Мудрый Экономист

Определение даты перехода права собственности на товар от поставщика к покупателю

"Финансовая газета", 2007, N 50

Общество с ограниченной ответственностью - дистрибьютор (далее - покупатель) приобрело у поставщика-импортера (Германия) (далее - поставщик) согласно соглашению оборудование в количестве 1000 шт. с премией в виде 1% от количества оборудования, т.е. плюс 10 шт. оборудования бесплатно.

При этом в товарных документах основная поставка (1000 шт.) в стоимостной оценке 1000 у. е. и премиальная часть (10 шт.) с нулевой стоимостью выделены в отдельные строки.

Условия поставки осуществляются франко-перевозчиком (EXW), при этом покупатель несет единоличную ответственность за все налоговые сборы, пошлины и другие расходы, связанные с импортированием, доставкой и сбытом. Покупатель 20 апреля 2007 г. перечислил аванс за оборудование в размере 100%. Отгрузочная накладная выписана поставщиком 30 апреля 2007 г., а оборудование выпущено со склада 3 мая 2007 г. Экспортная декларация оформлена 8 мая 2007 г. Доставку, таможенные платежи и другие расходы организовала брокерская организация. Согласно таможенным декларациям выпуск оборудования разрешен 8 июня 2007 г.

Необходимо определить конкретную дату перехода права собственности на товар от поставщика покупателю. Какими бухгалтерскими записями оформляется данная операция (при условии, что право собственности на товар перешло покупателю, а товар фактически находится в пути)? Каким образом поставить на учет премиальную часть поставки (10 шт.): как безвозмездно полученное имущество; в общем количестве с основной поставкой, т.е. из расчета 1000 у. е. за 1010 шт.?

Статьей 223 ГК РФ установлено, что право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю. Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица (п. 1 ст. 224 ГК РФ).

В рассматриваемом случае поставка импортного товара осуществляется на условиях EXW, товар на складе продавца передается перевозчику.

Согласно Международным правилам толкования торговых терминов "Инкотермс-2000" EXW означает, что продавец считается выполнившим свои обязанности по поставке, когда он предоставляет товар в распоряжение покупателя на своем предприятии (заводе, фабрике, складе и т.п.) без осуществления выполнения таможенных формальностей, необходимых для вывоза, и без погрузки товара на транспортное средство.

Таким образом, если договором не определен момент перехода права собственности от продавца к покупателю на импортируемое оборудование, то датой перехода права собственности следует считать дату передачи оборудования со склада продавца перевозчику - 3 мая 2007 г.

Для бухгалтерского учета товаров, уже принадлежащих покупателю, но находящихся в пути, используется счет 41 "Товары", субсчет "Товары в пути".

Так как стоимость товара выражена в иностранной валюте, в соответствии с п. п. 5, 6, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, производится ее пересчет в рубли по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой эти товары принимаются к бухгалтерскому учету, т.е. по курсу на 3 мая 2007 г.

Также к счету 41 может быть открыт субсчет "Товары на таможенном складе", на котором отражаются товары в момент оформления таможенной декларации.

В соответствии с п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (в ред. от 27.11.2006), в фактическую себестоимость товаров включаются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;

затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Организация, осуществляющая торговую деятельность, может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01).

Таким образом, таможенные платежи, расходы по доставке (если иное не предусмотрено учетной политикой), другие затраты, связанные с приобретением оборудования, должны быть включены в фактическую себестоимость оборудования.

После таможенного оформления товаров, выпуска их в свободное обращение и доставки на склад покупателя товар приходуется в дебет счета 41, субсчет "Товары на складе организации".

В бухгалтерском учете выполняются следующие записи:

      Содержание операции     
      Дебет     
     Кредит     
Перечислена 100%-ная          
предоплата
       60       
       52       
Отражена стоимость импортного 
товара на дату передачи со
склада продавца перевозчику
(накладная, инвойс)
   41, субсчет  
"Товары в пути"
       60       
Приняты товары к таможенному  
оформлению (таможенная
декларация)
   41, субсчет  
"Товары на
таможенном
складе" <*>
   41, субсчет  
"Товары в пути"
Начислены таможенные платежи и
сборы (таможенная декларация)
   41, субсчет  
"Товары на
таможенном
складе"
       76       
Начислен НДС на таможне       
(таможенная декларация)
       19       
       68       
Отражена стоимость прочих     
расходов, связанных с
приобретением товаров (акты)
   41, субсчет  
"Товары на
таможенном
складе"
       60       
Отражен НДС со стоимости      
прочих расходов (счета-
фактуры)
       19       
       60       
Перечислены таможенные        
платежи, НДС (выписка банка)
     76, 68     
     51, 52     
Товар поступил на склад       
   41, субсчет  
"Товары на
складе
организации"
   41, субсчет  
"Товары на
таможенном
складе"
Отражена курсовая разница по  
расчетам с продавцом
    60 (91-2)   
    91-1 (60)   
НДС принят к вычету           
(таможенная декларация,
поручение на перечисление
денег таможенному органу с
отметкой таможни, счета-
фактуры)
       68       
       19       
<*> Организация может не использовать субсчет "Товары на таможенном складе", в таком случае учет товаров до их принятия на склад производится на субсчете "Товары в пути".

Если в контракте на приобретение оборудования оговорена цена единицы товара, порядок предоставления премии покупателю, а в отгрузочных документах безвозмездно передаваемое оборудование выделено отдельной строкой, то в бухгалтерском учете такое оборудование подлежит отражению отдельно как безвозмездно полученное.

При перемещении через таможенную границу Российской Федерации безвозмездно передаваемых товаров уплачиваются таможенные платежи (Закон Российской Федерации от 21.05.1993 г. N 5003-1 "О таможенном тарифе" (ред. от 10.11.2006)).

В соответствии с п. 9 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Для целей ПБУ 5/01 под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов. В фактическую себестоимость материально-производственных запасов, полученных безвозмездно, включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования, которые перечислены в п. 6 ПБУ 5/01.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (ред. от 18.09.2006), принятие к учету безвозмездно полученных товаров отражается по дебету счета 41 "Товары", субсчет "Товары в пути", в корреспонденции со счетом 98 "Доходы будущих периодов" на дату перехода права собственности (см. ранее).

В месяце реализации таких товаров организация признает прочий доход, который отражается записью по дебету счета 98 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (ред. от 27.11.2006)).

Обращаем внимание, что безвозмездно полученный товар в целях исчисления налога на прибыль включается во внереализационные доходы в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.

Ю.Захарова

Аудитор

Первого Дома Консалтинга

"Что делать Консалт"