Мудрый Экономист

Камеральная проверка отчетности по ЕСН и взносам в ПФР

"Российский налоговый курьер", 2008, N 1-2

С 2007 г. при просрочке уплаты авансовых платежей по налогам на их сумму начисляются пени. Это предусмотрено в ст. 58 НК РФ. Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ также разъяснил ряд вопросов, связанных с порядком расчета пеней по авансовым платежам по налогам и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Проанализируем, как теперь рассчитываются пени по ЕСН.

С 1 января 2007 г. на основании норм Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ из ст. 55 НК РФ было исключено положение о том, что авансовые платежи уплачиваются по итогам отчетных периодов. Напомним, что в ст. 58 Кодекса авансовые платежи теперь определены как предварительные платежи по налогу, которые можно уплачивать в течение налогового периода. А в случае их уплаты в более поздние сроки, чем предусмотрено законодательством, начисляются пени в соответствии со ст. 75 НК РФ. Причем такие правила распространяются на авансовые платежи по налогам независимо от того, исчисляются они исходя из налоговой базы или ежемесячно по итогам отчетных периодов.

Пленум ВАС РФ в Постановлении от 26.07.2007 N 47 (далее - Постановление N 47) подтвердил указанную позицию. В п. 1 Постановления N 47 говорится, что "порядок исчисления пеней не зависит от того, уплачиваются ли авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, исчисляются ли они на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 53 или 54 НК РФ и отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика". Таким образом, пени начисляются в случае несвоевременной уплаты любых авансовых платежей (в том числе и ежемесячных авансовых платежей по ЕСН).

Кроме того, Пленум ВАС РФ разъяснил следующее. Если сумма налога по итогам налогового периода оказалась меньше суммы авансовых платежей, подлежащих уплате в течение этого периода, пени за неуплату таких авансовых платежей должны быть соразмерно уменьшены. Аналогичное правило действует и в ситуации, когда сумма авансовых платежей, подлежащих уплате в течение отчетного периода, превысила сумму авансового платежа, начисленного по итогам отчетного периода.

Применительно к ЕСН данный вывод касается индивидуальных предпринимателей, адвокатов и нотариусов, занимающихся частной практикой.

Еще один важный вопрос был затронут в Постановлении N 47. Это начисление пеней на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Высший Арбитражный Суд РФ указал, что в рамках отношений по обязательному пенсионному страхованию пени уплачиваются только при нарушении сроков уплаты самих страховых взносов, а не авансовых платежей по ним. Значит, пени за просрочку уплаты ежемесячных авансов вообще не должны начисляться.

Расчет авансовых платежей по ЕСН и перерасчет пеней за просрочку их уплаты предпринимателями

В соответствии с п. 4 ст. 244 НК РФ индивидуальный предприниматель (адвокат, нотариус, занимающийся частной практикой) не позднее 15 июля, 15 октября текущего года и 15 января следующего года обязан уплатить авансовые платежи по ЕСН, рассчитанные налоговым органом. Если авансовые платежи по ЕСН не уплачены (не полностью уплачены), пени начисляются на основании ст. ст. 55 и 58 НК РФ.

Для названных налогоплательщиков это означает, что пени на неуплаченные (не полностью уплаченные) суммы авансовых платежей по ЕСН с 1 января 2007 г. налоговые органы начисляют с 16 июля, 16 октября текущего года и с 16 января следующего года, а не только по итогам налогового периода по одному сроку - с 16 июля следующего года, как раньше.

Рассмотрим на примере, каков механизм перерасчета пеней по ЕСН индивидуальными предпринимателями, адвокатами и нотариусами, занимающимися частной практикой, в соответствии с п. 2 Постановления N 47.

Пример. Индивидуальный предприниматель А.Б. Иванов представил декларацию за 2006 г., в которой указал налоговую базу по ЕСН в сумме 270 000 руб. Налоговый орган произвел расчет авансовых платежей по налогу на 2007 г. в соответствии с п. 4 ст. 244 Кодекса по срокам 15 июля и 15 октября 2007 г. и 15 января 2008 г. Начисления проведены в карточке расчетов с бюджетом (табл. 1).

Таблица 1. Расчет авансовых платежей по ЕСН на 2007 год для налогоплательщика А.Б. Иванова

   Периоды  
     ФБ     
    ФФОМС   
    ТФОМС   
    Итого   
 % 
  сумма 
налога,
руб.
 % 
  сумма 
налога,
руб.
 % 
  сумма 
налога,
руб.
 % 
  сумма 
налога,
руб.
По сроку    
15.07.2007
7,3
 9 855  
0,8
  1 080 
1,9
 2 565  
 10
 13 500 
По сроку    
15.10.2007
7,3
 4 927,5
0,8
    540 
1,9
 1 282,5
 10
  6 750 
По сроку    
15.01.2008
7,3
 4 927,5
0,8
    540 
1,9
 1 282,5
 10
  6 750 
Итого       
 Х 
19 710  
 Х 
  2 160 
 Х 
 5 130  
 Х 
 27 000 

Всего авансовых платежей за 2007 г. начислено 27 000 руб.

Предположим, в течение 2007 г. индивидуальный предприниматель А.Б. Иванов авансовые платежи не уплачивал. Поэтому налоговый орган начислил пени:

За 2007 г. налогоплательщик представит декларацию по ЕСН, в которой сумма начисленного ЕСН (строка 0600) составит 23 000 руб. Эта сумма налога полностью уплачивается 5 мая 2008 г.

В результате налоговый орган производит перерасчет авансовых платежей исходя из суммы налога 23 000 руб. (табл. 2):

Таблица 2. Расчет авансовых платежей по ЕСН на 2007 год исходя из исчисленной суммы налога по итогам налогового периода

   Периоды  
     ФБ     
    ФФОМС   
    ТФОМС   
    Итого   
 % 
  сумма 
налога,
руб.
 % 
  сумма 
налога,
руб.
 % 
  сумма 
налога,
руб.
 % 
  сумма 
налога,
руб.
По сроку    
15.07.2007
7,3
 8 395  
0,8
    920 
1,9
 2 185  
 10
 11 500 
По сроку    
15.10.2007
7,3
 4 197,5
0,8
    460 
1,9
 1 092,5
 10
  5 750 
По сроку    
15.01.2008
7,3
 4 197,5
0,8
    460 
1,9
 1 092,5
 10
  5 750 
Итого       
 Х 
16 790  
 Х 
  1 840 
 Х 
 4 370  
 Х 
 23 000 

По каждому бюджету отдельно производится уменьшение пеней, которые должны быть начислены на меньшие суммы авансовых платежей:

Поскольку по итогам 2007 г. сумма исчисленного налога (23 000 руб.) оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежащих уплате в течение этого года (27 000 руб.), суммы авансовых платежей и пени, начисленные за их неуплату, соразмерно уменьшаются.

Изменения в порядке представления отчетности

В п. 2 ст. 80 Кодекса установлено, что не представляются налоговые декларации (расчеты) по тем налогам, по которым налогоплательщики освобождены от их уплаты в связи с применением специальных налоговых режимов. Других оснований для непредставления отчетности нет.

Обязанность сдавать декларацию по ЕСН обусловлена не наличием суммы налога к уплате, а положениями Налогового кодекса об этом налоге, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков ЕСН. Отсутствие у налогоплательщика объекта обложения и (или) суммы налога к уплате не освобождает его от обязанности представлять декларацию по тому виду налога, плательщиком которого он является.

Справка. Проверка отражения расходов на социальное страхование

Сумму ЕСН, подлежащую уплате в ФСС РФ, организация вправе уменьшить на величину расходов, произведенных на цели обязательного социального страхования за счет средств фонда.

При проведении камеральной проверки декларации по ЕСН налоговые органы обращают внимание на то, все ли суммы, отраженные в декларации (расчете по авансовым платежам) по строкам 0700 - 0740, относятся к расходам на цели обязательного социального страхования, возмещаемым за счет средств ФСС РФ. Для этого данные отчетности по ЕСН по указанным строкам сверяют с показателями строки 15 таблицы 2 разд. 1 формы 4-ФСС РФ. Такая сверка проводится в рамках обмена информацией с ФСС РФ в электронном виде, поскольку у налоговых органов нет оснований запрашивать у налогоплательщиков копию формы 4-ФСС РФ.

Единая (упрощенная) декларация

Напомним, что с 31 января 2007 г. п. 2 ст. 80 НК РФ действует в новой редакции. Теперь лицо, признаваемое налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, не осуществляющее операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках (или в кассе), и не имеющее объекта налогообложения, вправе представлять единую (упрощенную) налоговую декларацию. Ее форма и Порядок заполнения утверждены Приказом Минфина России от 10.07.2007 N 62н <1>.

<1> Подробнее о том, как заполнить единую (упрощенную) декларацию, читайте на с. 142. - Примеч. ред.

В этой декларации отражается номер главы части второй Налогового кодекса по тем налогам, по которым у налогоплательщика отсутствует объект налогообложения, налоговый или отчетный период, номер квартала, за который сдается упрощенная декларация.

Таким образом, если у налогоплательщика отсутствуют начисления выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, он может представить единую (упрощенную) декларацию в части ЕСН.

Важный момент: по страховым взносам упрощенная декларация не может быть представлена, поскольку такая норма отсутствует в Федеральном законе от 15.12.2001 N 167-ФЗ. При отсутствии базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование страхователи представляют нулевой авансовый расчет или декларацию в общеустановленном порядке.

Отчетность в электронном виде

Пункт 3 ст. 80 обязывает налогоплательщиков, у которых среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год превышает 100 человек, представлять декларации и расчеты в электронном виде. Для этой нормы предусмотрен особый порядок вступления в силу. В 2007 г. она применяется в отношении тех налогоплательщиков, среднесписочная численность работников которых за 2006 г. превышает 250 человек, а с 1 января 2008 г. распространяется на налогоплательщиков, у которых численность превышает 100 человек <2>. При этом в добровольном порядке любой налогоплательщик вправе сдать налоговую отчетность в электронном виде независимо от количества работников.

<2> Форма сведений о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год утверждена Приказом ФНС России от 29.03.2007 N ММ-3-25/174@. Как ее заполнить, читайте в РНК, 2007, N 24, с. 60. - Примеч. ред.

Что касается порядка представления копий деклараций в органы ПФР в соответствии с п. 7 ст. 243 Кодекса, здесь нужно учитывать следующее. Допустим, налогоплательщик представляет отчетность в электронном виде. Тогда по запросу налогоплательщика специалист, в должностные обязанности которого входит получение налоговых деклараций в электронном виде, распечатывает запрашиваемые декларации, проставляет отметку, подтверждающую факт и дату представления их в налоговый орган, и выдает налогоплательщику.

Истребование документов при камеральном контроле

С 2007 г. налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если их представление вместе с декларацией (или расчетом) не предусмотрено Кодексом. Исключение - документы, подтверждающие право налогоплательщика на применение налоговых льгот.

Значит, помимо налоговых льгот другие показатели в формах отчетности с истребованием документов можно проверить только при выездном контроле или если налогоплательщик в ходе камеральной проверки в подтверждение достоверности данных, отраженных в отчетности, сам добровольно представит в налоговый орган необходимые документы. Ведь теперь это его право, а не обязанность. А Кодекс обязывает налогоплательщиков прилагать к расчетам и декларациям только документы, подтверждающие полномочия представителя (при его наличии).

Обратите внимание: в ходе камеральной проверки налоговые органы не могут запрашивать документы, не предусмотренные Кодексом. Поэтому действенным способом проведения камерального контроля является проверка отчетности с использованием контрольных соотношений. На их основе контролирующие органы делают различные выборки и анализируют показатели отчетности.

Отчетность крупнейших налогоплательщиков

С 1 января 2008 г. согласно Федеральным законам от 30.12.2006 N 268-ФЗ и от 24.07.2007 N 216-ФЗ п. 8 ст. 243 НК РФ будет действовать в новой редакции. На основании этого пункта налогоплательщики, которые в соответствии со ст. 83 НК РФ отнесены к категории крупнейших, представляют декларации и расчеты в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков по установленным форматам в электронном виде.

Обособленные подразделения крупнейших налогоплательщиков, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, также должны представлять расчеты и декларации по месту учета организации в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Что касается страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, Федеральный закон от 30.12.2006 N 268-ФЗ не установил нового порядка для обособленных подразделений крупнейших страхователей. Поэтому порядок по представлению отчетности для них остается прежним.

Отчетность нотариусов

В соответствии с п. 8 ст. 244 НК РФ нотариус, занимающийся частной практикой, в случае прекращения своих полномочий аналогично адвокату должен в 12-дневный срок представить в налоговый орган декларацию по ЕСН за период с начала года до прекращения полномочий включительно, а не в пятидневный срок, как это предусмотрено для индивидуальных предпринимателей.

Формы отчетности по ЕСН и страховым взносам в ПФР

Изменения, внесенные в гл. 24 Налогового кодекса Федеральным законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ и вступившие в силу с 2007 г., реализованы в форме авансового расчета по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам, утвержденного Приказом Минфина России от 09.02.2007 N 13н.

Аналогичные изменения Минфин России внесет и в форму декларации по ЕСН. Но на сегодняшний день применяется форма, утвержденная Приказом Минфина России от 31.01.2006 N 19н.

Формы авансового расчета и декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование не переутверждались. В настоящее время действуют:

Сейчас Минфин России рассматривает новую форму декларации по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой. В ней будут учтены изменения, внесенные в гл. 24 НК РФ Федеральными законами от 27.07.2006 N 137-ФЗ и от 24.07.2007 N 216-ФЗ. Пока применяется форма декларации, утвержденная Приказом МНС России от 13.11.2002 N БГ-3-05/649 (с изм. и доп.).

Л.А.Шилова

Советник государственной

гражданской службы РФ 2-го класса

Управление администрирования

единого социального налога

ФНС России