Мудрый Экономист

Учитываем затраты на возмещение морального вреда

"Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 11

Обязанность работодателя по возмещению в денежной форме морального вреда, причиненного работнику неправомерными действиями работодателя, установлена положениями Трудового кодекса. Как отразить такие выплаты в бухгалтерском учете? Можно ли признать затраты на возмещение морального вреда в целях исчисления налога на прибыль? Следует ли удержать с этой выплаты НДФЛ? Надо ли включить сумму, выплаченную работнику, в налогооблагаемую базу по ЕСН?

В соответствии со ст. 237 ТК РФ работодатель обязан возместить своим сотрудникам моральный вред, причиненный неправомерными действиями или бездействием. Понятие морального вреда непосредственно в Трудовом кодексе не определено. Однако если исходить из того, что ответственность работодателя за причинение морального вреда работнику представляет собой частный случай общей ответственности за причинение морального вреда гражданину, то вполне правомерно при определении понятия морального вреда, причиненного работодателем работнику, исходить из понятия морального вреда, предусмотренного гражданским законодательством.

Согласно ст. 151 ГК РФ моральный вред - это физические или нравственные страдания гражданина, причиненные ему действиями, нарушающими его личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие гражданину другие нематериальные блага. Применительно к трудовым отношениям это физические или нравственные страдания работника, связанные с неправомерным поведением работодателя.

Физические страдания работника выражаются в форме болевых ощущений, например, при несчастном случае на производстве, связанном с нарушением норм по технике безопасности, приведшем к увечью или иному повреждению здоровья, заболеванию работника.

Нравственные страдания заключаются в негативных переживаниях лица, испытывающего страх, стыд, унижение и т.п., в частности, в связи с незаконным увольнением, переводом на другую работу, необоснованным применением дисциплинарного взыскания, отстранением от работы, заболеванием, перенесенным в результате нравственных страданий, и др.

Статьей 1100 ГК РФ установлено, что обязанность компенсации морального вреда возлагается на работодателя при наличии его вины в причинении морального вреда, за исключением случаев, когда вред был причинен жизни или здоровью работника источником повышенной опасности.

В п. 63 Постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации" суд разъяснил: работодатель обязан компенсировать работнику моральный вред, причиненный ему любыми неправомерными действиями (бездействием) во всех случаях его причинения, в том числе и при нарушении имущественных прав работника (например, при задержке выплаты заработной платы), независимо от наличия материального ущерба.

В соответствии со ст. 237 ТК РФ моральный вред возмещается работнику в денежной форме. При этом размер компенсации устанавливается соглашением сторон. В случае возникновения спора факт причинения работнику морального вреда и размер его возмещения определяются судом.

Степень нравственных или физических страданий оценивается судом с учетом фактических обстоятельств, при которых причинен моральный вред, индивидуальных особенностей потерпевшего и других конкретных обстоятельств, свидетельствующих о тяжести перенесенных им страданий.

Размер компенсации морального вреда определяется судом исходя из конкретных обстоятельств каждого дела, с учетом объема и характера причиненных работнику нравственных или физических страданий, степени вины работодателя, иных заслуживающих внимания обстоятельств, а также требований разумности и справедливости.

Особенности исполнения судебных актов в бюджетных организациях

Согласно п. 1 ст. 242.3 БК РФ исполнительный лист, предусматривающий обращение взыскания на средства федерального бюджета по денежным обязательствам бюджетного учреждения - должника, финансируемого за счет средств данного бюджета, направляется в орган Федерального казначейства по месту открытия у него лицевых счетов для учета операций по исполнению расходов федерального бюджета, а также средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. В свою очередь, орган Федерального казначейства доводит до бюджетного учреждения уведомление о поступлении исполнительного документа и дате его приема к исполнению. К нему прилагаются копия судебного акта и заявление взыскателя.

Орган Федерального казначейства не позднее пяти рабочих дней после получения исполнительного документа направляет должнику уведомление о поступлении исполнительного документа и о дате его приема к исполнению с приложением копии судебного акта и заявления взыскателя.

Должник в течение 10 рабочих дней со дня получения уведомления представляет в орган Федерального казначейства информацию об источнике образования задолженности (по деятельности, финансируемой за счет средств федерального бюджета, либо предпринимательской и иной приносящей доход деятельности) и о кодах бюджетной классификации Российской Федерации, по которым должны быть произведены расходы федерального бюджета по исполнению исполнительного документа применительно к бюджетной классификации Российской Федерации текущего финансового года.

Если у должника на лицевом счете имеется полная сумма или хотя бы ее часть для осуществления платежа по исполнительному листу, оформляется платежный документ. Компенсация морального вреда производится за счет средств бюджета при условии, что вред работнику был причинен при осуществлении уставной деятельности. В случае недостаточности данных средств моральный вред компенсируется за счет средств, полученных от осуществления приносящей доход деятельности.

Порядок обращения взыскания на средства бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов регламентирован ст. ст. 242.4 и 242.5 БК РФ соответственно. Он идентичен порядку, применяемому при обращении взыскания к бюджетному учреждению - должнику, финансируемому из средств федерального бюджета. Отличие в том, что лицевые счета бюджетных учреждений - должников, деятельность которых финансируется за счет средств бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов, не всегда обслуживаются органами Федерального казначейства, они могут обслуживаться и финансовым органом. Поэтому в ст. ст. 242.4 и 242.5 БК РФ указано, что исполнение судебных документов данных бюджетных учреждений - должников производится органом, осуществляющим открытие и ведение их лицевых счетов.

Отражаем выплаты в бухгалтерском учете

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина России от 25.12.2008 N 145н, возмещение морального вреда по решению судебных органов производится по статье 290 "Прочие расходы" КОСГУ. Если исполнение судебного акта осуществляется за счет бюджетных средств, то расход денежных средств на оплату исполнительного документа отражается по счету 1 401 01 290 "Прочие расходы", если за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, - по счету 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

Пример 1. По решению суда бюджетное учреждение должно выплатить своему бывшему работнику компенсацию морального вреда в размере 3000 руб. Данные средства подлежат выплате за счет средств федерального бюджета. Выдача произведена из кассы учреждения.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Начислена компенсация нанесенного

бывшему работнику морального вреда

1 401 01 290

1 302 18 730

3000

На основании заявки списаны денежные

средства с лицевого счета ОФК

1 210 03 560

1 304 05 290

3000

Оприходованы денежные средства по

чеку в кассу учреждения на

основании приходного ордера

1 201 04 510

1 210 03 660

3000

Выданы денежные средства из кассы

учреждения на оплату компенсации

морального вреда

1 302 18 830

1 201 04 610

3000

Пример 2. Изменим условия примера 1. Предположим, что объема финансирования для уплаты компенсации было недостаточно, поэтому часть компенсации в размере 1000 руб. была уплачена за счет бюджетных средств, а 2000 руб. возмещалось за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. Последняя не подлежит обложению НДС. Для получения компенсации морального вреда лицом был открыт счет в отделении Сбербанка.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом <1>:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Начислена компенсация нанесенного

бывшему работнику морального вреда

1 401 01 290

1 302 18 730

1000

Перечислена сумма компенсации

пострадавшему на его счет, открытый

в банке

1 302 18 830

1 304 05 290

1000

Начислена сумма компенсации

морального вреда, уплачиваемая за

счет средств от приносящей доход

деятельности

2 106 04 340

2 302 18 730

2000

Перечислена сумма компенсации за

счет средств от приносящей доход

деятельности на счет бывшего

работника, открытый ему в банке

2 302 18 830

2 201 01 610

2000

Переведена сумма компенсации с

приносящей доход деятельности на

бюджетную

2 401 01 241

2 106 04 440

2000

Отражена сумма дохода, полученного в

рамках бюджетной деятельности

1 302 18 830

1 401 01 180

2000

Начислена оставшаяся сумма

компенсации морального вреда по

бюджету

1 401 01 290

1 302 18 730

2000

<1> Для отражения данных операций воспользуемся рекомендациями Минфина, изложенными в Письме от 25.05.2006 N 02-14-10а/1354.

Следует ли начислять "зарплатные" налоги при возмещении морального вреда?

Как уже было отмечено, нормами трудового законодательства производимая выплата в возмещение морального вреда работнику квалифицируется как ответственность работодателя за причиненный работнику вред.

Данные выплаты организации не относятся к доходам физического лица, полученным им по трудовому договору, то есть не являются объектом обложения ЕСН, определяемым в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами по обязательному пенсионному страхованию и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ. Таким образом, произведенная компенсационная выплата по возмещению морального вреда не облагается страховыми взносами на ОПС.

Доход, полученный физическим лицом в качестве возмещения морального вреда, не включается в базу для исчисления НДФЛ, так как данная компенсация произведена на основании норм действующего трудового законодательства (п. 1 ст. 217 НК РФ).

Возмещение морального вреда и налог на прибыль

В вопросе признания расходов на возмещение морального вреда работникам Минфин придерживается позиции, что такие выплаты не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Обратимся к одному из последних разъяснений финансистов, приведенных в Письме от 24.08.2009 N 03-03-06/2/159, в котором налогоплательщики спрашивали: вправе ли организация включить в целях исчисления налога на прибыль в состав внереализационных расходов в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ затраты на возмещение морального вреда работникам согласно ст. 237 ТК РФ на основании решений судов, вступивших в законную силу?

В ответе финансисты указали, что в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба. При этом, по мнению чиновников, возмещение морального вреда не может быть приравнено к возмещению причиненного ущерба (материального) и не отвечает условиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Напомним, что в силу данного пункта расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая изложенное, специалисты финансового ведомства пришли к заключению, что расходы на возмещение морального вреда не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Ранее аналогичные ответы Минфин давал в Письмах от 23.06.2005 N 03-03-04/1/28, от 30.03.2005 N 03-03-01-02/100. Такие же выводы содержатся и в разъяснениях налогового ведомства - Письме УФНС по г. Москве от 09.08.2005 N 20-12/56815.

Следует отметить, что арбитражные суды придерживаются иного мнения. Так, в Постановлении ФАС СЗО от 03.04.2009 N А42-6526/2007 арбитры указали, что компенсацию морального вреда при необоснованном увольнении работника можно отнести к расходам (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Свое решение они обосновали тем, что Налоговый кодекс не конкретизирует, какой именно ущерб подлежит возмещению - материальный или моральный, а также не содержит прямого запрета на включение в расходы затрат на возмещение морального вреда.

Есть и другие решения в пользу организаций, включивших выплаты по возмещению морального вреда работникам в расходы в целях исчисления налога на прибыль, - Постановления ФАС ЗСО от 25.04.2007 N Ф04-2428/2007(33555-А27-15) по делу N А27-17431/2006-2, ФАС МО от 16.03.2007 N КА-А40/1442-07, ФАС УО от 11.01.2006 N Ф09-5989/05-С7.

Учитывая изложенное, включение расходов на выплату компенсации морального вреда работнику в состав внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль контролирующими органами будет признано неправомерным. Противоположную позицию налогоплательщику придется отстаивать в суде.

Ю.В.Абросимова

Эксперт журнала

"Оплата труда в бюджетном учреждении:

бухгалтерский учет и налогообложение"