Мудрый Экономист

Письма в помощь

"Бюджетный учет", 2009, N 7

Чиновники не оставляют налогоплательщиков в беде, вновь и вновь выпуская письма, разъясняющие порядок начисления и уплаты налогов. В данной статье приведен обзор писем по ЕСН.

Отпускной ЕСН Материальная помощь

Рассмотрим такую ситуацию: учреждение выплачивает сотрудникам, уходящим в очередной отпуск, материальную помощь (такое условие должно быть прописано в коллективном договоре) за счет предпринимательской деятельности. Нужно ли при этом начислять ЕСН? Отвечая на этот вопрос, нужно учитывать, что: выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признают объектом обложения, если у организации они не уменьшают базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК РФ, Письма Минфина России от 10 марта 2009 г. N 03-04-06-02/17, от 13 февраля 2009 г. N 03-04-06-02/11, от 7 мая 2009 г. N 03-03-06/1/309).

О том, облагаются ли суммы материальной помощи, предоставляемой работникам к отпуску, ЕСН, сказано в Письме Минфина России от 11 февраля 2009 г. N 03-03-06/1/49. В документе говорится, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включают любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Вместе с тем п. 23 ст. 270 Налогового кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитывают расходы в виде сумм материальной помощи работникам. Таким образом, расходы в виде сумм материальной помощи, предоставляемой работникам к отпуску, не могут учитываться в расходах для целей обложения прибыли. В связи с этим суммы не облагают ЕСН.

Внимание! Доплата до оклада работникам, находящимся в командировке, носит производственный характер и имеет признаки оплаты труда, установленные в ст. 255 Налогового кодекса. В связи с этим данная выплата относится к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль, и включается в налоговую базу по ЕСН (Письмо Минфина России от 15 января 2009 г. N 19-12/001854).

Что касается доплаты больничного пособия сверх возмещаемого ФСС максимума (18 720 руб. за полный месяц), за счет собственных средств организация может списать сумму доплаты при расчете налога на прибыль (Письмо Минфина России от 6 мая 2009 г. N 03-03-06/1/299). Сделать это можно лишь при условии, что подобная доплата предусмотрена трудовым или коллективным договором (ст. 255 НК РФ). Если доплата по больничному учтена в базе по налогу на прибыль, то на сумму данной выплаты начисляют и ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Заметим, поскольку суммы материальной помощи к отпуску не облагаются ЕСН, то на данные суммы не начисляют и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ). Это подтверждено и арбитражной практикой (Постановления ФАС Поволжского округа от 29 апреля 2008 г. по делу N А55-15481/2007, Московского округа от 10 июня 2008 г. по делу N КА-А40/4898-08).

Компенсация за отпуск

Часть отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией (ст. 126 ТК РФ). К расходам на оплату труда относят денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации (п. 8 ст. 255 НК РФ). Именно по этому поводу и возникают у организаций и инспекции споры: облагать ли компенсацию ЕСН? Судьи полагают, что выплаты должны быть отнесены к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль, и, следовательно, признаны объектом обложения ЕСН (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 18 апреля 2007 г. по делу N А26-6260/2006-212, от 13 ноября 2008 г. по делу N А05-12610/2007).

Увольнение работников

При расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (п. 1 ст. 81 ТК РФ) либо сокращением численности или штата работников организации (п. 2 ст. 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка (ст. 178 ТК РФ). Таким образом, расходы в виде выплаты выходного пособия, предусмотренные трудовым договором, могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, независимо от оснований расторжения трудового договора (Письмо Минфина России от 6 мая 2009 г. N 03-03-06/1/303). Поэтому данная выплата подлежит обложению ЕСН.

Нужно начислять ЕСН и в той ситуации, когда выплата выходного пособия производится в соответствии с допсоглашением к трудовому договору и в случаях, не поименованных в ст. 178 Трудового кодекса (например, при прекращении трудового договора по соглашению сторон). Ведь трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий. А согласно ст. 57 Трудового кодекса, если при заключении договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора. Поэтому выходное пособие, предусмотренное в дополнительном соглашении к трудовому договору и выплачиваемое увольняемым работникам, уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организаций, данная выплата подлежит обложению ЕСН (Письмо Минфина России от 30 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/289).

Нюансы для военчасти

В Определении ВАС РФ от 13 февраля 2009 г. N 440/09 судьи дали ответ на такой вопрос: подлежат ли обложению ЕСН выплаты суммы среднего заработка врачам-специалистам и среднему медицинскому персоналу за периоды их участия в проведении мероприятий, связанных с реализацией Закона от 28 марта 1998 г. N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе" (далее - Закон)?

Ответ звучит следующим образом: указанные выплаты не облагают ЕСН. Дело в том, что они являются компенсационными выплатами, связанными с выполнением трудовых обязанностей (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ), а не заработной платой.

Как указали судьи, не подлежат обложению ЕСН компенсации, предусмотренные ст. 164 Трудового кодекса, как не входящие в систему оплаты труда. Вместе с тем согласно Закону сотрудники, участвующие в работе комиссии по медицинскому освидетельствованию призывников, освобождаются от работы с сохранением за ними места постоянной работы и выплатой среднего заработка по месту постоянной работы. Как следует из Правил компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами Российской Федерации в связи с реализацией Закона, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 декабря 2004 г. N 704, подлежат компенсации:

Кроме выплаты медперсоналу заработной платы за период участия в призывной кампании, других дополнительных расходов, связанных с ней, которые подлежали бы компенсации сверх тех, что предусмотрены названными Правилами и фактически произведены комиссариатом, у поликлиники не возникает. Уплата единого социального налога с фонда заработной платы дополнительным расходом не является, поскольку обязательна независимо от участия в деятельности военкомата.

Внимание! Специалисты Минфина в Письме от 24 апреля 2009 г. N 03-04-06-02/30 разъяснили, как платить ЕСН с выплаты сотруднику, если период, за который она начислена, и период, когда она выплачена, не совпадают, а в этих периодах действовали разные ставки налога и интервалы регрессивной шкалы. По мнению чиновников, в таком случае следует применять правила, действующие в периоде начисления такой выплаты. И данные о суммах налога и пенсионных взносах нужно отражать в отчетности за тот же период. Если этого не было сделано, за указанный период придется подавать уточненные декларации. В обоснование своих выводов финансисты сослались на ст. 242 Налогового кодекса, в соответствии с которой объект по ЕСН возникает в момент начислений в пользу работника.

К.И.Ижевская

Налоговый консультант