регулирования на уровне субъектов Федерации не отвечает ведущей роли регионов и нуждается в дальнейшем совершенствовании.

В настоящее время основная часть доходов территориальных бюджетов формируется за счет отчислений от федеральных налогов. Собственные налоги покрывают менее 15% расходных потребностей региональных и местных бюджетов. Перечень и налогооблагаемая база региональных и местных налогов заведомо недостаточны для финансирования расходов регионального и местного характера, при этом полномочия по регулированию данных налогов на региональном и местном уровнях весьма ограничены.

О.В.Гордеева

Соискатель

ученой степени к. э. н.

Самарская государственная

экономическая академия