Мудрый Экономист

Возмещение НДС нефтяными компаниями: современная арбитражная практика

"Налоги и налогообложение", 2007, N 10

С 1 января 2007 г. правила возмещения НДС были существенно изменены и дополнены. Однако, как показывает анализ арбитражной практики, по настоящее время суды продолжают рассматривать возникшие в прошедшие годы споры о возмещении НДС. Существенная доля выводов, сделанных судами по таким делам, актуальна и в современных условиях. В представленную подборку авторы включили наиболее интересные дела, рассмотренные в кассационных инстанциях в первом полугодии 2007 г. и связанные с возмещением НДС нефтяными компаниями, а также по операциям с нефтью и нефтепродуктами.

В соответствии с положениями ст. ст. 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации возможность возмещения НДС из бюджета ставится в зависимость от наличия реального осуществления хозяйственных операций с реальными товарами, фактической уплаты налога участниками операций.

По результатам камеральной налоговой проверки Закрытого акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" (уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за ноябрь 2005 г.) налоговым органом 25.08.2006 принято решение, которым заявителю отказано в налоговых вычетах по НДС и предложено перечислить неуплаченный НДС.

В решении отражено, что Закрытое акционерное общество "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" предъявляет к вычету НДС, уплаченный поставщику - ОАО "Новокуйбышевский нефтехимический комбинат", которое, в свою очередь, в ноябре 2005 г. в бюджет налоги не уплачивало, налоговую декларацию не сдало, в ноябре 2005 г. ликвидировано арбитражным судом, оплата за услуги произведена векселями. С учетом этих обстоятельств налоговый орган сделал вывод о том, что в действительности хозяйственные операции арендодателем - ОАО "Новокуйбышевский нефтехимический комбинат" - не осуществлялись, в систему поставок и взаиморасчетов вовлечено ликвидированное юридическое лицо, оплата за аренду основных средств произведена векселями третьих лиц, следовательно, схема взаимодействия Закрытого акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" и Открытого акционерного общества "Новокуйбышевский нефтехимический комбинат" указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций.

Закрытое акционерное общество "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области о признании недействительным ее решения от 25.08.2006 N 12-15/4971/28.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 22.02.2007, оставленным без изменения Постановлением апелляционной инстанции от 25.04.2007, в удовлетворении заявленных требований истцу отказано.

Отказывая в признании недействительным решения налогового органа, суды обеих инстанций согласились с выводами налогового органа и исходили из того, что совокупность указанных обстоятельств не позволяет считать условия, предусмотренные нормами налогового законодательства для применения налоговых вычетов и получения права на возмещение НДС из бюджета, выполненными заявителем.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав представителей сторон в судебном заседании, судебная коллегия сочла решение арбитражного суда и Постановление апелляционной инстанции подлежащими оставлению без изменения по следующим основаниям.

В соответствии с положениями ст. ст. 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации возможность возмещения НДС из бюджета ставится в зависимость от наличия реального осуществления хозяйственных операций с реальными товарами, фактической уплаты налога участниками операций.

Оценивая в совокупности обстоятельства, связанные с расчетами с ликвидируемой организацией (ОАО "Новокуйбышевский нефтехимический комбинат"): непродолжительность периода обращения векселей, служащих средством платежа, скоротечность расчетов при условии ликвидации ОАО "Новокуйбышевский нефтехимический комбинат", отсутствие уплаты НДС в бюджет в ноябре 2005 г. контрагентом Общества, с учетом сведений конкурсного управляющего ОАО "Новокуйбышевский нефтехимический комбинат", - суды пришли к обоснованному выводу о наличии в действиях Закрытого акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" признаков недобросовестного поведения при осуществлении хозяйственных операций, подлежащих налогообложению НДС, с ОАО "Новокуйбышевский нефтехимический комбинат" и злоупотребления правом по возмещению налога.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и Определении от 25.07.2001 N 138-О, налогоплательщик, использующий право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

При таких обстоятельствах судебная коллегия признала, что суды обоснованно отказали заявителю в удовлетворении его требований.

(Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 31 июля 2007 г. N А55-18844/2006-54)

Примечание. См. также Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 13 марта 2007 г. N А19-17623/06-40-Ф02-1139/07; Московского округа от 22 января 2007 г. N КА-А40/12376-06; Поволжского округа от 31 мая 2007 г. N А55-10789/06-29; Северо-Западного округа от 12 апреля 2007 г. N А56-28030/04; Уральского округа от 11 апреля 2007 г. N Ф09-2582/07-С2.

Налогоплательщик вправе применить вычеты налога, уплаченного поставщикам за приобретенные товары, и требовать возмещения соответствующей суммы налога независимо от осуществления в том же налоговом периоде подлежащих налогообложению операций, для которых были приобретены эти товары (работы, услуги).

Налоговой инспекцией проведена камеральная проверка представленной Обществом уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2006 г.

На основании книги покупок за I квартал 2006 г. налоговой инспекцией установлено, что принятые к учету товары (работы, услуги) использованы налогоплательщиком для проведения работ по освоению природных ресурсов (геолого-разведочных и вскрышных работ), то есть для собственного потребления. Следовательно, налогоплательщик не имел права на принятие к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной при приобретении указанных товаров (работ, услуг).

Данные обстоятельства послужили основанием для принятия решения от 04.09.2006, которым налогоплательщику отказано в возмещении из федерального бюджета налога на добавленную стоимость, предложено уплатить налог на добавленную стоимость и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Не согласившись с решением налоговой инспекции в данной части, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Решением суда первой инстанции от 8 декабря 2006 г. заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда первой инстанции не проверялись.

В кассационной инстанции не было выявлено оснований для отмены ранее принятого решения.

С учетом содержания ст. 166, пп. 2 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК суд правильно указал, что предъявление сумм налога к вычету связано с приобретением товаров (работ, услуг), их фактической оплатой с учетом налога на добавленную стоимость, а также с целью их приобретения.

Налоговый орган не отрицает того факта, что налогоплательщиком правильно исчислена сумма налога на добавленную стоимость, заявленная им в налоговой декларации за I квартал 2006 г.

Факт уплаты суммы налога поставщикам и принятие товара (работ, услуг) на учет налоговым органом не оспаривается.

Арбитражным судом исследовались счета-фактуры, по которым сумма налога не была принята налоговой проверкой. Представленные счета-фактуры свидетельствуют о приобретении механизмов, деталей, запасных частей, оказании услуг, связанных с проведением работ по освоению природных ресурсов (геолого-разведочных и вскрышных пород), а также приобретении товаров (работ, услуг), связанных с общепроизводственной и общехозяйственной деятельностью.

Согласно Уставу Общество создано в целях получения прибыли, а также для удовлетворения потребностей народного хозяйства и населения в продукции, работах, услугах, обеспечения занятости населения общественно полезным трудом (п. 2.1). Предметом деятельности Общества являются: добыча, обогащение и переработка полезных ископаемых и их реализация; производство геолого-разведочных и буровых работ; бурение скважин на воду, нефть, газ, термальные воды и геолого-разведочных скважин на твердые полезные ископаемые и т.д.; оптовая и розничная торговля, торгово-закупочная деятельность в сфере общественного питания; оказание научно-технических, рекламных, бытовых, консультационных, сервисных услуг, инжиниринг, маркетинг и т.д.; иная не запрещенная законом коммерческая деятельность.

Следовательно, производственный цикл, направленный на реализацию товаров (работ, услуг), представляет собой длительную по протяженности времени деятельность Общества, в которую включается в том числе проведение геолого-разведочных и вскрышных работ, а реализация медной и железной руды является завершающим этапом производственного цикла предприятия, связанным с использованием недр на основе соответствующих лицензий. Поэтому, учитывая специфику промышленного предприятия и направленность его деятельности, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации, представляющие собой протяженную во времени деятельность, направленную на реализацию товаров, результатов выполненных работ и услуг.

При определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, согласно п. 1 ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма налога, исчисленная в соответствии со ст. 166 названного Кодекса, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 названного Кодекса. При этом применение налоговых вычетов не ставится в зависимость от реализации в соответствующем налоговом периоде товаров (работ, услуг), при приобретении которых была уплачена налогоплательщиком сумма налога, подлежащая вычету.

Следовательно, Общество вправе было применить в I квартале 2006 г. вычеты налога, уплаченного поставщикам за приобретенные товары (работы, услуги), при соблюдении условий, предусмотренных ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и требовать возмещения соответствующей суммы налога независимо от осуществления в том же налоговом периоде подлежащих налогообложению операций, для которых были приобретены эти товары (работы, услуги).

В связи с этим вывод налоговой инспекции о необоснованном применении налогоплательщиком вычетов по налогу на добавленную стоимость противоречит ст. ст. 171, 172, 173 и 176 Налогового кодекса Российской Федерации.

(Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15 марта 2007 г. N А78-6710/06-С2-12/361-Ф02-1200/07-С1)

Налоговый орган не имеет оснований для отказа в применении добросовестным налогоплательщиком нулевой ставки по НДС и налоговых вычетов по данному налогу в заявленных к возмещению и вычетам суммах, если все хозяйственные операции подтверждены учетными, финансовыми и перевозочными документами.

Налоговым органом по результатам камеральной проверки представленной Обществом с ограниченной ответственностью "Востокнефть" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за февраль 2006 г. вынесено решение от 20.06.2006, которым признано необоснованным применение налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг). И доначислен НДС, подлежащий уплате в бюджет, по налоговой ставке 18%.

Не согласившись с решением инспекции, Общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Решением суда от 09.02.2007 заявленные Обществом требования удовлетворены на том основании, что представленные налогоплательщиком документы подтверждают факт реально произведенного вывоза припасов с таможенной территории Российской Федерации, получение валютной выручки от инопартнера и, соответственно, право на применение налоговой ставки 0 процентов, в связи с чем отказ в таком праве признан неправомерным.

В апелляционном порядке законность решения суда не проверялась.

В кассационной жалобе налоговый орган, не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, просит судебный акт отменить в связи с неправильным применением норм материального права. По мнению заявителя жалобы, судом не принято во внимание то, что внешнеторговый контракт подписан директором представительства иностранной компании, в нем отсутствует печать иностранного покупателя припасов, доверенность подписана неуполномоченным лицом, то есть контракт на приобретение нефтепродуктов является незаключенным. Кроме того, судом дана неверная правовая оценка тому обстоятельству, что реализация топлива и горюче-смазочных материалов в таможенном режиме перемещения припасов осуществлялась Обществом для судов, находящихся под флагом Российской Федерации, а договоры их фрахтования инопартнером налогоплательщиком не представлены налоговому органу.

Рассмотрев материалы дела, суд кассационной инстанции не нашел возможным удовлетворить жалобу.

Судом установлено, что в качестве документов, подтверждающих вывоз припасов с таможенной территории Российской Федерации морскими судами, ООО "Востокнефть" представило в налоговый орган контракт с иностранной компанией "AZIA SHIPPING HOLDING Limited" от 16.01.2006 N 6, инвойсы, счета-фактуры, выписку по банковскому счету о поступлении валютной выручки от реализации нефтепродуктов, бункерные расписки, подтверждающие доставку и передачу товара на судно "Тумнин", неполную таможенную декларацию с отметками Находкинской таможни "Погрузка разрешена" и "Товар вывезен полностью" с указанием наименования и количества вывезенного товара, а также мемориальные ордера.

Таким образом, учитывая, что факт вывоза припасов налоговым органом не оспаривается, порядок таможенного оформления не вызвал замечаний со стороны таможенного органа, арбитражный суд в соответствии со ст. 71 АПК РФ, исследовав и оценив представленные Обществом документы, сделал правильный вывод о том, что все предъявленные пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ требования к оформлению документов налогоплательщиком соблюдены, в связи с чем у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа Обществу в возмещении спорной суммы налога.

Основанием к отказу в применении ставки 0 процентов по операциям по реализации товара, по мнению инспекции, явилось отсутствие у Общества договоров фрахтования судна, поскольку реализация топлива в таможенном режиме перемещения припасов осуществлялась не иностранной компании, а собственникам судна - российским налогоплательщикам.

Признавая недействительным решение инспекции, суд обоснованно исходил из реальности осуществления хозяйственных операций Обществом, документально подтвержденного факта реализации товаров иностранному лицу и получения оплаты за поставленный товар, в связи с чем пришел к выводу о том, что налогоплательщику не может быть отказано в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость на том основании, что у налогоплательщика отсутствуют договоры фрахтования судна.

Отклоняется довод заявителя жалобы о том, что контракт, подписанный от имени иностранного покупателя директором его представительства, зарегистрированного на территории Российской Федерации, является незаключенным.

Из материалов дела следует, что внешнеторговый контракт от 16.01.2006 N 6 подписан от имени компании "AZIA SHIPPING HOLDING Limited" Шастиным В.И., действующим на основании доверенности от 03.03.2005 со сроком действия до 03.03.2008, выданной инопартнером, на которой проставлен апостиль компетентного органа государства Кипр. При этом сделка по реализации нефтепродуктов в последующем одобрена представляемым лицом, что выразилось в конкретных действиях иностранного покупателя, в частности в оплате приобретенного топлива и горюче-смазочных материалов, что свидетельствует о реальности совершения хозяйственных операций.

Кроме того, указанные выше обстоятельства установлены вступившим в законную силу решением арбитражного суда от 21.11.2006 по ранее рассмотренному делу N А51-11688/2006-37-332 и в силу ч. 2 ст. 69 АПК РФ не подлежат доказыванию вновь при рассмотрении данного дела, в котором участвуют те же лица.

Следовательно, налогоплательщик имеет право на применение ставки 0 процентов в отношении выручки, и у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления НДС.

(Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 11 июля 2007 г. N Ф03-А51/07-2/1598)

  1. Факт представления к налоговой проверке ненадлежащих (с теми же номерами и датами, но относящихся к другим счетам-фактурам) платежных поручений, явившихся следствием технической ошибки по подбору и оформлению документов, не может быть основанием для отказа в возмещении НДС.
  2. В случае перевозки нефти в прямом международном сообщении Россия - Китай, оформленной на международных бланках, утвержденных Соглашением о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС), неправомерным признано требование представления товаросопроводительных документов, оформленных в соответствии с Приказом МПС России от 18.06.2003 N 28 с отметкой таможни "Выпуск разрешен". При наличии письменных доказательств, подтверждающих невозможность представления оригиналов, налогоплательщик вправе представить дубликаты железнодорожных накладных.
  3. Датой оформления грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в режиме экспорта признается дата отметки регионального таможенного органа "Выпуск разрешен" не на временной таможенной декларации, содержащей ориентировочные сведения, заполняемые декларантом предварительно, а на грузовой таможенной декларации, в которой содержится весь объем сведений, подлежащих декларированию.

19.12.2005 Общество подало в инспекцию налоговую декларацию по НДС по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г. и документы, предусмотренные ст. 165 Кодекса.

В указанной налоговой декларации отражена сумма НДС, уплаченная при приобретении товаров (работ, услуг), стоимость которых относится на расходы, принимаемые к вычету при производстве и реализации экспортных контрактов, экспорт которых документально подтвержден.

Для обоснования права на возмещение сумм НДС, уплаченных поставщикам за приобретенные материальные ресурсы (работы, услуги), письмами от 13.02.2006 в инспекцию представлены данные о возмещении НДС за ноябрь 2005 г., расчет суммы возмещения НДС за ноябрь 2005 г. Кроме того, представлены:

В налоговой декларации отражена реализация товаров, помещенных под таможенный режим экспорта.

Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в инспекцию были представлены:

По результатам проверки налоговым органом принято решение о полном отказе в возмещении НДС в связи с необоснованным применением налоговой ставки 0 процентов. В оспариваемом решении претензии к содержанию представленных заявителем документов, обосновывающих налоговые вычеты, не изложены, инспекция не направляла заявителю требование о внесении исправлений в документы, даче разъяснений по вопросам их соотносимости. Налоговый орган, отказывая в подтверждении обоснованности вычетов, сослался на непредставление документов, подтверждающих указанную сумму.

Кроме того, по мнению налогового органа, обязательства по экспортному контракту от 22.08.2004 исполнены в полном объеме в период, заявленный в налоговых декларациях по ставке 0 процентов за май - июль 2002 г., срок действия контракта не распространяется на заявленный Обществом факт экспорта.

При оценке указанного довода суды признали его противоречащим фактическим обстоятельствам дела. Суды установили, что письмом от 13.02.2006 Общество представило в инспекцию не только контракт от 22.08.2004, но и дополнения к нему, которые являются неотъемлемыми частями экспортного контракта и продлевают срок его действия до 28.02.2006. Получение указанных документов инспекцией подтверждается штампом входящей корреспонденции от 15.02.2006 на письме Общества.

Налоговый орган в решении указал, что Обществом не представлены товаросопроводительные документы, оформленные в соответствии с Приказом МПС России от 18.06.2003 N 28 с отметкой таможни "Выпуск разрешен", запрошенные требованием о представлении документов.

Суд признал требование о представлении такого рода документов неправомерным и невыполнимым исходя из следующего.

В данном случае перевозка нефти осуществлена в прямом международном сообщении Россия - Китай и оформлена на международных бланках, утвержденных Соглашением о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС), вступившим в силу с 01.11.1951, сторонами которого выступают в том числе Российская Федерация и Китайская Народная Республика.

В соответствии с условиями, связанными с осуществлением международной перевозки и заполнением перевозочных документов, предусмотренными вышеназванным Соглашением, Общество в качестве товаросопроводительного документа представило дубликаты железнодорожных накладных с отметкой таможенного органа "Товар вывезен".

Пояснения по заполнению накладной СМГС (Приложение N 12.5 к СМГС) не содержат требования о проставлении штампа "Выпуск разрешен" на дубликате железнодорожной накладной - единственном документе, остающемся в распоряжении грузоотправителя.

Приказ МПС России N 28, на который ссылается инспекция, также не содержит указание на передачу грузоотправителю дубликата железнодорожной накладной, содержащего штамп "Выпуск разрешен". Из п. 20 Приказа следует, что указанный штамп проставляется в случаях перевозок на экспорт не в прямом международном сообщении, оформленных на бланках перевозочных документов внутреннего сообщения, тогда как в данном случае перевозка осуществлялась в прямом международном сообщении Россия - Китай.

Довод налогового органа о том, что Обществу необходимо было представить железнодорожные накладные, а не дубликаты железнодорожных накладных, не основан на законе, поскольку в соответствии со ст. 7 Соглашения оригинал железнодорожной накладной сопровождает груз до станции назначения и выдается получателю с грузом, грузоотправителю выдается только дубликат железнодорожной накладной.

Из материалов дела следует, что Обществом представлены в налоговый орган письменные доказательства, подтверждающие невозможность представления оригиналов железнодорожных накладных ввиду непредставления данных документов таможенными органами, а именно:

Таким образом, передача грузоотправителю товаросопроводительного документа, содержащего штамп "Выпуск разрешен", не предусмотрена, в связи с чем довод инспекции о ненадлежащем оформлении дубликата железнодорожной накладной неправомерен.

Ссылка инспекции на то, что Общество не приняло мер к получению копий железнодорожных накладных с надлежащими отметками, противоречит тексту ответа, полученного заявителем от таможни. Таможня сообщила заявителю, что с учетом большого объема работы не располагает соответствующими возможностями по предоставлению копий товаротранспортных накладных.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что штамп "Товар вывезен" проставлен на всех экземплярах дубликатов железнодорожных накладных, представленных инспекции до вынесения оспариваемого решения, что подтверждается копией письма Общества.

Налоговым органом в связи с этим не делается заявления о фальсификации доказательств и недобросовестности налогоплательщика.

В качестве одного из оснований к отказу в возмещении НДС налоговый орган сослался на неправильное определение налоговой базы в связи с пропуском налогоплательщиком 180-дневного срока на подачу документов в налоговый орган с даты оформления региональными таможенными органами грузовых таможенных деклараций на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта.

При отклонении данного довода судебные инстанции исходили из вывода о том, что датой оформления грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в режиме экспорта признается дата отметки регионального таможенного органа "Выпуск разрешен" не на временной таможенной декларации, содержащей ориентировочные сведения, заполняемые декларантом предварительно, а на грузовой таможенной декларации, в которой содержится весь объем сведений, подлежащих декларированию. При этом суды руководствовались положениями ст. 138 Таможенного кодекса Российской Федерации, в соответствии с п. 2 которой после убытия российских товаров с таможенной территории Российской Федерации декларант обязан подать полную и надлежащим образом заполненную таможенную декларацию.

Поскольку полный пакет документов был представлен Обществом в инспекцию 19.12.2005, суды пришли к выводу о том, что утверждение инспекции о пропуске налогоплательщиком установленного п. 9 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации 180-дневного срока не соответствует действительности.

Действительно, налоговое законодательство не предусматривает вида таможенной декларации, дата отметки о выпуске товаров на которой является отправной точкой для исчисления 180-дневного срока представления документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Однако и таможенное законодательство не отдает приоритета в спорной ситуации какой-либо из деклараций - временной или полной.

В данном конкретном случае вывод налогового органа о нарушении заявителем 180-дневного срока представления документов, подтверждающих экспорт товаров, является необоснованным.

Налоговый орган не исследовал при принятии решения временные таможенные декларации с целью установления даты проставления отметки "Выпуск разрешен".

В то же время, как утверждает заявитель и не опровергла инспекция, с дат подачи временных ГТД таможенному органу, указанных в решении инспекции, до представления налоговому органу документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, 180-дневный срок, определяемый с учетом положений п. 9 ст. 167 НК РФ, не истек.

Общество собрало пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, в течение установленного 180-дневного срока, определило налоговую базу в соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ по состоянию на 30.11.2005 и задекларировало ее в налоговой декларации по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г.

Налоговое законодательство не предусматривает срок подачи налоговой декларации по налоговой ставки 0 процентов, отличный от установленного в ст. 174 НК РФ, поэтому представление декларации за ноябрь 2005 г. 19.12.2005 вместе с документами, подтверждающими обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, не свидетельствует о нарушении срока, установленного п. 9 ст. 165 НК РФ, с которым связана необходимость уплатить НДС по налоговой ставке 18%.

Таким образом, оснований для удовлетворения жалобы инспекции в указанной части не имеется.

С учетом изложенного кассационная жалоба инспекции была отклонена.

(Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12 февраля 2007 г. N КА-А40/170-07-1,2)

Налоговый орган, не воспользовавшийся возможностью проверить правильность расчета НДС на основе имеющихся у него документов, не вправе отказать в возмещении налога.

ОАО "ТНК-ВР Холдинг" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично недействительным решения налогового органа от 20.03.2006 N 52/298, в котором организации было отказано в возмещении НДС в связи с наличием искажений в расчетных данных и ошибочностью сделанных налогоплательщиком расчетов по НДС в части доли, относящейся к экспортным поставкам, а также в связи с отсутствием подтверждения факта реальной уплаты сумм налога в тех периодах, в которых фактически получены авансовые платежи.

Налогоплательщик считает, что документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ, были представлены в налоговый орган в полном объеме вместе с налоговой декларацией по налоговой ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г.; нарушений норм ст. ст. 164, 165 НК РФ и противоречий между представленными документами не выявлено. Применение налоговой ставки 0 процентов по операциям реализации товаров (работ, услуг) на экспорт обоснованно.

Решением суда от 26.09.2006 заявленные требования удовлетворены на основании ст. ст. 169, 171, 172, 176 НК РФ.

Постановлением от 02.02.2007 Девятого арбитражного апелляционного суда решение отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суд кассационной инстанции считает, что постановление апелляционного суда подлежит отмене на основании ч. 3 ст. 286, п. 5 ч. 1 ст. 287, ч. 1, 2 ст. 288 АПК РФ с оставлением в силе решения суда, поскольку судом апелляционной инстанции неправильно применены нормы материального права и выводы суда о применении нормы права не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В Постановлении сделан вывод об отсутствии возможности по представленным Обществом документам установить взаимосвязь между суммами налоговых вычетов и оборотами по реализации на экспорт товаров (работ, услуг), отраженными в налоговой декларации, поскольку имеются несовпадения в показателях оборотной ведомости по счету 199100510, таблиц "отгрузка собственных нефтепродуктов на экспорт" и "распределение НДС, оплаченного по переработке нефтепродуктов на экспорт".

Данный вывод суда не соответствует материалам дела.

В соответствии с п. 3.6 положения об учетной политике ОАО "ТНК-ВР Холдинг" для целей налогообложения на 2005 г., утвержденной приказом от 31.12.2004 N 2, суммы НДС, уплаченные продавцам товарно-материальных ценностей и поставщикам работ и услуг, непосредственно использованных при производстве и реализации экспортных товаров, учитываются по дебету счета 19 обособленно. Эти суммы принимаются к вычету по мере подтверждения экспорта вышеуказанных товаров (работ, услуг). У заявителя для учета НДС по экспорту, рассчитанного по методике, предусмотрен субсчет 199100510, на котором учитывается весь уплаченный НДС, в то время как в таблицах "отгрузка собственных нефтепродуктов на экспорт" и "распределение НДС, оплаченного по переработке нефтепродуктов на экспорт" отражается только НДС, в отношении которого в отчетном периоде подтверждено право на применение налоговой ставки 0 процентов.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, в инспекцию были представлены не только расчеты сумм возмещаемого НДС, но также и расчеты коэффициентов переработки и коэффициентов доли НДС по продукции, отгруженной на экспорт и внутренний рынок. Таким образом, ответчик, располагая учетной политикой заявителя и соответствующими расчетами НДС, имел возможность проверить правильность расчета НДС, заявленного к возмещению в спорном периоде, что им сделано не было; контррасчет не представлен.

Кроме того, суд первой инстанции правильно указал, что в оспариваемом решении налоговый орган указывает на несовпадения в расчетах, не указывая, каким образом эти несовпадения повлияли на заявленную к возмещению сумму НДС.

Вывод апелляционного суда о законности отказа в возмещении НДС по авансовым платежам вследствие непредставления книг продаж за февраль, март и декабрь 2004 г. является несостоятельным. Книги продаж инспекцией в порядке ст. 88 НК РФ не запрашивались и были представлены заявителем в материалы дела. Вместе с тем книги продаж не являются документами, свидетельствующими об уплате НДС, исчисленного с поступивших авансовых платежей.

(Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 3 апреля 2007 г. N КА-А40/2145-07)

  1. Довод налогового органа о том, что из представленных документов следует, что сумма поступивших денежных средств превышает сумму выручки, указанную в налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов, не может являться основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговой ставки.
  2. Отсутствие указания в ГТД заявителя не опровергает участие налогоплательщика в процессе экспорта товара, подтвержденного пакетом документов, предусмотренных п. 4 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации.
  3. Из текста ст. ст. 164, 165, 171, 176 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что возникновение у налогоплательщика-экспортера права на возмещение суммы налога на добавленную стоимость связано с получением информации о поступлении денежных средств из кредитных организаций, с внесением сведений в электронную базу данных, при условии выполнения требований ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между ЗАО "Фоско" и ОАО "Тюменская нефтяная компания" (экспортер нефти) был заключен договор от 31.12.2003 на транспортно-экспедиторское обслуживание товаров и транспортных средств в Новороссийском порту. По договору ЗАО "Фоско" (экспедитор) привлекло к исполнению части своих обязанностей экспедитора ООО "Крокус Альянс" (заказчик).

18.03.2005 заявителем в налоговый орган была подана налоговая декларация по НДС по налоговой ставке 0 процентов за февраль 2005 г. и представлен пакет документов в соответствии со ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, подтверждающий право на применение налоговой ставки 0 процентов.

Налоговые вычеты не заявлялись.

По результатам рассмотрения представленных документов инспекцией вынесено решение, в котором признано необоснованным применение налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов по реализации работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортированных за пределы территории Российской Федерации товаров, организация привлечена к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, и ей предложено уплатить НДС, пени и штраф, внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

По мнению налоговой инспекции, из представленных документов следует, что:

Оценив в совокупности представленные заявителем в суд ГТД, коносаменты, поручения на погрузку, банковские выписки, платежные поручения, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о представлении налогоплательщиком полного пакета надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных п. 4 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов по НДС за февраль 2005 г. по указанной в налоговой декларации сумме реализации товаров (работ, услуг).

Довод налогового органа о том, что из представленных документов следует, что сумма поступивших денежных средств превышает сумму выручки, указанную в налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за февраль 2005 г., не может являться основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговой ставки 0 процентов по НДС за спорный период и объясняется тем, что оплата по договору производилась в соответствии с графиком платежей, при этом в спорном периоде реализация заявлена в пределах сумм поступивших денежных средств от оплаты за оказанные услуги, по которым были собраны документы, предусмотренные ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

То обстоятельство, что на представленных в налоговый орган на проверку копиях грузовых таможенных деклараций отсутствовали отметки таможенных органов, подтверждающие вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, вызвано тем, что ввиду технической неточности заявителем копии представленных в инспекцию ГТД были выполнены без оборотной стороны.

В материалы дела Обществом представлены копии ГТД с отметками таможенных органов "Выпуск разрешен" и "Товар вывезен", подтверждающие реальный вывоз товара в режиме экспорта за пределы таможенной территории Российской Федерации, и копии товаросопроводительных документов.

В кассационной жалобе налоговый орган ссылался на то, что в представленных ГТД заявитель не указан.

Данное обстоятельство не опровергает участия Общества в процессе экспорта товара, подтвержденного пакетом документов, предусмотренных п. 4 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, сопоставление которых позволило суду первой инстанции сделать вывод о том, что заявителем были оказаны услуги в том объеме, в котором они были возложены на него договором.

Так, согласно поручению на погрузку, исполненному ООО "Крокус Альянс", указан номер временной ГТД, количество поданного к погрузке товара составило 1079,110 тонн. Указанному поручению на погрузку соответствует коносамент.

Аналогичным образом прослеживается связь между представленными налогоплательщиком ГТД, коносаментами и поручениями на погрузку. При этом в каждой ГТД имеется ссылка на номер временной ГТД, указанной в поручении на погрузку, и ссылка на номер коносамента.

Ссылка Инспекции на то, что в коносаментах не указаны порты разгрузки, что является нарушением пп. 4 п. 4 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, не соответствует действительности, поскольку в представленных налоговому органу и в материалы дела коносаментах имеются указания в соответствующей графе на порты разгрузки, находящиеся за пределами таможенной территории Российской Федерации.

Данное обстоятельство установлено судом первой инстанции и отражено в обжалуемом решении.

Доводы налогового органа о том, что на момент принятия оспариваемого решения Инспекции не был получен ответ на запрос в ОАО АКБ "Автобанк-Никойл" для подтверждения факта поступления выручки на счет заявителя от ООО "Фоско", а также о том, что согласно ответу из Новороссийской таможни спорные ГТД отсутствуют в электронной базе данных товаров, вывезенных с территории Российской Федерации, не могут быть приняты во внимание судом кассационной инстанции, поскольку из буквального текста ст. ст. 164, 165, 171, 176 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что возникновение у налогоплательщика-экспортера права на возмещение суммы налога на добавленную стоимость связано с получением информации о поступлении денежных средств из кредитных организаций, с внесением сведений в электронную базу данных, при условии выполнения требований ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик не несет ответственности за действия третьих лиц, в том числе кредитных организаций и таможенных органов. При этом судом установлено, что налоговым органом не сделано заявления о недобросовестности налогоплательщика и о фальсификации доказательств.

(Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 6 марта 2007 г. N КА-А40/955-07)

Факт взаимосвязи поставки (произведения, оказания) товаров (работ, услуг) с реализацией нефти в таможенном режиме экспорта, обязательной по смыслу п. 3 ст. 172 и п. 4 ст. 176 НК РФ для возмещения налога в сумме, уплаченной поставщикам, может быть доказан оборотным балансом налогоплательщика, свидетельствующим об отсутствии оборотов по внутреннему рынку в спорном налоговом периоде.

НДС, в том числе в спорной сумме, заявлен налогоплательщиком к возмещению в связи с применением налоговой ставки 0 процентов при исчислении налога за сентябрь 2005 г. в отношении реализации нефти в таможенном режиме экспорта и соответствующих налоговых вычетов.

Проверяя законность решения инспекции от 20.01.2006 в оспариваемой части и обоснованность заявления к возмещению НДС за сентябрь 2005 г., арбитражный суд первой инстанции установил на основании оспариваемого в части решения налогового органа правомерность применения заявителем налоговой ставки 0 процентов при исчислении налога в отношении операций по реализации нефти в таможенном режиме экспорта и соответствие документов (в том числе спорных счетов-фактур), представленных в подтверждение уплаты спорной суммы налога поставщикам, соответствующим требованиям НК РФ (в том числе ст. 169 Кодекса), что налоговым органом не оспаривается, а также установил подтверждение налогоплательщиком в установленном законом порядке (п. п. 1 и 3 ст. 172 НК РФ) обоснованности принятия к вычету НДС, в связи с чем пришел к выводу о наличии у Общества права на возмещение указанной суммы налога и, как следствие, незаконности решения инспекции в соответствующей части.

При этом судом обоснованно признан несостоятельным довод инспекции об отсутствии взаимосвязи поставки (произведения, оказания) товаров (работ, услуг) поставщиками Общества согласно представленным налогоплательщиком счетам-фактурам с общей суммой НДС с реализацией нефти в таможенном режиме экспорта. Взаимосвязь поставленных (произведенных, оказанных) товаров (работ, услуг) с реализацией налогоплательщиком собственно нефти налоговым органом при рассмотрении дела арбитражным судом первой инстанции не оспаривалась, о чем указано в обжалуемом решении суда, а также в протоколе судебного заседания по данному делу, в связи с чем такая взаимосвязь обоснованно признана судом установленной (ч. 3 ст. 70 АПК РФ).

Факт взаимосвязи поставки (произведения, оказания) товаров (работ, услуг) с реализацией нефти в таможенном режиме экспорта, обязательной по смыслу п. 3 ст. 172 и п. 4 ст. 176 НК РФ для возмещения налога в сумме, уплаченной поставщикам, установлен судом со ссылкой на имеющийся в материалах дела оборотный баланс налогоплательщика, свидетельствующий об отсутствии оборотов по внутреннему рынку в спорном налоговом периоде при неоспаривании указанного обстоятельства налоговым органом, что отражено в решении суда и в протоколе судебного заседания, а также с учетом установленной судом на основании решения инспекции и экспортной реализации нефти в этом периоде.

(Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 19 апреля 2007 г. N КА-А40/2705-07)

  1. Оплата оказанных услуг третьему лицу не лишает налогоплательщика права на вычет по НДС.
  2. Использование для оплаты товаров (работ, услуг) заемных средств не является основанием для отказа в применении налогового вычета по таким товарам, поскольку Общество фактически понесло реальные затраты на уплату и сумм налога в составе его стоимости.

Налоговая инспекция провела камеральную проверку налоговой декларации Общества по НДС по налоговой ставке 0 процентов за сентябрь 2004 г., а также пакета документов, представленных в соответствии со ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации. По результатам проверки налоговой инспекцией принято решение от 20.01.2005 об отказе в возмещении НДС.

Общество, не согласившись с названным решением налогового органа, обратилось с жалобой на решение налоговой инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю.

По результатам рассмотрения жалобы Общества Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю приняло решение от 24.02.2005 о частичном удовлетворении жалобы Общества.

Общество обратилось в арбитражный суд в соответствии со ст. ст. 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции в части отказа в возмещении НДС.

Решением от 27.12.2006 суд признал недействительным решение налоговой инспекции от 20.01.2005. Суд обязал налоговую инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества. В остальной части заявления производство прекращено в связи с отказом от требований. Судебный акт мотивирован тем, что Общество надлежаще подтвердило право на возмещение налога на добавленную стоимость. Налоговая инспекция не представила доказательств недобросовестности Общества как налогоплательщика. Общество как налогоплательщик добросовестно исполнило свою обязанность по уплате НДС в составе цены на нефть в полном объеме, что подтверждается платежным поручением. Отсутствие договорных отношений у ОАО "АК "Транснефть" непосредственно с Обществом, с одной стороны, и хозяйственные связи с поставщиками Общества - с другой, не порождают правовых оснований для выставления в адрес Общества счетов-фактур на транспортировку нефти от ОАО "АК "Транснефть". Использование для оплаты товаров (работ, услуг) заемных средств не является основанием для отказа в применении налогового вычета по таким товарам, поскольку Общество фактически понесло реальные затраты на уплату и сумм налога в составе его стоимости.

Постановлением апелляционной инстанции от 19.04.2007 решение суда в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 20.01.2005 N 107 ДСП в части отказа в возмещении НДС за сентябрь 2004 г. отменено, в этой части в удовлетворении требований отказано. Суд указал, что нефть, приобретенная у ОАО "Сургутнефтегаз", учтена в деятельности, облагаемой по внутреннему рынку. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит судебные акты отменить. Заинтересованное лицо указывает, что в рассматриваемых сделках на момент перечисления средств в адрес ОАО "АК "Транснефть" у сторон не имелось оснований проводить операции по переводу долга в связи с отсутствием взаимных задолженностей до фактического оказания транспортных услуг. В качестве налогоплательщика было указано лицо, не осуществляющее действий по оказанию услуг и фактически не получившее оплату за оказанные услуги, что ставит под сомнение уплату оспариваемых сумм в бюджет. В силу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О нельзя поставить к вычету налог по поставкам, за которые Общество расплатилось заемными средствами или имуществом до погашения займа, то есть до момента реального возврата долга. Общество на момент проверки заемные средства не возвратило. Общество не понесло реальных затрат, так как фактическим источником прибыли по данным сделкам является сумма НДС, поставленная Обществом к возмещению.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Право налогоплательщика на возмещение из бюджета суммы налога, уплаченного поставщику экспортированного впоследствии товара, возникает на основании счетов-фактур, выставленных и составленных в соответствии с установленными законодательством требованиями документов, подтверждающих уплату суммы указанного налога поставщику, а также реально произведенного экспорта именно тех товаров, которые были приобретены у этого поставщика, и оплаты иностранным покупателем экспортного товара, на что обоснованно указал суд.

Принимая решение, суд исходил из того, что по условиям договоров поставки нефти, заключенных Обществом с ЗАО "Российский нефтяной экспорт", ООО "Актэст", ОАО "Сургутнефтегаз", поставщики обязались за счет покупателя (Общества) организовать транспортировку нефти от узла учета производителя до ООО "Афипский НПЗ" по системе магистральных нефтепроводов ОАО "АК "Транснефть". Оплату транспортных услуг и услуг по диспетчеризации Общество производило непосредственно ОАО "АК "Транснефть" на основе перевыставленных поставщиками счетов-фактур и во исполнение финансовых поручений продавцов нефти. В платежных поручениях на оплату услуг делалась ссылка на конкретные задания и на платеж ОАО "АК "Транснефть".

Суд, сославшись на то, что нормы Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие основания и порядок для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению, не связывают возможность применения названных норм налогового законодательства с осуществлением расчетов, при котором погашение задолженности перед поставщиком товаров (работ, услуг) осуществляется путем перечисления денежных средств исключительно поставщику, сделал вывод о том, что оплата оказанных услуг третьему лицу не лишает налогоплательщика права на вычет по НДС.

Указанный вывод является правильным и соответствует нормам налогового и гражданского законодательства.

Ссылка налоговой инспекции в жалобе на то, что судом не учтено, что Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность принятия к вычету НДС в случае, когда товары (работы, услуги) реализуются от имени одного лица, а оплата их стоимости осуществляется в адрес третьих лиц только при условии проведения взаимозачетной операции по переводу долга, несостоятельна, поскольку в рассматриваемых сделках на момент перечисления средств ОАО "АК "Транснефть" у сторон отсутствовали взаимные задолженности до фактического оказания услуг.

Довод налогового органа о том, что в отношениях с Обществом поставщики нефти не реализуют услугу по транспортировке нефти, а фактически перевыставляют стоимость услуг по транспортировке нефти для Общества по выставленным счетам-фактурам от ОАО "АК "Транснефть", тогда как перевыставление счетов-фактур по договору купли-продажи не предусмотрено ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, был предметом всестороннего исследования суда, ему дана надлежащая правовая оценка.

Суд всесторонне и полно исследовал все представленные сторонами доказательства и сделал правильный вывод о соответствии счетов-фактур требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации и об их выставлении с соблюдением срока, предусмотренного п. 3 ст. 168 Кодекса.

Согласно толкованию норм права, содержащемуся в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 N 3-П, к вычету могут быть предъявлены суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам, то есть реальные затраты налогоплательщика (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

Из разъяснения Конституционного Суда Российской Федерации, содержащегося в Определении от 04.11.2004 N 324-О, и Определения от 08.04.2004 N 169-О не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма НДС уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности, денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа).

Право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем.

Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О основывается на необходимости дифференциации различных ситуаций, выявления случаев, когда имеет место недобросовестное осуществление налогоплательщиком своих прав и обязанностей.

Поэтому для признания тех или иных сумм НДС фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на уплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно являются ли расходы на уплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика.

Как видно из материалов дела и установлено судом, Общество использовало в качестве оплаты приобретаемых товаров заемные денежные средства. Суд установил, что денежные средства, полученные по договору займа, Обществом возвращены в сроки, предусмотренные договорами займа.

Кроме того, суд в результате подробного исследования всех обстоятельств дела обоснованно сделал вывод о том, что совокупность представленных Обществом документальных доказательств исключает наличие обстоятельств, свидетельствующих о создании Обществом схемы расчетов, направленных на получение неправомерной налоговой выгоды, либо схемы по уходу от уплаты НДС.

Налоговая инспекция не представила суду доказательства, подтверждающие недобросовестность Общества.

При таких обстоятельствах основания для отмены постановления апелляционной инстанции отсутствуют.

(Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31 июля 2007 г. N Ф08-4601/2007-1795А)

Невозможность встречной проверки поставщика налогоплательщика-заявителя сама по себе не является основанием к отказу в возмещении налога.

ЗАО "МХК Лаверна-Нефтегазстрой" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России N 29 по г. Москве о признании частично недействительным решения от 20.09.2006 в части отказа в возмещении НДС по ставке 0% при камеральной проверке декларации за май 2006 г. при экспорте товара и обязании возместить НДС путем зачета.

Решением от 16.01.2007 требования удовлетворены, так как оспариваемый акт противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации. Постановлением от 20.03.2007 апелляционного суда решение оставлено без изменения по тем же мотивам.

Проверив законность обжалованных судебных актов, суд не находит оснований для их отмены в связи с отсутствием нарушений норм материального и процессуального законов, влекущих это последствие.

Невозможность встречной проверки поставщика заявителя - ООО "Оптснаб" сама по себе не является основанием к отказу в правомерности применения ставки НДС 0% и возмещению налога (ст. ст. 165, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации).

(Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 29 мая 2007 г. N КА-А40/4673-07)

Примечание. См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14 июня 2007 г. N Ф09-4075/07-С2 (отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих уплату налога в бюджет контрагентом поставщика, не может являться основанием для отказа в возмещении из бюджета НДС, так как условная зависимость возникновения у покупателя товара права на возмещение из бюджета НДС, уплаченного поставщикам, от исполнения непосредственным поставщиком или иными предыдущими продавцами этого товара своих обязанностей уплаты полученного НДС в бюджет действующим законодательством не установлена).

  1. Налоговое законодательство, определяющее порядок возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, не предусматривает подтверждение фактической уплаты налога в бюджет поставщиком материальных ресурсов в качестве обязательного условия возмещения данного налога.
  2. Выводы налогового органа о недобросовестности налогоплательщика не могут быть основаны на предположениях. Именно на налоговом органе лежит обязанность доказать недобросовестность налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на применение налоговых вычетов.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары по результатам камеральной проверки обоснованности применения налоговой ставки 0% по налоговой декларации ООО "НефтеПромОборудование-Поволжье" за июнь 2006 г., представленной в налоговую инспекцию с приложением документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, вынесено решение от 19.10.2006 о подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, а также об отказе ООО "НефтеПромОборудование-Поволжье" в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, предъявленной налогоплательщику и уплаченной им при приобретении товаров (работ, услуг) в размере 359 141 руб.

Основанием отказа в возмещении суммы налога, предъявленной налогоплательщику и уплаченной им при приобретении товара для перепродажи на экспорт, послужило то, что данные счета-фактуры содержат недостоверную информацию и оформлены с нарушением требований п. п. 5, 6 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, указав, что по результатам встречной проверки ООО "Астра" по указанному в счетах-фактурах адресу налогоплательщик не значится.

Не согласившись с вынесенным решением налогового органа в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, Общество обжаловало его в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что выставленные ООО "Астра" счета-фактуры не соответствуют требованиям, предъявляемым к их оформлению ст. 169 Налогового кодекса РФ, так как согласно полученным в результате встречной проверки сведениям ООО "Астра" по указанному в счете-фактуре адресу не значится. В результате обследования юридического адреса ООО "Астра" Инспекцией Федеральной налоговой службы по Волжскому району Самарской области было установлено, что по обследованному адресу расположен жилой частный дом, принадлежащий на праве собственности Казакову Алексею Петровичу. Учредителем и директором ООО "Астра" Казаков А.П. не является, отношения к организации не имеет, договоры аренды не заключались. Следовательно, показатели адреса поставщика ООО "Астра", указанные в счетах-фактурах, являются недостоверными.

Судебная коллегия полагает, что судами дана неправильная правовая оценка фактическим обстоятельствам дела.

НК предусматривает налоговый вычет по реальным хозяйственным операциям с реальными товарами. Как следует из материалов дела, налогоплательщик подтвердил свое право на применение налоговой ставки 0 процентов, представив полный пакет документов в соответствии с действующим законодательством. Обстоятельства экспорта, получение истцом экспортной выручки и оплата истцом своему поставщику стоимости экспортированного товара, в том числе налога на добавленную стоимость, налоговым органом не оспариваются.

Отсутствие поставщика по юридическому адресу не является достаточным основанием для вывода о недобросовестности налогоплательщика, предъявившего к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный по сделкам с данным поставщиком.

Каждое юридическое лицо является самостоятельным налогоплательщиком и несет ответственность по нормам налогового законодательства.

В силу п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации презумпция добросовестности налогоплательщика означает, что, пока налоговый орган не докажет обратное, налогоплательщик считается добросовестно выполнившим свои обязанности.

Выводы налогового органа о недобросовестности налогоплательщика не могут быть основаны на предположениях. Именно на налоговом органе лежит обязанность доказать недобросовестность налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на применение налоговых вычетов.

Данная позиция нашла отражение в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, от 16.10.2003 N 329-О.

Налоговым органом в соответствии со ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлены доказательства, свидетельствующие о недобросовестности Общества и злоупотреблении им правом при применении налоговых вычетов.

Обстоятельства, установленные налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, в данном случае не могут являться основанием для отказа в применении налогового вычета, поскольку налоговым органом не опровергается наличие операций по приобретению товаров, в отношении которых заявлены налоговые вычеты.

Налоговое законодательство, определяющее порядок возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, не предусматривает подтверждение фактической уплаты налога в бюджет поставщиком материальных ресурсов в качестве обязательного условия возмещения данного налога. Контроль за исполнением поставщиками товаров обязанностей по своевременной уплате налогов в бюджет возложен на налоговые органы. Нарушение поставщиками этих обязанностей является основанием для применения к ним налоговыми органами мер, предусмотренных налоговым законодательством.

При таких обстоятельствах судебные акты подлежат отмене в связи с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела и неправильным применением норм материального права.

(Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 июля 2007 г. N А55-18762/2006-51)

  1. Формальное соблюдение требований, установленных ст. ст. 164, 165, 171, 172, 176 Кодекса, не влечет за собой безусловное возмещение налогоплательщику сумм НДС, если при исполнении налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов выявлена недобросовестность налогоплательщика, то есть отсутствие доказательств реального приобретения и экспорта товара.
  2. Документы, указанные в ст. 165 НК РФ, должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях, которые исключают идентификацию полученного налогоплательщиком и впоследствии поставленного им на экспорт товара.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления, уплаты и перечисления НДС за период с 01.01.2002 по 31.07.2002, по результатам которой составлен акт от 13.07.2005 N 1 и вынесено решение от 12.08.2005 N 2 об отказе в привлечении Общества к налоговой ответственности.

Указанным решением Обществу доначислен НДС и начислены пени.

Основанием для доначисления Обществу НДС послужил вывод налогового органа о неподтверждении в установленном порядке обоснованности применения ставки 0% и неправомерном применении налоговых вычетов.

Полагая, что данный ненормативный акт принят незаконно, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения частично недействительным. По мнению Общества, право на вычет по НДС в оспариваемой сумме подтверждено им в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах; нарушения в оформлении счетов-фактур не являются существенными и лишающими налогоплательщика права на возмещение налога. Кроме того, расчет вычетов по НДС, произведенный налоговым органом по собственной методике, отличной от методики налогоплательщика, является неполным и приводит к необоснованному и незаконному занижению сумм вычетов по НДС, на которые налогоплательщик имеет право.

Суд первой инстанции, частично отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из следующего. Обществом нарушены требования, установленные ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), при применении ставки НДС 0% по продукции, отгруженной по грузовой таможенной декларации (далее - ГТД), поскольку налогоплательщиком не представлены товарно-сопроводительные документы. Обществом не доказана правомерность заявленных налоговых вычетов в конкретном размере и в определенные периоды в силу ненадлежащего оформления первичных учетных документов. Порядок расчета сумм налоговых вычетов, указанных в налоговых декларациях Общества по НДС, не соответствует положениям гл. 21 Кодекса, поскольку не обеспечивает определение сумм налога по расходам, фактически относящимся к экспортируемой продукции.

Отменяя решение суда первой инстанции и признавая соответствующим действующему законодательству решение инспекции, суд апелляционной инстанции исходил из фиктивности хозяйственных операций, связанных с поставкой и экспортом товара, и их документального оформления.

Выводы суда апелляционной инстанции являются правильными и соответствуют материалам дела.

Судами установлена и инспекцией в ходе проверки выявлена недобросовестность Общества при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов.

Из представленных в дело доказательств видно, что Обществом в нарушение положений ст. ст. 153, 164, 165 Кодекса систематически повторно заявлялась выручка по налоговой ставке 0%, в бухгалтерском учете велся учет выручки, поступившей от комиссионеров, а не от инопартнеров; не представлен полный пакет документов, подтверждающих правомерность применения ставки 0%, отсутствует последовательность в отражении в бухгалтерском учете счетов-фактур, учет платежей, поступивших от комиссионеров, ведется не в соответствии с назначением платежа, указанного в платежных документах, момент отражения в декларациях экспортных отгрузок осуществляется в нарушение п. 9 ст. 167 Кодекса, расчеты между участниками сделок осуществлялись через расчетные счета, открытые в одном банке, расчеты между комиссионерами и поставщиками произведены посредством передачи векселей, доказательств получения которых налогоплательщиком не имеется.

Представление налогоплательщиком налоговому органу документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения им налоговой ставки 0% и налоговых вычетов при экспортных операциях. По смыслу ст. 165 Кодекса эти документы должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях, которые исключают идентификацию полученного налогоплательщиком и впоследствии поставленного им на экспорт товара.

В силу обязательных требований Кодекса налогоплательщик должен представить в налоговую инспекцию не только грузовую таможенную декларацию, но и соответствующий этой декларации транспортный, товаросопроводительный и (или) иной аналогичный по характеру внесенных в него сведений документ с необходимыми отметками таможенных органов, подтверждающими вывоз товара, на каждом из таких документов.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что Обществом не представлены копии транспортных, товаросопроводительных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Представленные налогоплательщиком инвойс от 06.11.2001 и письмо Сортавальской таможни от 27.06.2006 не являются транспортными или товаросопроводительными документами и не содержат данных о перевозчике товара, способе перевозки, характеристик вывозимого товара и другой необходимой информации.

Таким образом, решение налогового органа в части выводов о необоснованном применении налогоплательщиком ставки 0% в налоговых декларациях по НДС за январь 2002 г. и за март 2002 г. обоснованно признано судами правомерным.

Кроме того, основанием для налоговых вычетов являются только надлежащим образом оформленные первичные учетные документы, которые, в свою очередь, должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, производимые организацией.

Судами установлены и не опровергаются материалами дела факты неподтверждения Обществом оплаты спорных счетов-фактур, поскольку в нарушение требований налогового законодательства, законодательства о бухгалтерском учете налогоплательщиком учтена оплата счетов-фактур платежными поручениями с иным назначением платежа, имеются разночтения в датах счетов-фактур, в аналитическом учете Общества операции отражаются непоследовательно в иные периоды, что влечет недоказанность правомерности заявления налоговых вычетов в конкретном размере и в определенные периоды.

Таким образом, совокупностью указанных обстоятельств подтверждается отсутствие надлежащим образом оформленных первичных документов, подтверждающих оплату рассматриваемых счетов-фактур и право на соответствующие суммы налоговых вычетов в определенных налоговых периодах, а также наличие недобросовестности в действиях Общества как налогоплательщика.

Основанием для доначисления Обществу НДС в сумме 517 530 руб. и соответствующих сумм пеней послужил вывод налогового органа о применении налогоплательщиком неверной методики распределения налоговых вычетов по экспорту и внутреннему рынку при поставке нефти.

Пункт 3 ст. 172 Кодекса содержит не специальные правила определения суммы вычетов по экспортным операциям, а дополнительные условия, при соблюдении которых налогоплательщик вправе заявить вычеты по таким операциям.

При установлении того, подлежат ли суммы уплаченного поставщикам налога на добавленную стоимость включению в вычеты по операциям реализации товаров, отражаемых в отдельной налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов, налогоплательщикам следует руководствоваться общими положениями ст. ст. 171 и 172 Кодекса.

Следовательно, налогоплательщик не только обязан отдельно определить и в отдельной декларации отразить налоговую базу и налог по операциям реализации товаров, облагаемых налоговой ставкой 0%, но и не может уменьшить указанную в этой декларации сумму налога на те вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, включенных в данную декларацию.

Как следует из материалов дела, при расчете налоговых вычетов по итогам налогового периода налогоплательщиком из общей суммы НДС выделялась сумма налога, приходящаяся на экспорт, исходя из графиков транспортировки нефти на экспорт через систему нефтепроводов, что составляло примерно 30% от общего объема добываемой нефти. На эту сумму выборочно подбирались счета-фактуры, и формировалась отдельная книга покупок, итоговые суммы которой включались в налоговую декларацию по НДС за соответствующий налоговый период.

Таким образом, применяемый Обществом порядок определения размера налоговых вычетов не соответствует положениям гл. 21 Кодекса, поскольку позволяет ему предъявлять к вычету по операциям реализации товаров на экспорт НДС за материальные ресурсы, которые оплачены Обществом поставщикам и приняты им к учету уже после вывоза товаров в режиме экспорта. Между тем эти материальные ресурсы не могут считаться приобретенными для осуществления операций, уже завершенных на момент приобретения таких ресурсов.

Обществом не представлено документально обоснованного расчета налоговых вычетов по НДС как по операциям на внутреннем рынке, так и по экспортным операциям.

Поскольку сумма вычетов определена Обществом с нарушением требований, установленных гл. 21 Кодекса, решение инспекции об отказе в возмещении этой суммы следует признать правомерным.

(Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 19 февраля 2007 г. N Ф09-800/07-С2)

Если налогоплательщик не собрал все необходимые документы в течение 180 дней, то он обязан перечислить в бюджет НДС по внутренней ставке, а затем представить декларацию с заявленным НДС к вычету в общеустановленном порядке. При этом налоговая декларация должна быть представлена не в тот налоговый период, когда товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации, а за последний период, который истек на момент представления декларации.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом налоговой декларации по НДС по ставке 0% за июнь 2005 г., по результатам которой налоговым органом вынесено решение. Указанным решением Обществу отказано в возмещении НДС, поскольку имеет место расхождение сумм валютной выручки, показанной в представленной налогоплательщиком декларации и полученной налоговым органом по результатам проведения проверки, необоснованное указание в счетах-фактурах ставки 20% вместо нулевой ставки.

Полагая, что решение налогового органа принято незаконно, Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании его недействительным.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требования Общества, сослались на неправомерность действий инспекции, указав, что налогоплательщиком соблюдены все предусмотренные законом условия для возмещения НДС при использовании ставки 0%.

Выводы судов обеих инстанций являются правильными, соответствуют материалам дела и действующему законодательству.

Основанием для отказа в возмещении Обществу НДС послужило указание в счетах-фактурах ставки 20% (действовавшей в Российской Федерации в 2003 г.) вместо ставки 0%. При этом налоговый орган полагает, что в данном случае налогоплательщиком нарушены требования, установленные ст. 169 Кодекса, порядок заполнения счетов-фактур.

Согласно п. 9 ст. 167 Кодекса в случае, если полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса, не собран на 181-й календарный день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 настоящей статьи, если иное не предусмотрено настоящим пунктом. В случае если полный пакет документов, предусмотренных п. 5 ст. 165 настоящего Кодекса, не собран на 181-й календарный день со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов, свидетельствующей о помещении товаров под таможенный режим экспорта или таможенный режим международного таможенного транзита либо свидетельствующей о помещении вывозимых с таможенной территории Российской Федерации продуктов переработки под процедуру внутреннего таможенного транзита, момент определения налоговой базы по указанным работам, услугам определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 настоящей статьи.

Вместе с тем, если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 Кодекса.

Статьей 176 Кодекса установлен порядок возмещения налога, уплаченного по действующей на территории Российской Федерации ставке в общем порядке.

Таким образом, судами сделан обоснованный вывод о том, что если налогоплательщик не собрал все необходимые документы в течение 180 дней, то он обязан перечислить в бюджет НДС по внутренней ставке, а затем представить декларацию с заявленным НДС к вычету в общеустановленном порядке. При этом налоговая декларация должна быть представлена не в тот налоговый период, когда товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации, а за последний период, который истек на момент представления декларации.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что Обществом соблюден установленный законодательством о налогах и сборах порядок возмещения НДС. Учитывая, что налогоплательщиком соблюден порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0%, суды правомерно признали недействительным решение инспекции об отказе в возмещении НДС по мотиву неправильного определения налоговой ставки, поскольку при пропуске 180-дневного срока налогоплательщик обязан исчислить и уплатить налог в размере той ставки, которую он указал.

(Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 20 февраля 2007 г. N Ф09-752/07-С2)

А.П.Зрелов

К. ю. н.,

заместитель заведующего кафедрой

гражданского процесса

и социальных отраслей права

Российского государственного

университета нефти и газа

им. И.М.Губкина

А.Е.Рыжанкова

Эксперт

группы анализа и мониторинга

судебно-арбитражной практики