Мудрый Экономист

Декларация как один из элементов обеспечительного механизма исполнения обязанности по уплате налогов и сборов и организации электронного налогового контроля 1

"Финансовое право", 2007, N 12

<1> Работа поддержана грантом РФФИ 07-07-12098.

Термины "декларация", "декларирование" используются в различных отраслях права. В широком смысле декларация рассматривается как заявление, порождающее определенные правовые последствия в публично-правовой сфере. В узком смысле декларирование - это процедура, урегулированная нормами права. В налоговом и таможенном праве декларирование является правом и (или) обязанностью субъекта в зависимости от юридического статуса субъекта и его состояния. Как правило, декларация - это документ <2>, в том числе в ряде случаев электронный. Однако российское национальное право допускает в отдельных случаях декларирование в устной форме <3>. Законодательство РФ признает в качестве субъектов, обязанных осуществлять декларирование, как физических, так и юридических лиц и их подразделения. Для первых представление декларации является одновременно раскрытием информации о частной жизни. Поэтому обязанность декларирования приводит к определенным ограничениям прав граждан, которые (ст. ст. 23 - 24, п. 3 ст. 55 Конституции Российской Федерации) установлены в интересах всего общества в целом. Ограничения на получение и использование подобной информации устанавливаются законодательно. Так, в РФ основополагающий критерий определения объема и содержания декларируемых сведений закреплен в Конституции и состоит в их необходимости и достаточности <4>.

<2> Как документ декларация определяется не только в налоговом законодательстве. В ст. 11 Таможенного кодекса Российской Федерации, в ст. 2 Федерального закона от 27.12.2002 "О техническом регулировании" в ред. от 01.05.2007, в п. 3 ст. 25.3 Федерального закона от 21.07.1997 "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", ст. 3 Федерального закона от 21.07.1997 "О безопасности гидротехнических сооружений" в редакции от 18.12.2006 и др. См.: Таможенный кодекс Российской Федерации от 28.05.2003 // СЗ РФ. 2003. N 22. Ст. 2066. Далее по тексту - ТК РФ; Федеральный закон от 27.12.2002 "О техническом регулировании" в ред. от 01.05.2007 // СЗ РФ. 2002. N 52 (ч. 1). Ст. 5140; Федеральный закон от 21.07.1997 "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" // СЗ РФ. 1997. N 30. Ст. 3594; Федеральный закон от 21.07.1997 "О безопасности гидротехнических сооружений" в ред. от 18.12.2006 // СЗ РФ. 1997. N 30. Ст. 3589.
<3> См.: ст. 286 ТК РФ.
<4> Пункт 3 ст. 55 Конституции Российской Федерации определяет, что права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.

Например, п. 2 ст. 124 ТК РФ предусматривает, что перечень сведений, подлежащих указанию в таможенной декларации, ограничивается только теми сведениями, которые необходимы для целей исчисления и взимания таможенных платежей, формирования таможенной статистики и применения таможенного законодательства Российской Федерации.

Аналогичное ограничение по целям установлено и в действующем Налоговом кодексе Российской Федерации <5> (п. 7 ст. 80): Министерство финансов Российской Федерации не вправе включать в форму налоговой декларации (расчета), а налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) включения в налоговую декларацию (расчет) сведений, не связанных с исчислением и (или) уплатой налогов и сборов, за исключением: 1) вида документа: первичный (корректирующий); 2) наименования налогового органа; 3) места нахождения организации (ее обособленного подразделения) или места жительства физического лица; 4) фамилии, имени, отчества физического лица или полного наименования организации (ее обособленного подразделения); 5) номера контактного телефона налогоплательщика.

<5> Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31.07.1998 в ред. от 30.12.2006 // СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824; часть вторая от 05.08.2000 в ред. от 30.12.2006 // СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3340. Далее - НК РФ.

Кроме того, в определенных случаях представление декларации, будучи обязанностью субъекта, является необходимым условием реализации иных прав и, следовательно, обеспечивает исходные данные для осуществления последующих проверочных действий уполномоченными органами. Таким образом, субъект стимулируется к подаче декларации и ее достоверному заполнению возникающими юридическими последствиями. Например, для получения такой налоговой льготы, как имущественный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц, налогоплательщик должен подать налоговую декларацию (п. 2 ст. 220 НК РФ).

Статья 80 НК РФ определяет налоговую декларацию как "письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога" <6>. Статьи 174, 204, 229, 243 - 244, 289, 333.15, 346.10, 346.23, 346.32, 346.40, 363.1, 370, 386, 398 НК РФ определяют порядок подачи налоговых деклараций для отдельных видов налогов. Получаемая из таких деклараций информация является одной из отправных точек для осуществления процедур налогового контроля.

<6> См.: Налоги. Словарь-справочник. М.: ИНФРА-М, 2000. С. 90.

Таким образом, налоговая декларация является не только источником налоговозначимой информации, но и существенным элементом обеспечения собираемости налогов. Однако серьезная проблема состоит в обеспечении достоверности представляемой налогоплательщиками и плательщиками сборов информации, заявляемой в декларации. Зачастую непростыми задачами в этой связи бывают установление самих фактов наличия облагаемых объектов в действительности и их последующая оценка. Актуальной задачей является выработка как универсальных подходов к оценке облагаемых объектов, так и специальных подходов. Последнее обстоятельство вполне объяснимо в силу имеющих место различных подходов к определению объекта налогообложения в теории налогов и частых изменений понятия объекта налога в действующем законодательстве <7>. Кроме того, "контроль часто затруднен, особенно в отношении доходов некоторых профессий, когда доход может быть скрыт под покровом профессиональной тайны" <8>.

<7> См.: п. 31 ст. 1 Федерального закона от 09.07.1999 "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (принят ГД ФС РФ 23.06.1999) // СЗ РФ. 1999. N 28. Ст. 3487; а также п. 22 ст. 1 Федерального закона от 27.07.2006 "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" // СЗ РФ. 2006. N 31 (ч. 1). Ст. 3436.
<8> См.: Годме П.М. Финансовое право: Пер. Халфиной Р.О. М.: Прогресс, 1978. С. 406.

Правовые механизмы, обеспечивающие достоверность информации, содержащейся в налоговой декларации, различны по своей правовой природе. Например, п. 5 ст. 80 НК РФ предусматривает обязанность налогоплательщика подписать декларацию и тем самым подтвердить достоверность и полноту указанных сведений. Законодательно устанавливаются стимулирующие меры и неблагоприятные последствия представления недостоверных сведений (в том числе невозможность использования имущественных вычетов, льгот). В США последствием непредставления декларации или подачи "неверной или неточной" декларации является невозможность претендовать на какие-либо списания из валового дохода (ст. ст. 874 (а) и 882 (с) (2) КВД) <9>. В целом отечественная и зарубежная практика использования разного рода налоговых и иных стимулов для обеспечения достоверности информации, представляемой декларантами, хорошо известна.

<9> См.: Дернберг Р.Л. Международное налогообложение: Пер. с англ. М.: ЮНИТИ, 1997. С. 65.

Во многих странах в процессе проверки достоверности сведений, указанных в налоговой декларации, опираются на помощь третьих лиц, в частности других налогоплательщиков. "Фиск обращается к содействию всего общества путем распубликования результатов оценки или данных декларационных заявлений и приглашает всякого другого плательщика указать ему на неправильность в этих оценках или декларациях, если у него есть какие-либо данные об этом, и так как среди граждан все более и более растет чувство солидарности, сознание налоговой обязанности по отношению к государству, то введение такой публичности в обложении начинает играть крупную роль" <10>.

<10> См.: Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Вып. I. Учение об обыкновенных доходах. М., 1905. С. 244.

В литературе <11> отмечается, что в настоящее время принцип публичности обложения получил свою реализацию в ряде правопорядков (Швеция, Норвегия, Франция, Италия и др.). "Правовой основой существования принципа налоговой публичности в этих странах является конституционное право каждого на ознакомление с документами и материалами органов государственной власти, непосредственно затрагивающими его права и свободы" <12>. Поскольку обязанность по уплате налогов носит публично-правовой характер, то предполагается, что ее неисполнение отдельными гражданами нарушает права и интересы всех граждан. Следовательно, все налогоплательщики имеют право быть в курсе исполнения каждым его налоговых обязанностей. "На основании этого некоторые налоговые сведения, перечень которых строго регламентирован, рассматриваются как информация, затрагивающая интересы всех граждан и признаваемая общедоступной, или публичной" <13>.

<11> См.: Костенко Н.Ю. Налоговая тайна: Научно-практическое пособие. М.: БЕК, 2003. С. 23.
<12> Там же.
<13> Там же.

Постепенно принцип публичности обложения (Walker) как обязанности облагающей власти <14> приобретает своих сторонников. Однако такое фактическое расширение круга заинтересованных лиц по-прежнему по-разному оценивается специалистами. Особенно много споров он вызывает в условиях имеющей место транснационализации деятельности как хозяйствующих субъектов, так и отдельных граждан. Законодатели многих стран обсуждают подходы к нивелированию возникающих негативных налоговых последствий интеграционных процессов, а также взаимовлияния налоговых политик отдельных стран. Выбор обеспечительных механизмов исполнения налоговой обязанности в каждой из стран, в свою очередь, фактически оказывает влияние на собираемость налогов не только по месту непосредственного нахождения получателя таких платежей. Неслучайны многочисленные споры специалистов относительно правомерности широкого использования специальных налоговых режимов внутри страны и за рубежом и общее нежелание богатых крупных стран заключать договоры об избежании двойного налогообложения со странами, являющимися налоговыми убежищами. Справедливости ради стоит отметить, что даже государства - члены Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), как будто бы реализующие наиболее активную стратегию борьбы с налоговыми убежищами, сами зачастую становятся объектом критики, обеспечивая на практике строгие режимы банковской тайны и иные препятствующие установлению фактических владельцев компаний и трастов. Несомненно, в основе выбора офшоров лежит использование различий в налоговых системах, среди которых не последнее место занимают обеспечительные механизмы исполнения налоговой обязанности должным субъектом и сама возможность установления такого субъекта. Организация обмена налоговозначимой информацией о хозяйствующих субъектах между странами основывается на положениях международных договоров и конвенций, в том числе закрепленных в Модельной конвенции ОЭСР в отношении налогов на доходы и капитал <15>. В целом на сегодняшний день паритет национальных интересов договаривающихся государств, использующих Модельную конвенцию, достигается на основе положений п. 2 ст. 26, определяющего основные принципы обмена информацией. Этот документ устанавливает, что "в любом случае порядок обмена информацией не должен истолковываться как обязывающий государства:

<14> См.: Озеров И.Х. Указ. соч. С. 244.
<15> См.: Articles of the Model convention with respect to taxes on income and on capital [as they read on 15 July 2005. http://www.oecd.org/dataoecd/50/49/35363840.pdf.
<16> См.: П. 2 ст. 26 Образца налоговой конвенции ОЭСР. См.: Кучеров И.И. Международное налоговое право (Академический курс): Учебник. М.: ЗАО "ЮрИнфоР", 2007. С. 208, 401.
<17> См.: Воловик Е. Налоговое обозрение // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2007. N 35.

В России в настоящее время доступ к персональным данным, в том числе налоговым, регламентирован на законодательном уровне. Так, круг лиц, обязанных представлять информацию, на основе которой может осуществляться контроль достоверности сведений, заявленных декларантом в налоговой декларации, установлен в соответствующих нормативных актах. Например, ст. ст. 85, 86 НК РФ требуют от нотариусов представления информации об удостоверенных сделках; от органов, регистрирующих сделки и факты перехода соответствующих прав, - сведений о них и т.п. В целом декларирование доходов и расходов налогоплательщиков является в современных налоговых правопорядках развитых стран обязательным и широко распространенным атрибутом системы налогового контроля, активно совершенствуемым в условиях развития глобальных процессов, в том числе экономических.

Совершенствуются и методы обеспечения достоверности информации, содержащейся в декларациях, методы контроля. Многие страны переходят на электронные формы сдачи/приема деклараций, в том числе с использованием телекоммуникационных средств, и даже предпринимают специальные шаги для их ускоренного и всестороннего внедрения. Так, в Великобритании с 2004 г. введена и действует система поощрений заполнения ежегодных налоговых деклараций по выплате налогов из текущих доходов в электронном виде в режиме онлайн. Эта система наряду с прочим предусматривает выплаты из государственной казны для малых предприятий за осуществление ими декларирования в названном режиме в размере 150 фунтов <18>.

<18> См.: FSB призывает налоговое и таможенное ведомства выплатить в срок платежи по стимулированию электронной подачи деклараций // http://www.offshore.su.

Государства заинтересованы в переходе на онлайн-декларирование в силу ряда причин: во-первых, для снижения затрат на налоговое администрирование и его оптимизацию; во-вторых, с целью последующей автоматизации процедур анализа деклараций и выявления недостоверных сведений, в том числе свидетельствующих об имевших место налоговых правонарушениях и преступлениях. Организация онлайн-декларирования и последующего учета по отдельным видам налогов может также способствовать выявлению случаев уклонения от уплаты налогов, в том числе нарушений, связанных со злоупотреблением в сфере трансфертного ценообразования. В РФ высказываются предложения по введению отдельного учета налогоплательщиков по отдельным налогам, например НДС, с целью последующей автоматизации проверки и сопоставления данных с данными таможенных и иных уполномоченных органов.

Понятие налоговой декларации в действующей редакции НК РФ закреплено в Общей части. В зависимости от правового статуса налогоплательщика, вида налога устанавливаются специальные требования к содержанию налоговой декларации, способу декларирования, срокам ее представления, а также условия освобождения от обязанности представления налоговой декларации.

Пункт 3 ст. 80 НК РФ предусматривает, что налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации. Налогоплательщики вправе представить документы, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации, в электронном виде. Как отмечалось выше, полномочиями по утверждению форм налоговых деклараций (расчетов) и порядка их заполнения (п. 7 ст. 80 НК РФ) обладает Министерство финансов Российской Федерации. Форматы представления налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов <19>, на основании форм налоговых деклараций (расчетов) и порядка их заполнения, утвержденных Министерством финансов РФ.

<19> См.: Приказ МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-32/705@ "Об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи" (с изм. от 08.08.2003). Документ опубликован не был.

Действующим законодательством РФ предусматривается несколько различных способов представления декларации, что в целом соответствует международной практике. Перечислим основные: представление налоговой декларации: лично, через представителя, путем направления в виде почтового отправления с описью вложения или передачи по телекоммуникационным каналам связи, а также представление путем формирования с помощью системы электронного декларирования в режиме online <20> (режиме реального времени). Важно, чтобы каждый способ представления налоговой декларации мог гарантировать возможность установления лица, подавшего ее, и наличие соответствующих полномочий на ее представление иным лицом. Что не всегда просто при использовании телекоммуникационных средств.

<20> См.: FSB призывает налоговое и таможенное ведомства выплатить в срок платежи по стимулированию электронной подачи деклараций // http://www.offshore.su.

Расширение разнообразия форм и способов подачи налоговых деклараций характерно не только для российской правовой системы. Так, в ст. 26 Закона КНР "Об управлении взиманием налогов" <21> предусматривается возможность представления налоговой декларации по почте и иным способом. Представление декларации по телекоммуникационным каналам связи предусматривается также в законодательстве США, Австралии, Италии, Великобритании и других стран.

<21> См.: Шепенко Р.А. Налоговое право Китая: источники и субъекты. М.: Статут, 2004. С. 384.

Отметим, что для определенных категорий налогоплательщиков законодатель может устанавливать обязательность представления налоговой декларации определенным способом. Например, в России для крупнейших налогоплательщиков представление деклараций в электронном виде является обязательным (п. 3 ст. 80 НК РФ).

Государства - члены Евросоюза также имеют право не только определять основания для применения телекоммуникационных каналов связи для представления налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (НДС) плательщиками этого налога, но и предусматривать случаи обязательного их представления таким способом (ст. ст. 250, 261 Директивы ЕС от 28.11.2006 N 2006/112/ЕС "Об общей системе НДС") <22>. Таким образом, общемировая тенденция - постепенный перевод налогоплательщиков на представление налоговой документации, в том числе налоговых деклараций, в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

<22> См.: Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 ueber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem // Amtsblatt der Euro-paeischen Union. L. 347. S.S. 1 - 106.

К преимуществам этого способа подачи деклараций традиционно относят: 1) оперативность налогового администрирования, в том числе в части осуществления возврата переплаченных налогов и информирования налогоплательщиков о состоянии налоговых платежей; 2) возможность автоматического контроля правильности заполнения деклараций; 3) организацию хранения в электронном виде больших объемов деклараций за различные периоды времени и организацию удобного доступа к ним сотрудников налоговых и иных контролирующих органов; 4) обеспечение возможности автоматического сопоставления данных, представленных различными налогоплательщиками и иными лицами, на предмет выявления недостоверных сведений; 5) сокращение затрат на процедуры декларирования субъектами предпринимательской деятельности; 6) сокращение затрат на подготовку аналитических отчетов, в том числе с целью выявления признаков недобросовестного поведения налогоплательщиков и плательщиков сборов. В числе недостатков электронного декларирования следует отметить проблемы идентификации налогоплательщиков <23>, взлома компьютерных баз данных и архивов получателей деклараций и их возможного последующего распространения (в том числе в частично искаженном виде), а также широкие возможности для подделки документов, традиционно подтверждающих сообщенные в декларации сведения, и документов, подтверждающих факт исполнения налоговой обязанности. Кроме того, другая проблема состоит в том, что далеко не везде имеются телекоммуникационные средства связи и не все налогоплательщики умеют пользоваться ими для представления налоговых деклараций.

<23> Проблема усугубляется имеющей место практикой привлечения третьих лиц для подготовки и сдачи налоговых деклараций - Прим. авт.

В силу усложнившегося налогового законодательства во многих развитых странах налогоплательщики прибегают к услугам третьих лиц при заполнении налоговой декларации. Так, в США более 60% налоговых деклараций подготавливаются на платной основе <24>. Аналогичная практика имеет место в РФ и в европейских странах. Вопросы, связанные с распределением ответственности за несвоевременное представление информации и (или) за ее недостоверность, в этом случае решаются по-разному и, возможно, в определенной части требуют отдельного международного регулирования.

<24> См.: Воловик Е. Налоговое обозрение. США // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2006. N 39.

Другая проблема состоит в том, что достоверность далеко не всех документов, представляемых в электронном виде, современными компьютерными средствами, имеющими массовое распространение, в принципе можно проверить и установить их подлинность. Например, электронная копия документа, полученная путем сканирования или фотографирования цифровой камерой, могла быть подвергнута существенному изменению. Поэтому во многих странах не все документы, являющиеся приложением к налоговой декларации, разрешается представлять в электронном виде. Так, в Гонконге есть определенные ограничения, связанные с перечнем документов, которые могут представляться через Интернет <25>.

<25> См.: Шепенко Р.А. Налоговое право Китая: источники и субъекты. М.: Статут, 2004. С. 385.

Отдельного рассмотрения и разрешения требуют также вопросы, связанные с распределением ответственности за несвоевременное представление информации и (или) за представление искаженной информации вследствие сбоев в работе программных и аппаратных средств получения деклараций в процессе осуществления электронного налогового декларирования, в том числе вследствие хакерских атак.

В целом упрощение как процедуры, так и форм налоговой отчетности служит улучшению налогового контроля, предотвращению неумышленных налоговых деликтов. Прослеживаемая тенденция к упрощению налоговой отчетности способствует повышению эффективности налогового контроля, в том числе благодаря возможности использования электронных средств контроля. Дополнительные преимущества могут быть достигнуты и за счет унификации как налоговых документов, так и самих подходов к взиманию отдельных налогов и определению отдельных объектов налогообложения. В зарубежных правопорядках наряду с унификацией налоговых документов прослеживается тенденция к их укрупнению - глобализации форм налоговой отчетности: "вместо большого числа различных налоговых деклараций разрабатываются 1 - 2 декларации-агрегата" <26>. В отечественном законодательстве также в отдельных случаях предусмотрена возможность представления подачи упрощенной декларации (п. 2 ст. 80 НК РФ). Упрощенные формы налоговых деклараций предусмотрены для малых и средних предприятий в качестве стимулирующих мер по обеспечению реализации государственной политики в области развития малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации, наряду со специальными налоговыми режимами (ст. 7 Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" <27>).

<26> См.: Кучеров И.И. Международное налоговое право (Академический курс): Учебник. М.: ЗАО "ЮрИнфоР", 2007; Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М.: Независимое издательство "Манускрипт", 1993. С. 103.
<27> См.: Федеральный закон от 24 июля 2007 г. "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" // СЗ РФ. 2007. N 31. Ст. 4006.

Правовому регулированию налоговой декларации посвящена самостоятельная, отдельная гл. 13 "Налоговая декларация и налоговый контроль" в разд. V. Как отмечалось выше, налоговое декларирование нацелено на осуществление мероприятий налогового контроля. Налоговое декларирование является существенным элементом обеспечительного механизма исполнения обязанности по уплате налогов и сборов <28> и организации электронного налогового контроля.

<28> См.: Определение Конституционного Суда РФ от 11.07.2006 N 265-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса мирового судьи судебного участка N 1 города Смоленска о проверке конституционности пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации". Конституционным Судом Российской Федерации было введено понятие "обеспечительный механизм исполнения налоговой обязанности".

Реализация более системного подхода к организации декларирования на национальном и международном уровнях позволила бы: во-первых, совершенствовать налоговую политику на основе совокупных данных о собираемости налогов; во-вторых, совершенствовать налогообложение с учетом международно-правовых аспектов и наличия специальных режимов; в-третьих, обеспечивать выработку превентивных мер для предотвращения налоговых правонарушений и злоупотреблений; в-четвертых, улучшать собственно собираемость налогов. Наиболее существенные результаты могут быть достигнуты за счет осуществления:

<29> См.: Директива ЕС от 28.11.2006 N 2006/112/ЕС "Об общей системе НДС". Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 ueber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem // Amtsblatt der Europaeischen Union. L. 347. S.S. 1 - 106.

Использование данных подходов направлено на решение проблем собираемости налогов и борьбу с налоговыми правонарушениями за счет создания барьеров для использования серых схем, схем с "ускользающим трейдером", контроля за обоснованностью вычетов, контроля за обоснованностью расходов и применения различного рода льгот.

Поскольку в ряде случаев национальными законами предусмотрена подача декларации и тогда, когда фактически доход не был получен, то это позволяет сделать контрольные мероприятия более эффективными. Лицо, признаваемое налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, не осуществляющее операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках (в кассе организации), и не имеющее по этим налогам объектов налогообложения в данном налоговом периоде, представляет по данным налогам единую (упрощенную) декларацию. Это позволяет в ряде случаев осуществить контрольные действия в отношении самого лица, а также в отношении действительных или мнимых контрагентов данного лица, препятствует использованию некоторых схем уклонения от уплаты налогов. Такие нормы содержатся как в российском законодательстве, так и в законодательстве других развитых стран. Аналогичные нормы содержатся и в американском федеральном законодательстве в отношении налога на доходы: "Если нерезидент ведет в США торговлю или хозяйственную деятельность, то он обязан подать налоговую декларацию за прошедший год, даже если налогоплательщик не получил фактически связанного дохода за этот год или освобожден от налога в соответствии с законом или договором (ст. 6012 КВД)" <30>.

<30> См.: Дернберг Р.Л. Международное налогообложение: Пер. с англ. М.: ЮНИТИ, 1997. С. 65.

В настоящее время российское налоговое законодательство широко использует общемировые подходы к налоговому декларированию как к одному из элементов, позволяющих улучшить администрирование налогов и их собираемость. Однако следовало бы более широко использовать систему различных стимулов и поощрений налогоплательщиков к добровольному переходу на электронные формы представления налоговых деклараций, а также декларирование в режиме онлайн на сайтах налоговых органов.

О.О.Журавлева

К. ю. н.

Л.Ю.Исмаилова

К. т. н.