Мудрый Экономист

Учет расходов на форменную одежду

"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 8

Согласно законодательству использование форменной одежды носит обязательный характер для некоторых категорий работников и служащих, например для сотрудников милиции и таможенных органов, судебных приставов, работников железнодорожного транспорта общего пользования, непосредственно участвующих в организации движения поездов и обслуживании пассажиров, работников ведомственной охраны. Для остальных категорий работников и служащих ношение формы - дело добровольное.

В настоящее время многие организации переходят на использование форменной одежды в целях укрепления имиджа компании. Такая необходимость закрепляется приказом руководителя организации. Кроме того, в компании может быть разработано положение "О форменной одежде", где устанавливаются категории работников, которым выдается форменная одежда, порядок ее выдачи и возврата, срок использования, эскизы форменной одежды.

Форменная одежда, в отличие от специальной одежды, которая является индивидуальным средством защиты работников организации, предназначена содержать и доводить до сведения потребителей наглядную информацию о принадлежности работника к конкретной организации. Согласно Письму Минфина России от 01.11.2005 N 03-03-04/2/99 форменная одежда должна быть выполнена в единой цветовой гамме и содержать товарный знак или логотип организации (ее символику). Причем товарный знак (логотип, символика) наносится непосредственно на одежду (а не на значок, галстук, косынку или жилет).

В соответствии с п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам организации, независимо от стоимости и срока полезного использования не относится к основным средствам и учитывается в составе средств в обороте.

Форменная одежда относится к материально-производственным запасам (МПЗ), порядок учета которых регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (с изм. от 27.11.2006 N 156н). В соответствии с ПБУ 5/01 она принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, способ отпуска в производство или иное ее выбытие должен быть закреплен в учетной политике организации.

Для учета форменной одежды к счету 10 "Материалы" могут быть открыты отдельные субсчета, например субсчет 12 "Форменная одежда на складе" и субсчет "Форменная одежда в эксплуатации".

Организация вправе передавать форменную одежду работникам безвозмездно, за плату или оставлять в своей собственности. При этом для разных категорий работников может быть установлен различный порядок передачи форменной одежды, что должно быть отражено либо в положении "О форменной одежде", либо в приказе руководителя.

Налог на прибыль

Согласно п. 5 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда для целей налогообложения относятся расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации.

В Письмах Минфина России от 10.03.2006 N 03-03-04/1/203 и от 09.10.2006 N 03-03-04/4/156 указано, что, когда форменная одежда не передается в собственность работника, ее стоимость не учитывается в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, даже если обязанность работодателя по оплате расходов на приобретение форменной одежды зафиксирована в трудовом или коллективном договоре.

При безвозмездной передаче форменной одежды работникам в собственность расходы на ее приобретение могут быть полностью учтены при налогообложении в составе расходов на оплату труда.

В соответствии с Письмом Минфина России N 03-03-04/2/99 любые выплаты, произведенные в пользу работника, должны оговариваться в трудовом или коллективном договорах. В противном случае отнести расходы, связанные с изготовлением (приобретением) форменной одежды, на расходы по оплате труда организация не вправе, так как п. 21 ст. 270 НК РФ запрещается исключать из налогооблагаемого дохода вознаграждения, не предусмотренные трудовыми договорами.

Если форменная одежда передается в собственность работникам за плату, то в составе расходов на оплату труда для налогообложения прибыли учитываются только затраты на приобретение форменной одежды в части, не компенсируемой работником.

Налог на добавленную стоимость

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ безвозмездная передача одежды работникам является объектом обложения НДС. Налоговая база при реализации на безвозмездной основе товаров (работ, услуг) определяется как рыночная стоимость в соответствии со ст. 40 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Если организация оставляет форменную одежду в своей собственности, то объекта обложения НДС не возникает. Таким образом, если форменная одежда передается работникам (безвозмездно или за плату), то организация может предъявить НДС к вычету.

Единый социальный налог

В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 238 НК РФ стоимость форменной одежды, выдаваемой бесплатно или с частичной оплатой в соответствии с законодательством Российской Федерации, не подлежит обложению ЕСН. Такой же вывод можно сделать из Письма Минфина России от 07.06.2006 N 03-03-04/1/502. В остальных случаях стоимость форменной одежды подпадает под обложение ЕСН.

Налог на доходы физических лиц

При безвозмездной передаче форменной одежды работникам или при ее частичной оплате у работников организации возникает доход, полученный в натуральной форме, который является объектом налогообложения НДФЛ (ст. 211 НК РФ). Налоговая база исчисляется по рыночным ценам с учетом НДС и акцизов согласно ст. 40 НК РФ. Следовательно, при безвозмездной передаче форменной одежды работникам рыночная стоимость с учетом НДС облагается НДФЛ.

Если форменная одежда получена в собственность работника после частичной оплаты, то НДФЛ облагается не компенсируемая работником стоимость форменной одежды.

Форменная одежда, выдача которой предусмотрена законодательством, НДФЛ не облагается (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Рассмотрим отражение хозяйственных операций по приобретению и передаче форменной одежды на счетах бухгалтерского учета.

Пример 1. Организация приобрела форменную одежду на сумму 31 659,40 руб., в том числе НДС - 4829,40 руб., и передает ее работникам в личное постоянное пользование безвозмездно. В бухгалтерском учете делаются записи:

Д-т 41, К-т 60 - 26 830 руб. - оприходована форменная одежда;

Д-т 19, К-т 60 - 4829,40 руб. - отражен "входной" НДС;

Д-т 68, К-т 19 - 4829,40 руб. - НДС принят к вычету;

Д-т 91, К-т 41 - 26 830 руб. - списана фактическая стоимость передаваемой работникам форменной одежды;

Д-т 91, К-т 68 - 4829,40 руб. - начислен НДС;

Д-т 26 (44), К-т 69 - 8231,44 руб. - начислен ЕСН (31 659,40 х 26%);

Д-т 70, К-т 68 - 4115,72 руб. - удержан НДФЛ (31 659,40 х 13%).

Пример 2. Исходные данные те же, что в примере 1, но организация передает форменную одежду работникам по пониженным ценам за 11 200 руб., в том числе НДС - 1708,47 руб. В бухгалтерском учете это отражается записями:

Д-т 41, К-т 60 - 26 830 руб. - оприходована форменная одежда;

Д-т 19, К-т 60 - 4829,40 руб. - отражен "входной" НДС;

Д-т 68, К-т 19 - 4829,40 руб. - принят к вычету НДС;

Д-т 70 (50), К-т 73 - 11 200 руб. - стоимость одежды удержана из заработной платы работников (внесена работниками в кассу организации);

Д-т 91, К-т 41 - 17 338,47 (26 830 - 11 200 + 1708,47) руб. - списана фактическая стоимость форменной одежды в части, не компенсируемой работниками;

Д-т 91, К-т 68 - 2016 руб. - начислен НДС с переданной форменной одежды;

Д-т 73, К-т 91 - 11 200 руб. - отражена стоимость форменной одежды, по которой организация продает ее своим работникам;

Д-т 26 (44), К-т 69 - 5319,44 руб. [(31 659,40 - 11 200) х 26%] - начислен ЕСН;

Д-т 70, К-т 68 - 2659,72 руб. [(31 659,40 - 11 200) х 13%] - удержан НДФЛ.

Пример 3. Организация приобрела форменную одежду на сумму 8496 руб., в том числе НДС - 1296 руб., и оставляет ее в своей собственности.

Д-т 10-12, К-т 60 - 7200 руб. - оприходована форменная одежда;

Д-т 19, К-т 60 - 1296 руб. - отражен "входной" НДС;

Д-т 10-13, К-т 10-12 - 7200 руб. - отражен отпуск форменной одежды в эксплуатацию;

Д-т 91, К-т 19 - 1296 руб. - списан НДС, не принимаемый к вычету;

Д-т 26 (44), К-т 10-13 - 7200 руб. - фактическая стоимость форменной одежды списана на расходы в момент окончания срока носки форменной одежды или прочего выбытия.

Упрощенная система налогообложения

Согласно ст. 346.16 НК РФ организация уменьшает полученные доходы на расходы по оплате труда, которые принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций согласно ст. 255 НК РФ. Таким образом, организации, применяющие УСН, могут уменьшить полученные доходы на расходы по приобретению форменной одежды при передаче ее работникам в постоянное личное пользование безвозмездно либо в части, не компенсируемой работниками.

А.Грибанов

Ассистент

отдела общего аудита

ООО "Бейкер Тилли Русаудит"