Мудрый Экономист

Определяем средний заработок для выплаты пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам

"Упрощенка", 2007, N 9

В 2007 г. изменился порядок исчисления пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам: если раньше учитывались рабочие дни, то теперь берутся календарные. Однако, несмотря на то что введен он с начала года, правил для расчета до недавнего времени просто не было. Бухгалтерам ничего не оставалось, как действовать на свой страх и риск, пока к середине года наконец не вышел нужный документ...

15 июня 2007 г. было подписано Постановление Правительства РФ N 375 (далее - Постановление N 375), утвердившее Положение об особенностях исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам. О том, что особенности порядка исчисления пособий должны определяться Правительством РФ, сказано в п. 7 ст. 14 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ (далее - Закон N 255-ФЗ).

Напомним основные моменты. Все виды пособий по временной нетрудоспособности, а также по беременности и родам работникам со страховым стажем до шести месяцев рассчитываются исходя из МРОТ (с учетом районных коэффициентов там, где они применяются). Если же страховой стаж шесть месяцев и более, необходимо определить средний заработок работника.

Пособие по временной нетрудоспособности из-за болезни или травмы выплачивается в размере (п. 1 ст. 7 Закона N 255-ФЗ):

  1. 100% среднего заработка - при страховом стаже восемь и более лет;
  2. 80% среднего заработка - при страховом стаже от пяти до восьми лет;
  3. 60% среднего заработка - при страховом стаже от шести месяцев до пяти лет.

Если трудоспособность была утрачена в течение 30 календарных дней после увольнения работника, то бывший работодатель должен ему выдать пособие в размере 60% среднего заработка (п. 2 ст. 7 Закона N 255-ФЗ).

При уходе за больным ребенком предусмотрен следующий размер пособия (п. 3 ст. 7 Закона N 255-ФЗ):

  1. в случае амбулаторного лечения - за первые десять календарных дней в соответствии со страховым стажем (процентное соотношение то же, что и при болезни или травме работника), а за последующие дни - 50% среднего заработка;
  2. в случае стационарного лечения - только исходя из страхового стажа.

Если же болел кто-нибудь из членов семьи (кроме детей до 15 лет) и уход велся в амбулаторных условиях, размер пособия зависит от страхового стажа работника (проценты те же - 100, 80 или 60).

Пособие по беременности и родам всем женщинам, имеющим страховой стаж от шести месяцев, выплачивается исходя из 100% среднего заработка.

На заметку. Как определить страховой стаж?

О том, как рассчитать страховой стаж работника, сказано в ст. 16 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ. Стаж включает все время работы по трудовому договору, государственной гражданской или муниципальной службы, а также иной деятельности, для которой предусмотрено обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. В расчет принимаются календарные дни. Если же в течение какого-то времени работник трудился в нескольких местах, этот период будет учтен только один раз. А по какому месту работы его учитывать, выбирает застрахованное лицо.

Итак, для расчета пособий необходимо знать средний заработок. До того как появилось новое правило, многие бухгалтеры обращались к Положению об особенностях исчисления средней заработной платы, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 (далее - Постановление N 213). Однако отсутствие прямой ссылки на этот документ в Законе N 255-ФЗ приводило к множеству разногласий. Теперь для них не будет причин.

Постановление N 375 вступило в силу после публикации в официальной печати. Правда, из-за его размещения в двух изданиях в разные дни (18 июня 2007 г. в "Собрании законодательства РФ" и 19 июня в "Российской газете") возникла путаница. Но это не вылилось в проблему, поскольку Постановление распространяется на все правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. Поэтому независимо от того, какую дату считать официальной - 18 или 19 июня, новые правила распространяются на все пособия, выдаваемые с начала года. Кстати, порядок исчисления пособий единый для всех систем налогообложения.

Средний заработок для работников: что включаем, что исключаем

Главное, в чем следует основательно разобраться, какие же выплаты брать в расчет. Средний заработок определяется за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу заболевания (травмы) или отпуска по беременности и родам. Понятно, что нужны данные о выплатах за последние 12 месяцев, но о каких именно? В п. 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ указано, что в расчет включатся все выплаты, предусмотренные системой оплаты труда и учитываемые в налоговой базе по ЕСН в соответствии с гл. 24 НК РФ. До выхода Постановления N 375 по этому поводу было много неясностей. Например, в базу по ЕСН включаются отпускные, но ведь их исчисляют из среднего заработка. Нужно ли учитывать отпускные, определяя сумму пособия? Мнение специалистов разделилось: одни были уверены, что нужно, раз на это непосредственно указано в Законе N 255-ФЗ, другие говорили обратное, так как согласно Положению, утвержденному Постановлением N 213, все выплаты, рассчитанные из среднего заработка, не должны влиять на величину пособий.

Другая проблема связана с начислениями, предусмотренными системой оплаты труда, но не касающимися трудовых обязанностей. Если они указаны в трудовом коллективном договоре, то их включают в состав расходов на оплату труда и, следовательно, облагают ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ). А вот учитывают ли их при расчете пособия?

На все эти вопросы мы найдем ответы в новых правилах, утвержденных Постановлением N 375. Согласно п. 2 в средний заработок для расчета пособий включаются:

  1. заработная плата, начисленная в соответствии с принятой системой оплаты труда, в том числе в натуральной форме;
  2. надбавки и доплаты к тарифным ставкам;
  3. повышенная оплата труда, связанная с особыми условиями работы, за ночные смены, выходные и праздничные дни, сверхурочные;
  4. премии и вознаграждения, в том числе выданные по итогам года и за выслугу лет;
  5. другие выплаты, предусмотренные системой оплаты труда.

Заметим, что если заработная плата выдавалась в натуральной форме, то в расчете должна фигурировать рыночная стоимость товаров (услуг) на день получения работником. Если же выплаты были в иностранной валюте, деньги нужно пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на день исчисления пособия (п. 5).

Примечание. Сюда же относятся гонорары работникам, состоящим в списочном составе редакций СМИ и организаций искусства.

Теперь поговорим о суммах, которые исключаются из расчета. Это выплаты либо социального характера, либо не относящиеся к оплате труда (п. 4): всевозможная материальная помощь, плата за питание, проезд, лечение, обучение, отдых и т.д. Вот и ответ на вопрос, включать ли в расчет пособия выплаты, которые не относятся к оплате труда, но входят в налоговую базу по ЕСН: в расчете пособий их не учитывают.

Теперь о расчетном периоде. В нем не учитывается время (п. 8):

  1. сохранения среднего заработка (кроме случаев, которые касаются женщин, переведенных на более легкую работу из-за беременности);
  2. пребывания на больничном, в отпуске по беременности и родам или уходу за ребенком;
  3. простоя по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;
  4. забастовки, в которой работник хотя и не участвовал, но выполнять свою работу не мог;
  5. дополнительно оплачиваемых выходных дней, использованных для ухода за детьми-инвалидами;
  6. освобождения от работы с полной или частично сохраненной заработной платой или без нее в соответствии с законодательством;
  7. отдыха или отгулов, предоставленных в связи со сверхурочными при вахтовом методе работы и в других случаях, предусмотренных законодательством.

Естественно, суммы, начисленные за эти периоды, в расчет среднего заработка не входят. Получается, вопрос, включать отпускные в расчет пособия или нет, тоже решен: отпускные определяются из среднего заработка, следовательно, на величину пособия не влияют.

Отметим еще один существенный момент. В нашем случае средний дневной заработок вычисляется с учетом календарных дней, в том числе нерабочих праздничных дней, в отличие, например, от среднего заработка для начисления отпускных.

Примечание. Об этом говорится в п. 18 Положения, утвержденного Постановлением N 375.

Пример 1. Бухгалтер ООО "Орион", применяющего УСН, определяет средний заработок для расчета пособия по временной нетрудоспособности. Исходные данные следующие. Всего за 12 месяцев (365 календарных дней) расчетного периода работнику начислено 238 500 руб., из них:

За это время работник находился на больничном 18 календарных дней. Его страховой стаж составляет три года.

Какой размер среднего заработка войдет в расчет пособия по временной нетрудоспособности?

Страховой стаж работника больше шести месяцев, поэтому пособие нужно определять исходя из среднего заработка. В средний заработок для исчисления пособия по временной нетрудоспособности включаются выплаты, облагаемые ЕСН. Фирма применяет "упрощенку", значит, это будут 224 000 руб., с которых уплачиваются пенсионные взносы.

Из нее нужно вычесть отпускные - 15 800 руб. (так как они определяются из среднего заработка) и стоимость оплаченного питания - 11 500 руб. Останется 196 700 руб. (224 000 руб. - 15 800 руб. - 11 500 руб.).

Теперь определим количество дней расчетного периода. Исключим время отпуска - 28 дней и болезни - 18 дней. Таким образом, расчетный период будет равен 319 дней (365 дн. - 28 дн. - 18 дн.).

Среднедневной заработок работника составит 616,61 руб. (196 700 руб. : 319 дн.).

Примечание. "Упрощенцы" не являются плательщиками ЕСН (п. п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ), однако исчисляют пенсионные взносы с базы по этому налогу (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ).

Средний заработок для индивидуальных предпринимателей

Пособия по временной нетрудоспособности и по беременности и родам могут получать не только наемные работники, но и индивидуальные предприниматели, в том числе применяющие "упрощенку". Правда, только в том случае, если они заключили договор добровольного социального страхования. В заработок, исходя из которого им выплачиваются пособия, входят доходы, являющиеся базой для начисления добровольных взносов (п. 3 Положения, утвержденного Постановлением N 375).

О том, в каком порядке уплачивают добровольные взносы в ФСС индивидуальные предприниматели, сказано в ст. 3 Федерального закона от 31.12.2002 N 190-ФЗ. Базу для начисления взносов они определяют в соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ. Это сумма превышения доходов над расходами. Под расходами здесь понимаются затраты, которые могут снизить базу по налогу на прибыль в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ. Заметим, что индивидуальные предприниматели (независимо от системы налогообложения) не являются плательщиками налога на прибыль (ст. 246 НК РФ), но для начисления добровольных взносов в ФСС им придется посчитать расходы, учитываемые при общем режиме (они могут не совпадать с расходами при упрощенной системе налогообложения).

Так вот, средний заработок индивидуального предпринимателя составляют его доходы за минусом расходов, определяемых по правилам гл. 25 НК РФ, за последние 12 месяцев. В расчетный период не входят дни временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком, и, соответственно, в расчет среднего заработка не включаются начисленные за это время пособия.

Одно уточнение: пособия выплачиваются при условии добровольной уплаты индивидуальным предпринимателем взносов в ФСС в течение шести месяцев.

На заметку. Не забудьте об ограничениях!

Хотя при страховом стаже работника шесть месяцев и больше пособие по временной нетрудоспособности или по беременности и родам исчисляется из среднего заработка, это не означает, что сумма пособия всегда будет равна его среднедневной величине, умноженной на количество календарных дней нетрудоспособности или отпуска по беременности и родам. К сожалению, есть ограничения. Пособие за полный календарный месяц не может превышать максимального размера, установленного законодательством. На сегодняшний день он составляет 16 125 руб. (ст. 13 Федерального закона от 19.12.2006 N 234-ФЗ). В местности, где приняты районные коэффициенты, максимальный размер пособия также корректируется на их сумму. С 2008 г. планируется повышение максимального размера для пособия по временной нетрудоспособности - до 17 250 руб., для пособий по беременности и родам - до 23 400 руб. (ст. 12 Федерального закона от 21.07.2007 N 183-ФЗ). Кроме того, разработан законопроект, при принятии которого максимальный размер пособия по беременности и родам возрастет до 23 400 руб. уже с 1 сентября 2007 г.

Пример 2. Индивидуальный предприниматель Е.П. Савельева применяет УСН с объектом налогообложения доходы и в течение года уплачивает добровольные взносы в ФСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. В августе 2007 г. она проболела семь календарных дней. С августа 2006 г. по июль 2007 г. доходы от предпринимательской деятельности составили 15 300 600 руб. И хотя расходы Е.П. Савельева не учитывает, в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ приходится их определять для исчисления взносов в ФСС. Величина расходов за указанный период составила 14 380 970 руб. Кроме того, в марте 2007 г. предприниматель получила от ФСС пособие по временной нетрудоспособности за 10 календарных дней в сумме 5200 руб.

Определим средний заработок Е.П. Савельевой для расчета пособия.

В среднем заработке отразим сумму превышения доходов над расходами, равную 919 630 руб. (15 300 600 руб. - 14 380 970 руб.). Полученное в марте пособие включать не будем, а из расчетного периода вычтем 10 календарных дней, которые пришлись на болезнь.

Таким образом, среднедневной заработок предпринимателя Е.П. Савельевой составит 2590,51 руб. [919 630 руб. : (365 дн. - 10 дн.)].

Некоторые особенности расчета среднего заработка

До сих пор мы говорили об общих принципах вычисления среднего заработка. Теперь рассмотрим частные случаи.

В расчетном периоде не было начислений

Представим, что работник, у которого за последние 12 месяцев не было начислений, кроме пособий и других выплат, рассчитываемых из среднего заработка, приносит в бухгалтерию больничный лист. Как определить сумму его пособия?

Если страховой стаж работника меньше шести месяцев, все понятно: начисляем пособие исходя из МРОТ. При более длительном стаже учитывается средний заработок, а у нашего работника нет начислений, принимаемых в расчет за последние 12 месяцев. В таком случае берется заработок за тот месяц, в котором наступили временная нетрудоспособность или отпуск по беременности и родам.

Примечание. См. п. 10 Положения, утвержденного Постановлением N 375.

Пример 3. Кладовщица Р.П. Белова с августа 2006 г. по июль 2007 г. находилась в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет. 1 августа 2007 г. она вышла на работу, однако в этом же месяце представила листок нетрудоспособности на отпуск по беременности и родам с 20 августа 2007 г. За рабочие дни августа до отпуска по беременности и родам Р.П. Беловой была начислена заработная плата в сумме 8478 руб. Страховой стаж сотрудницы составляет пять лет.

Определим средний заработок для исчисления пособия по беременности и родам.

Так как страховой стаж больше шести месяцев, пособие будет исчисляться из среднего заработка. Весь расчетный период с августа 2006 г. по июль 2007 г. Р.П. Белова находилась в отпуске по уходу за ребенком, следовательно, начислений, относящихся к оплате труда за этот срок, не было. Поэтому пособие нужно определять исходя из выплат за месяц ухода в отпуск по беременности и родам. Это август, в котором сотрудница отработала 19 календарных дней (с 1-го по 19-е число). Ее среднедневной заработок составит 446,21 руб. (8478 руб. : 19 дн.).

А если начислений не было и в том месяце, когда сотрудник заболел или у женщины начался отпуск по беременности и родам? Тогда за средний заработок принимаются тарифная ставка, должностной оклад или денежное содержание (вознаграждение).

Примечание. Основание - п. 11 Положения, утвержденного Постановлением N 375.

Пример 4. Предположим, что Г.П. Белова (пример 3) находилась в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет и в августе 2007 г. Оклад кладовщика составляет 15 000 руб.

Чему равен средний заработок Г.П. Беловой для начисления пособия по беременности и родам?

Получается, что ни в расчетном периоде, ни в месяце перед отпуском по беременности и родам Г.П. Белова не работала. Поэтому начислений, из которых ей можно было бы рассчитать средний заработок, нет. Следовательно, среднедневной заработок нужно определять исходя из должностного оклада. Он составит 483,87 руб. (15 000 руб. : 31 дн.).

Если же ни тарифной ставки, ни оклада или денежного содержания (вознаграждения) нет, расчет ведется по МРОТ.

Примечание. Это не касается лиц, заключивших с ФСС договор добровольного страхования.

В расчетном периоде начислялись премии

Если в расчетном периоде работник получал премии или вознаграждения, предусмотренные системой оплаты труда, то согласно п. 14 Положения, утвержденного Постановлением N 375, их учитывают при расчете среднего заработка.

Ситуация. Правила расчета среднего заработка - только для пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам?

Постановление Правительства РФ от 15.06.2007 N 375 касается исчисления среднего заработка для пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам. Но вспомним, что с 2007 г. из среднего заработка определяют и пособие по уходу за ребенком до полутора лет. Согласно ст. 15 Федерального закона от 19.05.1995 N 81-ФЗ ежемесячные выплаты работающим гражданам равны 40% среднего заработка за последние 12 календарных месяцев, но должны быть не меньше минимального и не больше максимального пособия. А по каким правилам определять средний заработок? Что делать, например, если за последние 12 календарных месяцев у работника не было начислений? Очевидно, следует руководствоваться теми же правилами, утвержденными Постановлением N 375. Однако ни прямой отсылки к этому документу, ни каких-либо разъяснений по этому поводу пока нет...

Ежемесячные премии и вознаграждения, выданные вместе с заработной платой, начисленной за определенный месяц, включаются в заработок этого месяца. Прочие премии (по итогам работы за квартал, год, за выслугу лет, стаж работы, за особо важные задания и т.д.) учитываются при определении среднего заработка в том размере, в котором были начислены в расчетном периоде.

Обратите внимание: правила, согласно которым премии и вознаграждения включаются в расчет среднего заработка для выплаты отпускных, отличаются от правил, по которым определяется средний заработок для выдачи пособий. В первом случае (при расчете отпускных) учитывается только одна премия или вознаграждение за одни и те же показатели (п. 14 Положения, утвержденного Постановлением N 213). Во втором (при определении размера пособий) ограничений нет, и можно включать все премии и вознаграждения, которые относились к расчетному периоду, причем независимо от отработанного времени (в отличие, например, от требований п. 14 указанного Положения).

В расчетном периоде повышалась заработная плата

Еще одна нестандартная ситуация: в расчетном периоде работника перевели на другую работу или повысили заработную плату.

Здесь все просто. В соответствии с п. 12 Положения, утвержденного Постановлением N 375, изменения учитываются с момента перевода или повышения заработной платы. Другими словами, в средний заработок включается величина фактических выплат без пересчета.

Некоторые особенности исчисления пособий по временной нетрудоспособности

Как указано в п. 17 Положения, утвержденного Постановлением N 375, в расчет пособия по временной нетрудоспособности не входят календарные дни, когда сотрудник был:

  1. освобожден от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без него в соответствии с законодательством (кроме случаев, когда болезнь совпала с ежегодным оплачиваемым отпуском);
  2. отстранен от работы в соответствии с законодательством, если зарплата не начислялась;
  3. помещен под стражу или административный арест;
  4. направлен на судебно-медицинскую экспертизу.

Пример 5. Грузчик С.А. Филиппов сдал в бухгалтерию листок нетрудоспособности за период с 6 по 15 августа 2007 г. Между тем выяснилось, что с 8 по 14 августа он находился под административным арестом за мелкое хищение согласно ст. 7.27 КоАП РФ.

За сколько дней работнику должно быть выплачено пособие по временной нетрудоспособности?

Больничный выписан на 10 календарных дней (с 6 по 15 августа). Однако учтем, что за время административного ареста - С.А. Филиппов находился под ним семь календарных дней (с 8-го по 14-е число) - пособие по временной нетрудоспособности не полагается. Поэтому эти дни из расчета уберем. В итоге работнику следует начислить пособие только за 3 дня (10 дн. - 7 дн.).

В Положении, утвержденном Постановлением N 375, предусмотрены и дисциплинарные меры. Согласно п. 21 пособие по временной нетрудоспособности может быть снижено до минимального (рассчитываемого по МРОТ), даже если страховой стаж больше шести месяцев. Основанием для этого является:

  1. нарушение без уважительных причин в период временной нетрудоспособности режима, предписанного лечащим врачом;
  2. неявка без уважительных причин в назначенный срок на врачебный осмотр или на медико-социальную экспертизу;
  3. заболевание или травма, вызванные алкогольным, наркотическим, токсическим опьянением или связанными с опьянением действиями.

Л.А.Масленникова

К. э. н.,

эксперт журнала "Упрощенка"