Мудрый Экономист

Большим и малым операторам на заметку

"Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 6

На рынке услуг связи сегодня достаточно жесткая конкуренция, при этом значительную часть составляют крупные компании, в том числе занимающие существенное положение в сети связи общего пользования. Они попадают в разряд крупнейших налогоплательщиков, для которых установлен ряд особенностей в налоговом администрировании. В 2007 г. обновлены критерии отнесения налогоплательщиков к крупнейшим, а также порядок представления налоговой отчетности.

В наступающем году новшества коснутся не только крупных операторов, но и тех, кто занимает далеко не лидирующие позиции. В развитии таких компаний государство заинтересовано не меньше, поэтому предусматривает различные меры по развитию малого и среднего предпринимательства. Об этих, а также других новшествах, касающихся малых и крупных операторов связи в 2008 г., читатель узнает из статьи.

Кто относится к категории крупнейших?

Критерии отнесения организаций к крупнейшим налогоплательщикам уточнены в этом году Приказом ФНС России N ММ-3-06/308@ <1>. В нем крупнейшие налогоплательщики разделены по двум уровням налогового администрирования - федеральному и региональному. На каждом из этих уровней критериями отнесения налогоплательщиков к крупнейшим являются:

<1> Приказ ФНС России от 16.05.2007 N ММ-3-06/308@ "О внесении изменений в Приказ МНС России от 16.04.2004 N САЭ-3-30/290@".

Начнем с финансово-экономических показателей. Их всего три: объем отчислений федеральных налогов, выручка от продажи товаров (продукции, работ, услуг) и стоимость активов. Организация попадает в разряд крупнейших налогоплательщиков на соответствующем уровне, если хотя бы один из перечисленных показателей финансово-экономической деятельности превосходит установленные Приказом ФНС пределы.

На федеральном уровне для операторов связи пороговые показатели следующие:

На региональном уровне аналогичные показатели существенно ниже:

У организаций связи есть шансы попасть в разряд крупнейших и на том и на другом уровне, однако одновременное администрирование на двух уровнях не предусмотрено. Поэтому организация является крупнейшим налогоплательщиком либо на федеральном, либо на региональном уровне в зависимости от финансово-экономических показателей деятельности.

Организация относится к категории крупнейших налогоплательщиков по названным показателям за любой год из предшествующих трех лет, не считая последнего отчетного года, и сохраняет данный статус в течение трех лет, следующих за годом, в котором она перестала соответствовать установленным критериям.

Если произошла реорганизация крупнейшего налогоплательщика, то образовавшаяся в результате этого организация сохраняет статус крупнейшего налогоплательщика в течение трех лет, включая год реорганизации.

В разряд крупнейших налогоплательщиков могут попасть те организации, которые по своим показателям ими не признаются, но могут оказать влияние на условия или результаты деятельности организации, являющейся крупнейшим налогоплательщиком по вышеуказанным финансово-экономическим показателям. Проще говоря, речь идет о взаимозависимых лицах, критерии определения которых сформулированы в ст. 20 НК РФ. Один из них - доля участия одной организации в другой, в частности, если оператор связи непосредственно и (или) косвенно участвует в деятельности другого оператора и суммарная доля такого участия составляет более 20%, то такие операторы признаются взаимозависимыми. Если один из этих операторов по своим финансово-экономическим показателям попадает в разряд крупнейших (на федеральном или региональном уровне), то и другой оператор относится к категории крупнейших налогоплательщиков и подлежит администрированию на уровне, соответствующем уровню администрирования взаимозависимого с ним оператора. Уделим внимание определению финансово-экономических показателей крупнейшего налогоплательщика.

Суммарный объем начислений федеральных налогов рассчитывается по данным налоговой отчетности. Данный показатель определяется исходя из суммы начисленных федеральных налогов, к которым у компаний связи относятся НДС, налог на прибыль и ЕСН (ст. 13 НК РФ). В отличие от крупнейших налогоплательщиков федерального уровня операторы связи регионального администрирования включают в налоговые начисления не только федеральные налоги, но и сборы. В настоящий момент федеральных сборов не так много, наиболее существенным из них для операторов связи является государственная пошлина. Она уплачивается за совершение различных юридически значимых действий, в том числе за государственную регистрацию сделок и прав, за выдачу лицензий, различных разрешений и сертификатов. В Приказе ФНС России N ММ-3-06/308@ упомянуты только налоги и сборы, об иных платежах, связанных с расчетами с бюджетом по налогам и сборам, в нем не говорится, значит, налогоплательщик при определении своего статуса в суммарном объеме налоговых отчислений может не учитывать пени и штрафы за нарушение порядка и сроков уплаты налогов.

Общий объем выручки (дохода) от продажи товаров, продукции, работ, услуг рассчитывается на основе бухгалтерской отчетности, а точнее - показателей Отчета о прибылях и убытках. В нем следует принять к расчету выручку от продажи товаров, продукции, работ, услуг (строка 010), проценты к получению (строка 060), доходы от участия в других организациях (строка 080) и прочие доходы (строка 090). Данные показатели суммируются за отчетный год и сравниваются с предельным значением, установленным налоговиками для крупнейших налогоплательщиков на соответствующем уровне администрирования.

Активам в Приказе ФНС России N ММ-3-06/308@ уделено меньше всего внимания. Налоговики не разъяснили, на основании какого учета они определяются - бухгалтерского или налогового. Логично, что наиболее достоверную информацию о финансово-экономическом состоянии дадут данные бухгалтерского учета. Поэтому стоимость активов организации следует определять исходя из данных бухгалтерского баланса путем сложения стоимости всех имеющихся на предприятии оборотных и внеоборотных активов.

Определившись с показателями крупнейших налогоплательщиков, перейдем к вводимым для них со следующего года новшествам, главное из которых - представление налоговой отчетности.

Куда представлять отчетность и как платить налоги?

В наступающем году крупнейшие налогоплательщики будут представлять налоговую отчетность (в том числе расчеты по итогам отчетных периодов) в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков по установленным форматам в электронном виде. Это касается практически всех уплачиваемых налогов - как федеральных, так и региональных, и даже местных (например, земельный налог). Кроме того, если за налогоплательщика обязанности по уплате налога и представлению отчетности исполняют обособленные подразделения по месту своего нахождения, например в отношении расчетов по ЕСН, то со следующего года налоговые расчеты по обособленным подразделениям представляются в налоговый орган по месту учета организации в качестве крупнейшего налогоплательщика. Об этом говорится в п. 3 ст. 80, п. 8 ст. 243, п. 1 ст. 289, п. 1 ст. 386, п. 4 ст. 363.1, п. 4 ст. 398 НК РФ в новой редакции <2>.

<2> Изменения внесены Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ.

Данные новшества вступают в силу с 2008 г., поэтому возникает вопрос: может ли крупнейший налогоплательщик представить уточненную декларацию (расчет) за прошедший налоговый (отчетный) период (до 01.01.2007) на бумажном носителе? В Письмах от 24.05.2007 N 03-02-07/1-256, от 08.05.2007 N 03-02-07/1-222 финансовое ведомство дало отрицательный ответ на этот вопрос, отметив, что крупнейшие налогоплательщики в 2007 г. обязаны представлять уточненные налоговые декларации за прошедшие налоговые (отчетные) периоды по установленным форматам в электронном виде по месту своего учета.

Вместе с тем, как подчеркнул Минфин в другом разъяснении - Письме от 08.06.2007 N 03-01-10/5-180, вышеуказанные новшества не изменяют порядок уплаты налогов налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших. Для них, так же как и для других налогоплательщиков, порядок уплаты федеральных налогов устанавливается соответствующими главами Налогового кодекса, а правила уплаты региональных и местных налогов - соответственно законами субъектов РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований согласно налоговому законодательству (п. 5 ст. 58 НК РФ).

Как заполнять счета-фактуры?

Для крупнейших налогоплательщиков основная сложность при заполнении счета-фактуры заключается в указании КПП. Дело в том, что таким организациям могут быть присвоены два КПП в связи с тем, что они состоят на налоговом учете по двум основаниям - по месту нахождения, а также по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Какой КПП следует отражать в счете-фактуре - тот, который указан в Свидетельстве о постановке на учет по месту нахождения <3> или в Уведомлении о постановке на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика <4>? Чиновники указывают на КПП последнего документа, иными словами, крупнейшему налогоплательщику при заполнении счетов-фактур необходимо указывать КПП, содержащийся в Уведомлении и декларации по НДС. При этом, если налогоплательщик отразил в документах КПП, указанный в Свидетельстве, такие документы не следует рассматривать как составленные с нарушениями (Письмо Минфина России от 14.05.2007 N 03-01-10/4-96).

<3> Форма Свидетельства утверждена Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-09/826@.
<4> Форма Уведомления утверждена Приказом ФНС России от 26.04.2005 N САЭ-3-09/178@.

При реализации товаров (работ, услуг) обособленным подразделением крупнейшего налогоплательщика порядок оформления счета-фактуры разъяснен в Письме Минфина России от 20.04.2007 N 03-07-11/114. Обособленные подразделения организаций плательщиками НДС не являются, поэтому, в случае если товары реализуются организацией через ее подразделения, счета-фактуры могут выписываться этими подразделениями покупателям только от имени организации, при этом в строке 2б "ИНН/КПП продавца" указывается КПП соответствующего подразделения.

Такой же порядок применяется, в случае если обособленное подразделение крупнейшего налогоплательщика выступает в роли покупателя. При реализации ему товаров (работ, услуг) продавец указывает по строке 6б "ИНН/КПП покупателя" КПП соответствующего подразделения.

Обратная ситуация

Многие читатели согласятся, что не все операторы связи имеют большие обороты. Тот, кто не попадает в разряд крупнейших налогоплательщиков, может оказаться с другого конца списка - в субъектах среднего и малого предпринимательства. Для них в наступающем году также предусмотрены изменения в законодательстве - вступит в силу Закон о развитии субъектов малого и среднего предпринимательства <5> (далее - Закон). В нем названы различные виды поддержки, в том числе финансовая, имущественная, информационная, консультационная, в области подготовки, переподготовки и повышения квалификации кадров. Условия и порядок оказания поддержки малому и среднему бизнесу устанавливаются федеральными, региональными и муниципальными программами развития субъектов предпринимательства.

<5> Федеральный закон от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации".

Критерии отнесения организаций к субъектам среднего и малого предпринимательства установлены в ст. 4 Закона. Для того чтобы попасть в одну из данных категорий, нужно выполнить ряд условий. Во-первых, уставный капитал организаций должен быть оплачен физическими лицами или такими же субъектами малого и среднего предпринимательства (доля других организаций не должна превышать 25%). Выполняет ли компания это условие, сказать несложно, для этого достаточно взглянуть на учредительные документы.

Во-вторых, одним из критериев соответствия организации субъектам среднего и малого предпринимательства является средняя численность работников. Если этот показатель за предшествующий календарный год составляет от 100 до 250 человек, то субъект предпринимательской деятельности считается средним. Малыми считаются те юридические лица, у которых штат сотрудников не превышает 100 человек.

В 2008 г. помимо условия о численности работников вводится ограничение по выручке (без НДС) или балансовой стоимости активов. Предельные значения для этих показателей устанавливает Правительство РФ для каждой категории субъектов предпринимательства (как для малых, так и для средних), а последние определяют выручку или стоимость активов за предшествующий календарный год.

Из трех поименованных критериев для определения категории достаточно лишь двух. Это средняя численность работников (в обязательном порядке) и один по выбору - выручка или балансовая стоимость активов. Не исключено, что определенные по этим показателям категории субъектов предпринимательства будут различаться. Тогда о принадлежности бизнеса к малому или среднему следует судить исходя из наибольшего по значению условия.

При осуществлении деятельности средняя численность, выручка (балансовая стоимость) могут изменяться. Означает ли это, что субъект предпринимательства автоматически переходит в другую категорию? Совсем нет, Закон допускает изменение категории организации (предпринимателя) только в случае, если показатели деятельности выше или ниже допустимых в течение двух лет, следующих друг за другом. Кратко рассмотрим порядок определения каждого из перечисленных показателей.

Средняя численность работников определяется за календарный год исходя из количества всех работников, в том числе работающих по гражданско-правовым договорам или по совместительству с учетом отработанного времени. В расчет также следует включить работников филиалов и других обособленных подразделений компаний.

Как рассчитывать среднюю численность работников, разъяснено в Постановлении Росстата N 69 <6>. В нем установлен алгоритм расчета средней численности работников за месяц. Для того чтобы определить этот показатель за год, нужно сложить среднюю численность за все месяцы и разделить полученную сумму на количество месяцев. Если организация работала неполный год (сезонный характер работы или создана после января), то среднесписочная численность работников за год определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы работы организации и деления полученной суммы на 12 (п. 90.10 Постановления Росстата N 69).

<6> Постановление Росстата от 20.11.2006 N 69 "Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации".

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) рассчитывается без учета предъявленного покупателям (посетителям) НДС. Этот показатель в п. 7 ст. 4 Закона предписано определять в порядке, установленном Налоговым кодексом. Самый универсальный порядок определения доходов от реализации прописан в гл. 25 "Налог на прибыль" НК РФ. Доходы, включаемые в выручку для целей обложения "прибыльным" налогом, хорошо известны операторам связи - плательщикам этого налога. Это доходы, связанные с реализацией товаров (работ, услуг) (ст. 249 НК РФ), и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). Однако в Законе четко сказано, что выручка определяется исходя из реализации товаров (работ, услуг), поэтому при определении категории субъекты малого и среднего предпринимательства не допустят ошибки, если учтут только доходы, связанные с реализацией, исключив из их суммы внереализационные доходы.

Балансовая стоимость активов исчисляется в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете (п. 8 ст. 4 Закона). В расчет принимается остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, оцениваемая по правилам ПБУ 6/01 <7>, 14/2000 <8>.

<7> Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.
<8> Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н.

В целом хочется надеяться, что принятые законодателем поправки улучшат налоговое администрирование крупнейших налогоплательщиков и помогут небольшим компаниям получить востребованную государственную поддержку для дальнейшего развития своего бизнеса.

С.Н.Алексеева

Эксперт журнала

"Услуги связи:

бухгалтерский учет

и налогообложение"