Мудрый Экономист

Уплата земельного налога при постоянном (бессрочном) пользовании землей

"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2008, N 49

Организации и физические лица могут обладать землей на праве собственности, праве бессрочного пользования либо на основании договора аренды. При этом использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог и арендная плата. Часто возникают вопросы о порядке их уплаты. Рассмотрим некоторые спорные моменты, связанные с исчислением платы за пользование землей на праве бессрочного пользования.

В настоящее время в постоянное (бессрочное) пользование земельные участки предоставляются только государственным и муниципальным учреждениям, казенным предприятиям, центрам исторического наследия президентов Российской Федерации, прекративших исполнение своих полномочий, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления (ст. 20 ЗК РФ). Право постоянного (бессрочного) пользования возникает с момента его государственной регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, в подтверждение которой правообладатель получает соответствующее свидетельство.

Гражданам и прочим юридическим лицам, не указанным в ст. 20 ЗК РФ, земельные участки в постоянное (бессрочное) пользование не предоставляются, за исключением случаев, когда такое право возникло до введения в действие Кодекса.

При этом согласно Федеральному закону от 25.10.2001 N 137-ФЗ юридические лица обязаны переоформить право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками на право аренды земельных участков или приобрести их в собственность до 1 января 2010 г. Оформление в собственность граждан земельных участков, ранее предоставленных им в постоянное (бессрочное) пользование, пожизненное наследуемое владение, в установленных земельным законодательством случаях сроком не ограничивается. Следует иметь в виду, что до переоформления организации и граждане не вправе распоряжаться этими участками (п. 4 ст. 20 ЗК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 25.03.2008 N 16810/07). Также не допускается внесение права постоянного (бессрочного) пользования земельными участками в уставные (складочные) капиталы коммерческих организаций.

Согласно ст. 388 НК РФ организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, являются плательщиками земельного налога. Основанием для уплаты налога является правоустанавливающий документ на земельный участок, т.е. зарегистрированное в установленном порядке право постоянного (бессрочного) пользования, право пожизненного наследуемого владения.

Сложности при определении налоговой базы

В общем случае на основании положений ст. 391 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Налогоплательщики - организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, исчисляют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Для физических лиц налоговая база и сумма налога определяются налоговыми органами и сообщаются налогоплательщику в уведомлении.

Налоговая база рассчитывается отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.

Если земельный участок находится на территории нескольких муниципальных образований, налоговая база по нему должна определяться отдельно по каждому муниципальному образованию. Налоговая база в отношении доли земельного участка, расположенной в пределах одного муниципального образования, определяется как доля кадастровой стоимости всего земельного участка, пропорциональная указанной доле земельного участка.

В том случае, когда результаты государственной кадастровой оценки земель по состоянию на 1 января календарного года не утверждены в установленном порядке до 1 марта этого года, в отношении данных земельных участков авансовые платежи и земельный налог не уплачиваются до их утверждения. По таким земельным участкам налогоплательщик обязан представить в налоговые органы по истечении налогового (отчетного) периода "нулевую" налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам).

После утверждения результатов государственной кадастровой оценки земель по состоянию на 1 января соответствующего налогового периода налогоплательщик обязан представить уточненную налоговую декларацию за соответствующий налоговый период, а в случае, когда кадастровая стоимость земельного участка доведена до налогоплательщика до окончания срока уплаты авансовых платежей по налогу за III квартал календарного года, то и уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу за I и II кварталы календарного года с уплатой сумм авансовых платежей.

Если результаты государственной кадастровой оценки земель по состоянию на 1 января календарного года утверждены до 1 марта этого года, но порядок доведения кадастровой стоимости земельных участков органами местного самоуправления не определен, налогоплательщик обязан представить в налоговые органы "нулевую" налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам). После утверждения такого порядка и получения сведений о кадастровой стоимости земельного участка налогоплательщик обязан представить уточненную налоговую декларацию, а при условии, описанном в первом случае, - и уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу за I и II кварталы календарного года (Письмо Минфина России от 11.12.2007 N 03-05-07-02/111).

При этом согласно Письму Минфина России от 08.11.2006 N 03-06-02-04/154, если налог (авансовые платежи по налогу) налогоплательщиком не уплачен в установленные сроки по не зависящим от него причинам (не утверждена, не доведена кадастровая стоимость земельного участка), начисление пени за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (авансовых платежей по налогу) не должно производиться.

В то же время следует учитывать, что сведения о кадастровой стоимости земельных участков официально доводятся также до налоговых органов органами, осуществляющими ведение государственного земельного кадастра. При проведении камеральной проверки "нулевых" налоговых деклараций (налоговых расчетов по авансовым платежам) налоговым органам Письмом Минфина России от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75 рекомендовано доводить до сведения налогоплательщиков полученную информацию о кадастровой стоимости земельных участков.

Если отсутствуют документы на земельный участок

Если нет правоустанавливающих документов на земельный участок, то это не значит, что землепользователь может не платить земельный налог. Например, в отношении земельных участков, предоставленных до введения в действие Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления, права на которые не зарегистрированы в соответствии с Законом N 122-ФЗ. Государственная регистрация соответствующих прав на такие объекты недвижимого имущества является обязательной, но носит заявительный характер, в связи с чем, даже если права на данные земельные участки длительное время не регистрируются в соответствии с законодательством, они в любом случае должны подлежать обложению земельным налогом (Письмо Минфина России от 29.12.2007 N 03-05-05-02/82, Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2008 N А56-16720/2007).

В Постановлении ФАС Уральского округа от 29.11.2007 N Ф09-2409/07-С3 указано, что отсутствие у предприятия правоустанавливающих документов на землю, фактически используемую в деятельности, не освобождает его от уплаты земельного налога по данному объекту. Признано правомерным доначисление налога в отношении участка, на котором находится недвижимое имущество, приобретенное компанией по договору купли-продажи и учитываемое на ее балансе, несмотря на то что не был оформлен документ, удостоверяющий право собственности, владения, пользования (аренды) самим земельным участком.

Реорганизация юридического лица

В силу п. 2 ст. 58 и п. 3 ст. 268 ГК РФ при реорганизации юридического лица принадлежащее ему право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком переходит в порядке правопреемства в соответствии с передаточным актом.

Согласно п. 5 ст. 58 ГК РФ при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо.

Таким образом, с момента присоединения право постоянного (бессрочного) пользования переходит к правопреемнику, следовательно, к нему переходит и обязанность по уплате земельного налога с этого момента (Письмо Минфина России от 19.11.2007 N 03-05-06-02/128).

Покупка здания, находящегося на земельном участке, предоставленном в бессрочное пользование

В Письме Минфина России от 12.09.2006 N 03-06-02-04/134 даны разъяснения по вопросу об уплате земельного налога с земельного участка, предоставленного организации в постоянное (бессрочное) пользование, при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящееся на этом земельном участке, к покупателю, которому земельный участок на праве постоянного (бессрочного) пользования предоставлен быть не может. Если недвижимость находится на земельном участке, принадлежащем продавцу на праве постоянного (бессрочного) пользования, а покупателю согласно ст. 20 ЗК РФ земельный участок на таком праве предоставляться не может, он может оформить свое право на земельный участок путем заключения договора аренды или приобрести его в собственность (п. 2 ст. 268, п. 1 ст. 271 ГК РФ).

При этом плательщиком земельного налога в отношении земельного участка, предоставленного продавцу в постоянное (бессрочное) пользование, является организация-продавец до момента государственной регистрации прекращения права постоянного (бессрочного) пользования этим земельным участком (или вступления в силу актов, подтверждающих прекращение права постоянного (бессрочного) пользования), а именно до даты внесения соответствующей записи в ЕГРП. Данное мнение также подтверждается арбитражной практикой (например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.04.2008 N Ф08-1798/2008).

Ю.Суслова

Аудитор