Мудрый Экономист

Налоговые проверки

"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 23

С 1 января 2007 г. в порядок проведения налоговых проверок и оформления их результатов Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ) были внесены существенные изменения.

Следует отметить, что если налоговая проверка не закончена до 1 января 2007 г., то на нее распространяются правила, действовавшие до дня вступления в силу упомянутого Закона.

Камеральная налоговая проверка

Не подверглись изменениям следующие нормы:

камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа;

срок проведения проверки составляет три месяца со дня подачи налогоплательщиком декларации;

проверке подлежат все представляемые налогоплательщиком налоговые декларации и расчеты;

для проведения проверки не требуется специального решения руководителя налогового органа.

Закон N 137-ФЗ внес в ст. 88 НК РФ следующие новшества. В соответствии с п. 7 ст. 88 НК РФ налоговый орган при проведении камеральной проверки не вправе требовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено Кодексом. Проверка проводится на основании:

налоговых деклараций и расчетов;

документов, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации и расчету;

документов, самостоятельно представленных налогоплательщиком;

других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Кроме того, в п. п. 3, 6, 8, 9 ст. 88 НК РФ перечислены исключения, при которых налогоплательщик все-таки обязан представить дополнительные документы, а именно:

выявлены ошибки в налоговой отчетности либо данные, представленные налогоплательщиком, противоречат данным, имеющимся у налогового органа, полученным им в рамках налогового контроля. При выявлении ошибок налоговый орган обязан уведомить об этом налогоплательщика и потребовать от него в 5-дневный срок представить необходимые документы либо внести исправления в декларации;

использование налогоплательщиком налоговых льгот (налоговый орган вправе потребовать документы, подтверждающие эти льготы);

заявление налогоплательщиком права на применение налогового вычета по НДС (налоговый орган вправе потребовать документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов);

проведение камеральной проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов.

Согласно новой редакции п. 1 ст. 100 НК РФ при выявленном налоговом правонарушении в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговый орган обязан составить акт по результатам проверки в течение 10 дней после ее завершения. При отсутствии нарушений акт проверки не составляется.

Выездная налоговая проверка Место проведения проверки

До 1 января 2007 г. место проведения выездной налоговой проверки законодательством определено не было. Теперь п. 1 ст. 89 НК РФ установлено, что выездная проверка проводится по месту нахождения налогоплательщика. Если он не может обеспечить помещение для проведения проверки, то она проводится по месту нахождения налогового органа.

Решение о проведении проверки

НК РФ до 1 января 2007 г. не содержал информации о том, кто и в каком случае выносит решение о проведении выездной налоговой проверки. С этого года четко определено, что данное решение выносится налоговым органом по месту нахождения организации (по месту жительства физического лица).

Если проверка проводится в организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, то решение о проведении проверки должен вынести тот налоговый орган, который осуществил постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Решение о проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиала или представительства выносит налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения.

В новой редакции п. 2 ст. 89 НК РФ перечислены сведения, которые должны содержаться в решении о проведении налоговой проверки:

полное и сокращенное наименование либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;

предмет проверки;

периоды, за которые проводится проверка;

должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Отметим, что все перечисленные сведения, которые должны быть отражены в решении о проведении налоговой проверки до 1 января 2007 г., были установлены на подзаконном уровне и содержались в Порядке назначения выездных налоговых проверок, утвержденном Приказом МНС России от 08.10.1999 N АП-3-16/318.

Период проверки

Как и прежде, проверке подлежит период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о ее проведении.

Срок проверки

До 1 января 2007 г. срок проверки исчислялся исходя из фактического времени пребывания проверяющих органов на территории налогоплательщика. В общей сложности этот срок не должен превышать два месяца.

Сейчас согласно п. 6 ст. 89 НК РФ срок выездной налоговой проверки не может превышать два месяца начиная со дня вынесения решения о назначении проверки и заканчивая днем оформления справки о проведенной проверке. Отметим, что до принятия Закона N 137-ФЗ первым днем проверки считался день вручения решения о проведении проверки налогоплательщику.

Кстати, если по какой-то причине налогоплательщик будет оспаривать итоги проведения выездной налоговой проверки в суде, то нарушение срока проверки может послужить основанием для отмены вынесенного решения.

Продление срока проверки

Срок проведения выездной проверки до 1 января 2007 г. мог быть продлен до трех месяцев, а также увеличивался на такое количество месяцев, сколько у предприятия филиалов и представительств.

С этого года срок выездной проверки может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки утверждены Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@. Согласно данному Приказу основаниями продления срока выездной налоговой проверки могут послужить:

проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;

получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;

наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;

проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений, а именно:

четыре и более обособленных подразделений - до четырех месяцев;

менее четырех обособленных подразделений - до четырех месяцев, если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50% от общей суммы налогов, уплачиваемых организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50% от общей стоимости имущества организации;

десять и более обособленных подразделений - до шести месяцев;

непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом в установленный в соответствии с п. 3 ст. 93 НК РФ срок документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;

иные обстоятельства. При этом в данном случае необходимость и сроки продления выездной (повторной выездной) налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.

Приостановление налоговой проверки

До 1 января 2007 г. в НК РФ не был прописан порядок приостановления выездной налоговой проверки. Согласно п. 9 ст. 89 НК РФ приостановить проверку можно по следующим основаниям:

истребование документов (информации) у контрагентов или у иных лиц, располагающих документами (информацией) о деятельности проверяемого лица (не более одного раза по каждому лицу, у которого запрашиваются документы);

получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

проведение экспертиз;

перевод на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Проверка может быть приостановлена на срок не более шести месяцев. Если проверка была приостановлена по вопросу получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, то срок приостановления такой проверки может быть увеличен еще на три месяца.

На время приостановления выездной налоговой проверки налогоплательщику возвращаются все документы, истребованные при проверке (кроме тех, которые были изъяты при выемке), а также прекращаются все действия на территории налогоплательщика, связанные с проверкой.

Окончание проверки

Ранее, до 1 января 2007 г., налоговому органу при окончании проверки необходимо было только составить справку о проведенной проверке. В соответствии с п. 15 ст. 89 НК РФ у него появилась еще и обязанность вручить эту справку налогоплательщику в последний день выездной налоговой проверки. Отсутствие справки об окончании проверки у налогоплательщика в последний день проверки влечет за собой нарушение сроков проверки, установленных законодательством. Если налогоплательщик уклоняется от получения справки, то она отправляется ему заказным письмом.

Количество проверок в году

До 1 января 2007 г. ежегодное количество выездных налоговых проверок не было ограничено, если они велись по разным налогам и разным периодам. С этого года налоговый орган не имеет права проверять одного и того же налогоплательщика больше двух раз в год. Увеличить число проверок возможно только по решению руководителя ФНС России.

Повторные проверки

Повторные проверки до 1 января 2007 г. могли проводить вышестоящие налоговые органы в рамках контроля за деятельностью ИФНС, а также при ликвидации или реорганизации налогоплательщика. С этого года проводить повторные проверки имеют право и налоговые инспекции, если налогоплательщик представил уточненную декларацию с уменьшенной суммой налога к уплате в бюджет. При этом проверяется период, за который подана уточненная декларация.

И еще один важный момент - повторная проверка может быть проведена, даже если в текущем календарном году уже было две выездных налоговых проверки.

Срок представления документов налогоплательщиком

Данный срок увеличен до десяти дней (вместо пяти) со дня получения соответствующего требования.

Проверка филиалов и головных организаций

НК РФ до 1 января 2007 г. не давал четких ответов, можно ли проверять филиал, если перед этим проверяли головную организацию, и наоборот. Пункт 7 ст. 89 НК РФ разъясняет:

налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика в рамках выездной налоговой проверки только в составе проверки головной организации;

налоговый орган вправе провести самостоятельную налоговую проверку филиала или представительства, если это касается проверки правильности исчисления и уплаты филиалом региональных и местных налогов;

если ранее проводилась самостоятельная проверка филиала или представительства, налоговые органы вправе в течение одного периода провести выездную проверку организации в целом.

Встречные проверки - истребование документов

Новая редакция ст. 87 НК РФ делит налоговые проверки только на два вида: камеральные и выездные. Теоретически такая норма, как "встречная проверка", отменена с 1 января 2007 г. Фактически же она просто заменена понятием "истребование документов", которому посвящена ст. 93.1 НК РФ. Порядок истребования документов таков:

налоговый орган, проводящий проверку, направляет письменное поручение об истребовании документов, относящихся к деятельности проверяемого лица, в налоговый орган по месту учета лица, у которого данные документы должны быть истребованы;

налоговый орган по месту учета лица, от которого требуются документы, должен в течение пяти дней со дня получения поручения направить этому лицу требование о представлении документов; к требованию должна быть приложена копия поручения;

лицо, получившее требование, должно в течение пяти дней представить требуемые документы либо сообщить в налоговый орган о том, что не располагает данными документами; налоговый орган вправе продлить срок представления документов по просьбе лица, у которого эти документы запрашиваются;

все документы представляются в виде копий, заверенных подписью руководителя организации и печатью этой организации.

Оформление результатов проверки

Согласно ст. 100 НК РФ итоговыми документами налоговых проверок являются акт и справка. Определим, что и в каких случаях составляют налоговые органы:

камеральная проверка без выявленных налоговых правонарушений - акт и справка не составляются;

камеральная проверка с выявленными налоговыми правонарушениями - в течение десяти дней после окончания проверки составляется акт по результатам проверки;

выездная проверка - в последний день проверки составляется справка о проведенной проверке; в течение двух месяцев после составления справки подготавливается акт налоговой проверки.

С 1 января 2007 г. НК РФ четко регламентирует содержание справки и акта налоговой проверки. В справке обязательно должны быть зафиксированы предмет проверки и сроки ее проведения. Акт налоговой проверки должен содержать следующие пункты:

дата акта налоговой проверки (дата подписания акта лицами, проводившими данную проверку);

полное и сокращенное наименование либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица (если проводится проверка организации по месту ее филиала или представительства, то помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименование проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения);

фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;

дата и номер решения руководителя налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (только при проведении выездной проверки);

дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (только при проведении камеральной проверки);

перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;

период, за который проводилась проверка;

наименование налога, в отношении которого проводилась проверка;

даты начала и окончания проверки;

адрес местонахождения организации или места жительства физического лица;

сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;



документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;

выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных правонарушений со ссылками на соответствующие статьи НК РФ.

Акт по результатам как выездной, так и камеральной проверки должен быть вручен налогоплательщику под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения. Если проверяемое лицо уклоняется от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте, который отправляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

В течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки проверяемое лицо вправе представить в налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом либо по его отдельным положениям в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки.

Исходя из изложенного с этого года налогоплательщики получили больше прав для защиты своих интересов благодаря большей детализации процедуры проверок и обжалования их результатов. Но не стоит забывать, что свою позицию необходимо документально подтвердить. Отметим также еще один момент. С 1 января 2007 г. в НК РФ под формулировкой "дни" понимаются рабочие дни, следовательно, процедуры налоговых проверок и обжалования их результатов будут длиться значительное время.

Н.Трушникова

ООО "КонсалтЭксперт"