Мудрый Экономист

Учетная политика как руководство для бухгалтера

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 2

Каждая организация начинает свою деятельность с создания учредительных документов, которыми она будет руководствоваться в дальнейшем. К таким документам относятся устав, учредительный договор, учетная политика и др. Остановимся на учетной политике и рассмотрим ее подробнее.

Учетная политика как она есть

Для всех бюджетных учреждений существует единая обобщенная учетная политика, на основании которой каждая организация разрабатывает свою. Это определено п. 2 Приказа Минфина России от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету" (далее - Инструкция N 25н). Здесь указано, что государственная политика реализуется именно этой Инструкцией. Она определяет для всех бюджетных организаций единые:

Учетная политика в воинских частях, как и в других бюджетных и коммерческих организациях, является руководящим нормативным документом, который определяет главные направления в бухгалтерском учете и основные положения финансового отдела (бухгалтерии) организации. В п. 3 ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) указано, что организации самостоятельно формируют учетную политику, исходя из особенностей своей деятельности. При этом руководствуются законодательством о бухгалтерском учете и другими нормативными документами, регулирующими ведение бухгалтерского учета. Для воинских частей такими документами являются:

Учетная политика подписывается руководителем организации, и издается приказ об утверждении для данной воинской части.

Согласно п. 4 ст. 6 Федерального закона N 129-ФЗ принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.

Учетная политика может освещать разные области деятельности организации. Но существуют некоторые разделы, которые должны быть представлены в обязательном порядке. Перечислим их:

Рассмотрим каждый из указанных разделов.

Лицевые счета воинской части

Воинская часть или другое учреждение, подведомственное Минобороны, может являться распорядителем или получателем средств федерального бюджета. Главным распорядителем средств федерального бюджета, выделяемых Минобороны, является Министр обороны (п. 2 Приказа Министра обороны РФ N 135). Согласно п. 2 данного Приказа получателями бюджетных средств могут выступать:

В настоящее время ВС РФ перешли на трехуровневую систему доведения бюджетных ассигнований до получателей средств федерального бюджета. Она выглядит следующим образом: главный распорядитель - распорядитель - воинская часть или другое учреждение.

У воинской части (воинского формирования) могут быть не только средства федерального бюджета, но и другие внебюджетные средства. Это средства, полученные от предпринимательской или иной приносящей доход деятельности. Они могут поступать (п. 3 Приказа Министра обороны РФ N 135):

Это должно быть отражено в смете доходов и расходов внебюджетных средств, которая утверждается в начале каждого календарного года.

Бюджетные средства и средства от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности учитываются органами Федерального казначейства на лицевых счетах, открытых военным учреждением в соответствии с установленным порядком нахождения их на расчетно-кассовом обслуживании. Такой порядок определен Приказами Минфина России от 31.12.2002 N 142н "Об утверждении Инструкции о порядке открытия и ведения органами Федерального казначейства Министерства финансов Российской Федерации лицевых счетов для учета операций по исполнению расходов федерального бюджета" и от 21.06.2001 N 46н "О порядке открытия и ведения территориальными органами Федерального казначейства лицевых счетов для учета операций со средствами, полученными от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, получателей средств федерального бюджета, финансируемых на основании смет доходов и расходов".

В учетной политике должны быть указаны отделения Федерального казначейства и банков, обслуживающих воинские части, лицевые счета.

Должностные обязанности

Также в учетной политике должны быть оговорены основные требования к работникам финансовых органов в соответствии со штатно-тарифной дисциплиной. Должностные обязанности и квалификационные требования финансовых работников (бухгалтеров, экономистов) определены Приказом Министра обороны РФ от 19.04.1996 N 150 "О тарифно-квалификационных характеристиках (требованиях) по должностям руководителей, специалистов и технических исполнителей, замещаемых гражданским персоналом воинских частей, учреждений, военно-учебных заведений, предприятий и организаций Министерства обороны Российской Федерации, находящихся на сметно-бюджетном финансировании".

Должностные обязанности руководителя организации в части, касающейся бухгалтерского учета и начальника финансового органа, определены п. п. 9 и 10 Приказа Министра обороны РФ N 135. Руководитель организации (командир воинской части) несет ответственность за:

Начальник финансового органа подчиняется непосредственно руководителю организации. Он несет ответственность за ведение бухгалтерского учета и своевременное составление и представление бухгалтерской отчетности. Необходимо учитывать тот факт, что бухгалтерская отчетность должна быть полной и достоверной.

Начальник финансового органа обязан обеспечить сохранность вверенных ему денежных средств и материальных ценностей, соответствие совершаемых хозяйственных операций действующему законодательству, выполнение обязательств и соблюдение штатно-тарифной дисциплины.

В учетной политике следует указать лица, которые имеют право подписи. Это, прежде всего, руководитель организации и начальник финансового органа. Право подписи может принадлежать и другим должностным лицам. Но документы, касающиеся расхода денежных средств, исполнения обязательств и оборота материальных ценностей, должны быть проверены и подписаны начальником финансового отдела.

Согласно п. 14 Приказа Министра обороны РФ N 135 начальник финансового отдела разрабатывает и утверждает должностные обязанности работников финансового отдела. На работников могут быть возложены следующие обязанности:

Разработанные должностные обязанности должны быть утверждены руководителем финансового отдела и доведены до каждого работника финансового отдела. Должностные обязанности не прилагаются к учетной политике. Они должны находиться на рабочем месте работников и быть предоставлены при истребовании.

На основании должностных обязанностей можно разработать общий порядок работы финансового отдела, который будет прилагаться к учетной политике в качестве приложения.

Пример 1. В финансовом органе войсковой части 00000 в зависимости от выполняемых задач созданы следующие группы:

  1. материальная - отвечает за учет материальных ценностей, оформление первичных документов по приему и выдаче материальных ценностей, участвует в проведении инвентаризации имущества;
  2. расчетно-кассовая - отвечает за правильность составления ведомостей на выплату денежного довольствия военнослужащим и заработной платы гражданскому персоналу, осуществляет кассовые операции и ведение их учета;
  3. отчетная - отвечает за составление бухгалтерской и финансовой отчетности.

Разработаны должностные обязанности бухгалтера из расчетно-кассовой группы:

Организация бухгалтерского учета

При описании организацией ведения бухгалтерского учета внимание нужно обратить на то, как учитываются хозяйственные операции, кто несет ответственность при осуществлении хозяйственных операций. Основное внимание в учетной политике должно отводиться именно этому.

Инструкцией N 25н установлен единый порядок ведения бухгалтерского учета в органах государственной власти, органах управления государственных внебюджетных фондов, органах местного самоуправления, бюджетных учреждениях. Этот порядок представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств, а также операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств. Каждая воинская часть или другое учреждение, подведомственное Минобороны, должны в своей учетной политике выбирать согласно Инструкции N 25н способы ведения учета, которые соответствуют направлению деятельности организации. Часто можно встретить "скопированную" учетную политику, которая не отличается от собственно Инструкции N 25н.

Учет хозяйственных операций может проводиться вручную, с помощью программного обеспечения и другими способами. В настоящее время бухгалтерский учет ведется, как правило, в условиях комплексной автоматизации. То есть операции формируются в базах данных используемого программного комплекса. Чаще всего в воинских частях и других силовых ведомствах используется программный продукт "1С:Предприятие". Отличаются они только конфигурациями. Но в основном это конфигурация "Бухгалтерия для бюджетных организаций". Существует также более ранняя версия - "Воинская часть", которая основана на старом Плане счетов.

Следует определить сроки, в течение которых хозяйственные операции должны быть задокументированы и проведены по бухгалтерскому учету. Как правило, это день совершения операции. Однако в зависимости от совершаемой операции этот срок может быть продлен, но не более чем на один день после получения первичного учетного документа (п. 3 Инструкции N 25н). Записи в регистры должны вноситься в хронологическом порядке.

В п. 3 Инструкции N 25н определены регистры бюджетного учета, а именно:

Могут быть и другие регистры, которые следует указать в учетной политике:

По истечении месяца данные оборотов по счетам из журналов операций записываются в главную книгу.

При ведении бухгалтерского учета с помощью программных продуктов нужно определить сроки, когда будут распечатываться регистры и другие учетные документы. Первичные документы, как правило, распечатывают сразу после внесения бухгалтерской записи. Для журналов операций это может производиться в конце каждого месяца или в следующем за истекшим. Главная книга также может распечатываться за каждый истекший месяц либо в конце года.

Первичные учетные документы должны быть систематизированы и сброшюрованы к журналам операций в хронологическом порядке. В ряде случаев журналы и первичные документы могут храниться отдельно друг от друга. В этом случае необходимо указать наименование дела, в котором будут храниться первичные документы, и составить регистр таких дел (если их несколько).

Все журналы операций должны быть подписаны главным бухгалтером и бухгалтером, составившим журнал операций.

Хозяйственные операции в бюджетном учете отражаются в соответствии с Планом счетов бюджетного учета (п. 9 Инструкции N 25н). Бюджетным учреждениям разрешается вводить в код аналитического учета разряды для получения дополнительной информации.

Пример 2. В воинских частях такие разряды могут вводиться, например, для определения выплат военнослужащим:

Вся корреспонденция счетов определена Инструкцией N 25н. Однако при отсутствии в корреспонденции счетов бюджетного учета операций, отражающих деятельность учреждений, распорядители средств федерального бюджета вправе определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей указанной Инструкции. Если такая корреспонденция счетов имеет место, это также необходимо указать в учетной политике.

Для удобства можно выделить в отдельном приложении к учетной политике только те счета бюджетного учета, которые будут использоваться в течение всей деятельности воинской части.

Пример 3. Финансовый отдел войсковой части 00000 является распорядителем средств федерального бюджета. Распорядитель занимается исключительно распределением денежных средств (санкционирование расходов бюджета), учет материальных ценностей отсутствует. В корреспонденции счетов будут участвовать следующие счета бюджетного учета:

Нужно обратить внимание на учет основных средств и материальных запасов. При учете основных средств необходимо руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" и Общероссийским классификатором основных фондов, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 (далее - ОКОФ). В воинских частях могут быть в наличии военная техника и средства вооружения, которые не указаны в ОКОФ. В этом случае главный распорядитель должен разработать список технических средств вооружения и военной техники, которые будут относиться к основным средствам. При этом в учетной политике каждой отдельной воинской части или другого воинского формирования должно быть приложение с указанием на определенные виды специфического технического оснащения, которые будут проводиться в бухгалтерском учете по счету основных средств (счет 010100000 "Основные средства").

В зависимости от деятельности воинской части основные средства могут находиться в эксплуатации, на консервации, в запасе, а также могут быть сданы в аренду. Например, если воинская часть является складом, то большая часть материальных запасов или основных средств будет находиться в запасе. Если организация сдает здания или другие сооружения в аренду, то это также должно быть указано в учетной политике. Это требуется для правильного налогообложения организации, если такое предусмотрено (то есть воинская часть занимается производством, оказывает услуги).

Амортизация в бюджетных учреждениях, в том числе и в воинских частях, начисляется линейным способом (п. 38 Инструкции N 25н). Поэтому внимание на способе расчета амортизации в учетной политике можно не акцентировать.

В учете материальных запасов следует обратить внимание на их списание. Согласно п. 55 Инструкции N 25н списание производится по фактической стоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости. Здесь выбор делается в зависимости от вида деятельности воинского формирования. Это тоже отражается в учетной политике.

Если в приобретение, строительство объектов нефинансовых активов в организации, подведомственной Минобороны, производятся вложения (инвестиции), речь будет идти о капитальных вложениях, которые должны учитываться отдельно (п. 70 Инструкции N 25н). В учетной политике при таких обстоятельствах должны быть указаны конкретные объекты нефинансовых активов, которые финансируются.

Отдельным пунктом в учетной политике в обязательном порядке должен быть выделен порядок проведения инвентаризации имущества организации. Общий порядок определен Приказом Минфина N 49, п. 1.5 которого установлены случаи проведения инвентаризации:

Это обязательные случаи проведения инвентаризации. Они могут проходить не по всей воинской части, а только по какой-то из служб (например, при передаче дел и должности). В учетной политике должно быть определено количество общих инвентаризаций в течение года, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них. Все это должно определяться и утверждаться руководителем организации.

Основная документация и документооборот

Все хозяйственные операции, проводимые учреждением, должны быть оформлены оправдательными документами (п. 1 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ). Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Основные формы первичных документов определены Приказом Минфина России N 123н, а также Инструкцией по бюджетному учету.

В соответствии с п. 3 ст. 6 Федерального закона N 129-ФЗ в Приказе об учетной политике организации утверждаются формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности. При разработке собственных форм документации следует учитывать Рекомендации по применению регистров бюджетного учета (Приказ Минфина России N 123н) и Приложение N 3 к Приказу Минфина России N 25н (Перечень рекомендуемых регистров бюджетного учета с указанием обязательных реквизитов и показателей), а в воинских частях - также Приказ Министра обороны РФ N 135.

Приказом об учетной политике утверждается график документооборота. Согласно п. 20 Приказа Министра обороны РФ N 135 исполненные первичные учетные документы хранятся в финансовом органе воинской части. Порядок оформления и представления первичных учетных документов в финансовый орган регламентируется графиком документооборота, который утверждается руководителем военного учреждения.

Материально ответственным и другим должностным лицам, включенным в график документооборота, а также руководителям обслуживаемых военных учреждений вручаются выписки из него. График документооборота в военном учреждении составляется согласно Приказу Министра обороны РФ N 135.

Пример 4. График документооборота войсковой части 00000:

-----------------------------------¬ -------------------------------------¬
¦ Централизованная бухгалтерия (ЦБ)¦ ¦ Техническая служба ¦
¦1. Регистрация в книге Ф-25, ¦ ¦1. Регистрирует первичные документы ¦
¦хранение, визирование первичных ¦ ¦по движению товарно-материальных ¦
¦документов: ----------+-+-¬ценностей (акты, накладные и ¦
¦- накладных ф. 0315006;-+------------¬¦т.д.). ¦
¦- ведомостей выдачи -+------------¬¦¦2. Учитывает товарно-материальные ¦
¦товарно-материальных ¦ Реест𠦦¦ценности согласно приказам ¦
¦ценностей ф. 0504210; ¦ сдачи ¦¦¦Минобороны России по ¦
¦- актов ф. 0306001, ¦ документов ¦+-соответствующим службам войсковой ¦
¦0306003, 0306004, ¦ ф. 0504053 +-части. ¦
¦0315004 и др.; L-----------T-+3. Выписывает: ¦
¦- чековых требований и других ¦ ¦- накладные ф. 0315003 (в 3-х экз.) ¦
¦первичных учетных документов. ¦ ¦- ведомости выдачи товарно- ¦
¦2. Учет и выдача доверенностей ¦ ¦материальных ценностей ф. 0504210; ¦
¦ф. 0504805. ¦ ¦- чековые требования и другие ¦
¦3. Учет товарно-материальных ¦ ¦документы. ¦
¦ценностей в количественном и ¦ ¦4. Ежемесячно не позднее 5-го числа ¦
¦стоимостном выражении. ¦ ¦представляет в ЦБ реестр ф. 0504053 ¦
¦4. Проведение проверок по местам ¦ ¦с приложением всех приходных и ¦
¦учета и хранения товарно- /----+-+----¬расходных документов ¦
¦материальных ценностей / ¦ ----------¬ ¦
¦ Все ¦ -+--------¬¦ ¦
¦ -¬ формы ¦ -+--------¬¦¦ ¦
L-------------------------------+ один +----------------+ ¦++---
¦ экз. ¦ ¦ Заявка +-
--------------------------------+ +----------------+---------+----¬
¦ Начальник склада L--T-T----- Материально ответственное лицо¦
¦1. Выдает товарно-материальные ¦ ¦ (МОЛ) воинских частей ¦
¦ценности по зарегистрированным в ¦ ¦1. Составляет требование-накладную ¦
¦ЦБ: ¦ ¦ф. 0315006 на товарно-материальные ¦
¦- накладным ф. 0315006; ¦ ¦ценности, акт ф. 0306001, 0306003, ¦
¦- ведомостям выдачи товарно- ¦ ¦0306004, 0315004 др. ¦
¦материальных ценностей ¦ ¦2. Получает накладную в ¦
¦ф. 0504210; ¦ ¦соответствующей службе. ¦
¦- чековым требованиям и другим ¦ ¦3. Регистрирует первичные документы ¦
¦документам. ¦ ¦в ЦБ. ¦
¦2. Передает в течение трех дней со¦ ¦4. Получает, хранит, расходует и ¦
¦дня совершения хозяйственной ¦ ¦ведет учет товарно-материальных ¦
¦операции все первичные документы в¦ ¦ценностей. ¦
¦соответствующую службу. ¦ ¦5. В течение трех дней со дня ¦
¦3. В последний день месяца ¦ ¦проведения хозяйственной операции ¦
¦проводится сверка с данными ¦ ¦МОЛ сдает первичные документы в ЦБ. ¦
¦бухгалтерии --------------+¬¦6. Ежеквартально не позднее 10-го ¦
¦ ¦ Все формы 2-йL+-- числа сверяет данные учета с ¦
¦ ¦ и 3-й экз. -T--/ данными централизованной ¦
¦ L-------------T-¦бухгалтерии ¦
L----------------------------------- L-------------------------------------

Организация документооборота при осуществлении основных хозяйственных операций по получению, расходованию, хранению, учету и списанию товарно-материальных ценностей довольствующими службами, материально ответственными лицами и централизованной бухгалтерией войсковой части 00000

Получение (сдача) основных средств, материальных запасов со склада (на склад):

  1. Материально ответственное лицо составляет заявку на получение основных средств, материальных запасов. При сдаче на склад составление заявки необязательно.
  2. Согласно заявке соответствующая служба выписывает требование-накладную (ф. 0315006) в трех экземплярах.
  3. Централизованная бухгалтерия регистрирует выписанную соответствующей службой требование-накладную (ф. 0315006) в книге регистрации и делает на ней соответствующую отметку.
  4. Начальник склада на основании зарегистрированной в централизованной бухгалтерии требовании-накладной (ф. 0315006) производит отпуск (прием) основных средств, материальных запасов.
  5. Материально ответственное лицо по получении (сдаче) основных средств, материальных запасов в течение трех рабочих дней сдает один экземпляр требования-накладной (ф. 0315006) в централизованную бухгалтерию, о чем бухгалтер делает отметку в книге регистрации.

Перемещение основных средств между воинскими частями и подразделениями, материально ответственными лицами внутри подразделений:

  1. Материально ответственное лицо, передающее основное средство, составляет в четырех экземплярах:
  1. Централизованная бухгалтерия регистрирует составленный акт о приеме-передаче объекта основных средств или накладную на внутреннее перемещение объектов основных средств в книге регистрации.
  2. Материально ответственное лицо, получившее основное средство в течение трех рабочих дней после подписания вышеуказанных документов, сдает один экземпляр в централизованную бухгалтерию, о чем бухгалтер делает отметку в книге регистрации и в инвентарной карточке учета основных средств (ф. 0504031) о внутреннем перемещении объекта.

Списание основных средств:

  1. Материально ответственное лицо составляет в четырех экземплярах:
  1. Централизованная бухгалтерия регистрирует составленный акт в книге регистрации. Акт подписывается главным бухгалтером (начальником финансового органа).
  2. Материально ответственное лицо в течение трех рабочих дней по получении утвержденного акта сдает один экземпляр в централизованную бухгалтерию, о чем бухгалтер делает отметку в книге регистрации. На основании утвержденного акта основное средство списывается с учета.

Выдача, списание материальных запасов:

  1. Материально ответственное лицо составляет в трех экземплярах:
  1. Централизованная бухгалтерия регистрирует составленный акт в книге регистрации. Акт подписывается главным бухгалтером (начальником финансового органа).
  2. Материально ответственное лицо в течение трех рабочих дней по утверждении акта сдает один экземпляр в централизованную бухгалтерию с приложением оправдательных документов, о чем бухгалтер делает отметку в книге регистрации. На основании утвержденного акта основное средство списывается с учета.

Передача основных средств другим военным учреждениям:

  1. Материально ответственное лицо, передающее основное средство, составляет в четырех экземплярах:
  1. Централизованная бухгалтерия регистрирует составленный акт в книге регистрации и выдает инвентарную карточку учета основных средств (ф. 0504031) материально ответственному лицу, передающему основное средство, под роспись.
  2. Лицо, ответственное за сдачу техники, в течение трех рабочих дней по прибытии из командировки сдает один экземпляр акта в централизованную бухгалтерию, о чем бухгалтер делает отметку в книге регистрации. На основании утвержденного акта основное средство списывается с учета.

Сверка данных учета централизованной бухгалтерии с данными учета служб воинской части 00000.

Ежемесячно не позднее 5-го числа лица, ответственные за ведение учета в соответствующих службах войсковой части, представляют в централизованную бухгалтерию реестр (ф. 0504053) с прилагаемыми к нему оправдательными документами по приходу и расходу основных средств (материальных запасов) за истекший месяц. Реестр составляется в двух экземплярах. Одновременно представляются книги учета для сверки данных учета централизованной бухгалтерии с данными учета служб. После проведенной в присутствии ответственного лица проверки правильности оформления представленных первичных учетных документов второй экземпляр реестра с подписью руководителя централизованной бухгалтерии возвращается ответственному лицу.

Е.Малюгина

Эксперт журнала

"Силовые министерства и ведомства:

бухгалтерский учет и налогообложение"