Мудрый Экономист

Медицинское страхование: "добровольные" проблемы

"Практическая бухгалтерия", 2007, N 9

Включение полиса добровольного медицинского страхования в соцпакет компании, бесспорно, сильное конкурентное преимущество на рынке труда. Многие фирмы идут еще дальше и наряду со своими штатными сотрудниками страхуют заодно и членов их семей. Именно такая ситуация недавно стала поводом для очередного разъяснения Минфина.

На сегодняшний день преимущества добровольного медицинского страхования перед его "собратом" - ОМС (обязательным медицинским страхованием) неоспоримы. По всей видимости, обязательства, которые по определению должен взять на себя фонд обязательного медицинского страхования, просто не соответствуют направляемым в ФОМС средствам.

Невольно на ум приходит шутка, которая очень подходит к данному случаю: "Вы думаете, что вы нам платите, а мы думаем, что мы вас лечим". В такой ситуации думаешь: а зачем вообще нужно перечислять средства в этот обязательный фонд? Над "нужностью" фонда задумались и чиновники из Минэкономразвития, но оказалось, что без фонда не обойтись: в бюджет и так поступает слишком мало денег на квалифицированную помощь бедным. Выходит, что работающие граждане должны либо доплачивать за лечение из собственного кармана, либо покупать полис ДМС (добровольного медицинского страхования). Поскольку государство не в состоянии справиться с этой проблемой, то логично, что ее решение взяли на себя работодатели.

Налоговый приз

Предлагая те или иные бонусы своим сотрудникам, работодатель должен четко сознавать, сможет ли он учесть понесенные расходы при расчете налога на прибыль, надо ли облагать те или иные выплаты НДФЛ и ЕСН.

В случае с медицинским страхованием главное - проследить, чтобы договор был заключен на срок не менее года. Ведь только в этом случае можно уменьшить базу по налогу на прибыль на сумму страховых взносов (п. 16 ст. 255 НК РФ). Эти затраты относятся к расходам на оплату труда. Однако необходимо учесть, что они являются нормируемыми: сумма учитываемых взносов не должна превышать 3 процентов от общей суммы расходов на оплату труда. Этот норматив определяют нарастающим итогом с момента начала действия договора в налоговом периоде (п. 3 ст. 318 НК РФ).

Это важно. Если договор добровольного медицинского страхования заключен на срок не менее года, то базу по налогу на прибыль можно уменьшить на сумму страховых взносов (п. 16 ст. 255 НК РФ). Эти затраты относятся к расходам на оплату труда.

Взносы, которые при расчете налога на прибыль были учтены в составе расходов на оплату труда, не облагаются ни ЕСН (пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ), ни пенсионными взносами (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

С суммы, которая превышает норматив в 3 процента от фонда оплаты труда, ЕСН платить тоже не надо. Ведь в соответствии с п. 3 ст. 236 Налогового кодекса выплаты и вознаграждения не признаются объектом обложения ЕСН, если они не отнесены к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль, а это как раз про наш перерасход. Кстати, поскольку база по пенсионным взносам определяется аналогичным образом, то их также не надо уплачивать со сверхнормативных выплат по страховке.

Не удерживают с сумм страховых взносов и НДФЛ. Это прямо следует из п. 3 ст. 213 Налогового кодекса.

Ох уж эти родственники!

Компании оплачивают страховку не только непосредственно своим работникам, но и членам их семей. Очевидно, что подобные затраты не уменьшают базу по налогу на прибыль, поскольку не выполняется одно из основных требований, заложенное в ст. 252 Налогового кодекса, а именно экономическая оправданность расходов. Иными словами, на взносы за всевозможных родственников своих сотрудников фирма должна пожертвовать часть своей чистой прибыли. Это означает, что с данных сумм не надо уплачивать пенсионные взносы, а также начислять на них ЕСН.

Это важно. Выплаты по договорам обязательного медицинского страхования в пользу родственников сотрудников необходимо включать в базу по НДФЛ. Этот факт подтвердился в недавно обнародованном Письме ведомства от 26 июня 2007 г. N 03-04-06-01/201.

Попробуем разобраться, как в такой ситуации обстоят дела с НДФЛ. Для этого опять же обратимся к п. 3 ст. 213 Налогового кодекса. В нем сказано, что при определении налоговой базы не нужно учитывать суммы страховых взносов, если страхование физических лиц производится работодателями по договорам добровольного страхования, которые предусматривают возмещение вреда жизни и здоровью и (или) медицинских расходов.

Как видим, в данной норме фигурирует некий работодатель, но из контекста не совсем понятно, кого он, собственно, должен трудоустроить для того, чтобы воспользоваться освобождением от НДФЛ. Сомнения и неясности в изложении данной статьи дают основания для их толкования в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Кстати, это в свое время признал и Минфин России в Письме от 4 апреля 2003 г. N 04-04-06/58.

Думы Минфина

Финансисты тогда обратили внимание на то, что в ст. 213 Налогового кодекса нет указания на ее распространение только на сотрудников именно тех работодателей, которые уплатили за них страховые взносы. Это, по мнению Минфина, дает основание полагать, что при определении налоговой базы по НДФЛ не должны учитываться суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования, независимо от того, являются ли застрахованные физлица работниками данной организации или нет.

Спустя время представители главного финансового ведомства по какой-то причине передумали, решив, что спорные суммы нужно все-таки включать в базу по НДФЛ (Письмо Минфина России от 28 мая 2004 г. N 04-04-06/128).

С тех давних пор много воды утекло, и в гл. 23 Налогового кодекса не раз вносились изменения, но п. 3 ст. 213 оказался "стойким оловянным солдатиком". Примечательно, что и Минфин за это время не изменил свою, невыгодную для компаний, позицию.

На сей раз представители финансового ведомства использовали в своих интересах уже нормы трудового законодательства, поскольку определение понятия "работодатель" в Налоговом кодексе попросту отсутствует. Вместе с тем в ст. 20 Трудового кодекса черным по белому написано, что таковым является физическое либо юридическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работником.

По течению...

Арбитражные суды в основном не разделяют мнение финансистов, и налоговики, решив доначислить компании налог, довольно часто "остаются с носом" (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 7 декабря 2006 г. по делу N А56-36912/2005 и Московского округа от 28 декабря 2006 г. по делу N КА-А40/12958-06).

Однако если компания пойдет у Минфина на поводу, то в таком случае организация, являясь источником выплаты дохода членам семей своих работников, становится их налоговым агентом по НДФЛ. Поскольку фактические выплаты родственникам не производятся, то налоговую инспекцию необходимо уведомить о невозможности удержать налог (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Г.Ярошенко

Юрист